Öffentliche Zustellung eines Steuerbescheids – und die erforderlichen Aufenthaltsermittlungen

Nach § 122 Abs. 5 Satz 2 AO i.V.m. § 10 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 VwZG kann eine Zustellung durch öffentliche Bekanntmachung erfolgen, wenn der Aufenthaltsort des Empfängers unbekannt und eine Zustellung an einen Vertreter oder Zustellungsbevollmächtigten nicht möglich ist. § 10 Abs. 2 VwZG regelt die formellen Voraussetzungen der öffentlichen Zustellung.

Öffentliche Zustellung eines Steuerbescheids – und die erforderlichen Aufenthaltsermittlungen

Dabei reicht es nicht aus, wenn der Aufenthaltsort nur der Behörde unbekannt ist. Er muss allgemein unbekannt sein. Es sind gründliche und sachdienliche Bemühungen um Aufklärung des gegenwärtigen Aufenthaltsorts erforderlich. Die öffentliche Zustellung ist erst als „letztes Mittel“ zulässig, wenn alle Möglichkeiten erschöpft sind, das Schriftstück dem Empfänger in anderer Weise zu übermitteln1.

Allerdings dürfen die Anforderungen an die Behörde im Einzelfall auch nicht überspannt werden. Unzumutbare Anforderungen sind an den Zustellenden nicht zu stellen; es genügt der Nachweis, dass er alle der Sache nach möglichen und geeigneten Nachforschungen angestellt hat. Die Behörde genügt ihrer Prüfungspflicht in aller Regel, wenn sie versucht, die Anschrift des Adressaten durch das Einwohnermeldeamt oder die Polizei zu ermitteln, es sei denn, die konkrete Sachverhaltsgestaltung legte weitere Nachforschungen bei anderen Einrichtungen oder Personen nahe, etwa eine Erkundigung bei einem Bevollmächtigten2.

Angesichts der Vielgestaltigkeit denkbarer Sachverhaltsgestaltungen bedeutet das, dass die Anforderungen an die Behörde zur Ermittlung einer zustellfähigen Anschrift nicht abstrakt-generell festgelegt werden können. Das Finanzamt hat je nach den Umständen des Einzelfalls auch in Wechselwirkung und Zusammenschau mit dem Verhalten des Zustellungsempfängers zu prüfen, welche Maßnahmen über die wohl allenfalls in Ausnahmefällen verzichtbare Anfrage beim Einwohnermeldeamt hinaus zu ergreifen sind. Da der Zustellungsempfänger eine breitgefächerte Palette von Verhaltensweisen von beanstandungsfreier Kooperation und Kommunikation bis hin zum zielgerichteten Entzug vor dem behördlichen Zugriff durch Flucht zeigen kann, gilt entsprechendes für die an die Behörde zu stellenden Anforderungen. Da es sich indes um die Ausfüllung des unbestimmten Rechtsbegriffs „unbekannt“ handelt, unterliegt diese Frage der uneingeschränkten gerichtlichen Rechtmäßigkeitskontrolle.

Im vorliegenden Fall hat sich der Steuerpflichtige nach Ansicht des Bundesfinanzhofs in Bezug auf seine postalische Erreichbarkeit wenigstens grob nachlässig verhalten. Er hat ein Verhalten gezeigt, das die erfolgreiche Bekanntgabe von Bescheiden zu durchkreuzen geeignet war.

Das gilt zunächst für die beim Einwohnermeldeamt eingetragene Auskunftssperre, und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen er diese hat eintragen lassen. Sollte er das von ihm selbst bestrittene Ziel gehabt haben, sein Auffinden zu erschweren, ginge dies naturgemäß zu seinen Lasten. Soweit er eine Bedrohungslage behauptet und damit sinngemäß geltend macht, er habe sich zumindest dem Finanzamt nicht entziehen wollen, hätte es ihm oblegen, seinerseits aus eigenem Antrieb bei einer Adressänderung das Finanzamt zu informieren. Inwiefern eine Auskunftssperre die behauptete, aber nach Art und Urheber nicht näher spezifizierte Bedrohung überhaupt abwenden oder abmildern konnte, inwieweit diese Einlassung also überhaupt plausibel ist, muss vor diesem Hintergrund nicht mehr aufgeklärt werden.

Der Bundesfinanzhof lässt offen, ob eine Obliegenheit zur Mitteilung einer Anschriftenänderung auch bereits bestehen kann, wenn der Steuerpflichtige zwar verzieht, gleichzeitig aber jede Behörde über eine Meldeanfrage die neue Anschrift erfahren kann. Kann sie dies nicht, muss der Steuerpflichtige aber gleichzeitig, wie im Streitfall, wegen mehrerer anhängiger Verfahren mit dem Erlass von Bescheiden und sonstiger Korrespondenz rechnen, obliegt es ihm grundsätzlich, die Behörde über seine geänderte postalische Erreichbarkeit zu informieren.

Der Unwille, dem Finanzamt eine korrespondenzfähige Anschrift zur Verfügung zu stellen, zeigt sich überdies daran, dass der Antragsteller die Bitte des Finanzamt vