Kei­ne Haf­tung für Steu­er­schul­den eines Klein­ge­wer­be­trei­ben­den

Das Finanz­amt ist nach einem Urteil des Finanz­ge­richts Müns­ter nicht berech­tigt, den Betriebs­nach­fol­ger eines nicht im Han­dels­re­gis­ter ein­ge­tra­ge­nen Klein­ge­wer­be­trei­ben­den für des­sen Steu­er­schul­den gemäß § 25 des Han­dels­ge­setz­bu­ches (HGB) als Haf­ten­den in Anspruch zu neh­men.

Kei­ne Haf­tung für Steu­er­schul­den eines Klein­ge­wer­be­trei­ben­den

In dem vom Finanz­ge­richt Müns­ter rechts­kräf­tig ent­schie­de­nen Streit­fall führ­te der Ehe­mann der Klä­ge­rin einen Hand­werks­be­trieb. Betriebs­sitz war die gemein­sa­me Woh­nung der Ehe­leu­te. Arbeit­neh­mer wur­den nicht beschäf­tigt. Im Wesent­li­chen war der Ehe­mann – bei gerin­gem Umsatz­vo­lu­men – nur für einen Auf­trag­ge­ber tätig. Das Unter­neh­men war nicht im Han­dels­re­gis­ter ein­ge­tra­gen. Nach­dem der Ehe­mann den Geschäfts­be­trieb ein­ge­stellt hat­te, mel­de­te sei­ne Ehe­frau – die Klä­ge­rin – am sel­ben Betriebs­sitz ein ver­gleich­ba­res Gewer­be an, das unter der ursprüng­li­chen „Fir­men­be­zeich­nung“ nach außen auf­trat. Das Finanz­amt nahm die Klä­ge­rin für die Umsatz­steu­er­schul­den des Ehe­manns gemäß § 25 HGB in Haf­tung und ver­trat hier­bei die Auf­fas­sung, dass sie des­sen „Fir­ma“ fort­ge­führt habe.

Das Finanz­ge­richt Müns­ter sah jedoch die Vor­aus­set­zun­gen des § 25 HGB als nicht gege­ben an: Die Klä­ge­rin habe nicht – was die Vor­schrift aller­dings erfor­de­re – ein Han­dels­ge­schäft erwor­ben. Der Ehe­mann sei zwar Gewer­be­trei­ben­der gewe­sen, er habe aber kei­nen in kauf­män­ni­scher Wei­se ein­ge­rich­te­ten Geschäfts­be­trieb benö­tigt. Für nicht im Han­dels­re­gis­ter ein­ge­tra­ge­ne Klein­ge­wer­be­trei­ben­de gel­te die Vor­schrift des § 25 HGB nicht. Eben­so­we­nig kön­ne die Haf­tung auf eine ana­lo­ge Anwen­dung der Vor­schrift gestützt wer­den, da für das Finanz­amt die Mög­lich­keit bestehe, Erwer­ber von Klein­ge­wer­be­be­trie­ben für die ver­blie­be­nen Steu­er­schul­den ihrer Vor­gän­ger nach § 75 AO in Anspruch zu neh­men.

Nach § 25 HGB haf­tet, wer ein unter Leben­den erwor­be­nes Han­dels­ge­schäft unter der bis­he­ri­gen Fir­ma mit oder ohne Bei­fü­gung eines das Nach­fol­ge­ver­hält­nis andeu­ten­den Zusat­zes fort­führt, für alle im Betrie­be des Geschäfts begrün­de­ten Ver­bind­lich­kei­ten des frü­he­ren Inha­bers ein­schließ­lich sämt­li­cher Steu­er­schul­den. Ob die Haf­tungs­vor­aus­set­zun­gen des § 25 HGB erfüllt sind, beur­teilt sich nach dem maß­ge­ben­den Han­dels­recht in der Aus­le­gung durch Lite­ra­tur und Recht­spre­chung, ins­be­son­de­re des Bun­des­ge­richt­hofs [1].

Das Fir­men­recht des HGB ist nur auf ein (voll-)kaufmännisches Han­dels­ge­schäft anzu­wen­den, gleich­gül­tig ob im Han­dels­re­gis­ter ein­ge­tra­gen oder nicht. Auf Nicht­kauf­leu­te – Min­der­kauf­leu­te i.S. des § 4 HGB in der Fas­sung vor dem Han­dels­rechts­re­form­ge­setz (HRefG) – fin­det die Norm kei­ne Anwen­dung. Dies folgt unmit­tel­bar aus § 1 Abs. 2 Halbs. 2 HGB, wonach ein Han­dels­ge­wer­be nicht vor­liegt, wenn das Unter­neh­men nach Art oder Umfang einen in kauf­män­ni­scher Wei­se ein­ge­rich­te­ten Geschäfts­be­trieb nicht erfor­dert, und ent­spricht der Recht­spre­chung und herr­schen­der Leh­re [2].

Der Hin­weis des Finanz­am­tes auf die Mög­lich­keit des Haf­tungs­aus­schlus­ses nach § 25 Abs. 2 HGB geht fehl. Dies mach­te eine Ein­tra­gung im Han­dels­re­gis­ter nach § 25 Abs. 1 HGB über­haupt erst not­wen­dig. Für Klein­ge­wer­be­trei­ben­de war es aber gera­de Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers, ihnen die Wahl­frei­heit zu las­sen, ob sie in das Han­dels­re­gis­ter – mit allen dar­aus sich erge­ben­den Kon­se­quen­zen – ein­ge­tra­gen wer­den wol­len oder nicht [3]. Das gedank­li­che Kon­strukt des Finanz­am­tes führt dann zu einer fak­ti­schen Pflicht zur Ein­tra­gung, wenn die Haf­tungs­fol­gen ver­mie­den wer­den sol­len. Dies wider­spricht dem Wil­len des Gesetz­ge­bers, wie er im Wort­laut des § 1 Abs. 2 HGB sei­nen Nie­der­schlag gefun­den hat.

Auch soweit das Finanz­amt eine Haf­tung auf die ana­lo­ge Anwen­dung des § 25 Abs. 1 HGB stüt­zen will, ver­mag ihm das Finanz­ge­richt Müns­ter nicht zu fol­gen. Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Ana­lo­gie lie­gen nicht vor. Die vom Finanz­amt ange­nom­me­ne plan­wid­ri­ge Rege­lungs­lü­cke im Haf­tungs­sys­tem für Klein­ge­wer­be­trei­ben­de zu Las­ten des Fis­kus besteht nicht.

Mit § 75 AO steht ein auch die­se Gewer­be­grup­pe erfas­sen­der Haf­tungs­tat­be­stand für steu­er­li­che Zwe­cke. Einen tra­gen­den Grund, dass die Finanz­ver­wal­tung sich auf wei­ter­ge­hen­de Haf­tungs­nor­men unab­hän­gig davon beru­fen kön­nen muss, dass deren tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen vor­lie­gen, ver­mag das Finanz­ge­richt Müns­ter nicht zu erken­nen. Dar­über hin­aus ist das Finanz­ge­richt der Auf­fas­sung, dass der Gesetz­ge­ber bewusst kei­ne Ein­zel­aus­nah­men von sei­ner grund­sätz­li­chen Neu­re­ge­lung des Kauf­manns­rechts und des Fir­men­rechts durch das HRefG außer­halb des von § 1 Abs. 2 HGB eröff­ne­ten Rege­lungs­be­reichs zuge­las­sen hat. Mit dem Halb­satz 2 die­ser Norm ist eine Son­der­re­ge­lung für Klein­ge­wer­be­trei­ben­de geschaf­fen wor­den, die all­ge­mein gefasst ist, auf die bewähr­ten Abgren­zungs­kri­te­ri­en zur Abgren­zung von kauf­män­ni­schen und nicht-kauf­män­ni­schen Unter­neh­men zurück­greift und wei­te­re Aus­nah­men nicht not­wen­dig macht. Ins­be­son­de­re die wei­te­re Nicht­an­wen­dung des Fir­men­rechts im HGB auf die Grup­pe von Nicht­kauf­leu­ten ent­spricht dem erklär­ten Wil­len des Gesetz­ge­bers [4]. Aus die­sem Grund ent­spricht es zu Recht herr­schen­der Leh­re und Recht­spre­chung im Han­dels­recht, dass § 25 HGB nicht ent­spre­chend auf Klein­ge­wer­be­trei­ben­de ange­wen­det wer­den kann [5].

Dies gilt auch für den Fis­kus. Der Steu­er­gläu­bi­ger hat in der Rege­lungs­struk­tur des Han­dels­ge­setz­bu­ches und sei­ner Haf­tungs­re­ge­lun­gen kei­ne Aus­nah­me­stel­lung. Er ist ein Gläu­bi­ger in glei­chem Rang wie alle ande­ren, auch bei Klein­ge­wer­be­trei­ben­den. Ggf. wird ihm zugu­te kom­men, dass § 1 Abs. 2 HGB als Beweis­last­re­gel kon­zi­piert ist, so dass sich ein ent­spre­chen­des Auf­tre­ten des Klein­ge­wer­be­trei­ben­den im Geschäfts­ver­kehr auch zu sei­nen Guns­ten aus­wir­ken kann. Hier­an fehlt es aber im Streit­fall.

Soweit K. Schmidt [6] auf Grund abwei­chen­der Begriff­lich­keit eine ana­lo­ge Anwen­dung des § 25 HGB befür­wor­tet, folgt ihm das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf nicht. Es ist kein Grund ersicht­lich, die geset­zes­tech­ni­sche Ver­wen­dung des Begriffs der Fir­ma in der Regie­rungs­be­grün­dung zum Ent­wurf eines HRefG – gegen den erkenn­ba­ren Wil­len des Gesetz­ge­bers, wie oben dar­ge­legt – kor­ri­gie­rend auf alle Unter­neh­mens­trä­ger zu erstre­cken.

Da han­dels­recht­li­che Grund­sät­zen eine ent­spre­chen­de Anwen­dung des § 25 HGB auf Klein­ge­wer­be­trei­ben­de nicht zulas­sen, führ­te die Ansicht des Finanz­am­tes zu einer haf­tungs­be­grün­den­den Ana­lo­gie. Deren Zuläs­sig­keit im Steu­er­recht ver­neint das Finanz­ge­richt in Par­al­le­le zur steu­er­be­grün­den­den Ana­lo­gie [7].

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 1. Juli 2010 – 3 K 2689/​06 U

  1. BFH, Urtei­le vom 17.09.1991 – VII R 72/​88, BFH/​NV 1992, 360; vom 21.01.1986 – VII R 179/​83, BStBl. II 1986, 383; vgl. auch FG Mün­chen, Urteil vom 11.12.2007 – 14 K 4045/​05[]
  2. BGH, Urteil vom 17.09.1991 – XI ZR 256/​90, NJW 1992, 112; Hopt in Baumbach/​Hopt, HGB, 34. Aufl. 2010, § 25 Rn. 2 m. w. N.; Lieb in Münch­ner Kom­men­tar zum HGB, § 25 HGB Rn. 29; so auch Regie­rungs­be­grün­dung zum Gesetz­ent­wurf eines HRefG, BR-Drs. 340/​97 S. 28 a.E.[]
  3. vgl. nur Emp­feh­lun­gen der Aus­schüs­se des Bun­des­ra­tes, BR-Drs. 340/​1/​97, S. 2[]
  4. Regie­rungs­be­grün­dung zum Gesetz­ent­wurf eines HRefG, BR-Drs. 340/​97, S. 24 f., S. 27 ff. und S. 47 f.; Emp­feh­lun­gen der Aus­schüs­se des Bun­des­ra­tes, a. a. O.[]
  5. BGH NJW 1992, 112; OLG Köln, Urteil vom 28.03.20012 – W 32/​01, ZIP 2001, 975; LG Bonn NJW-RR 2005, 1559; Hopt, a. a. O. § 25 HGB Rz. 2; Roth in Koller/​Roth/​Morck, HGB, 6. Aufl. 2007, Vor § 1 Rz. 13; Zim­mer in Ebenroth/​Boujong/​Joost/​Stohm, Han­dels­ge­setz­buch, 2008, § 25 Rz. 24; jeweils m. w. N.[]
  6. K. Schmidt, Han­dels­recht, 5. Aufl. 1999, § 8 II 1 a; ZHR 145, 21; JuS 1997, 1069[]
  7. vgl. Drüen in Tipke/​Kruse, AO, FGO, § 4 AO Rz. 360 ff.[]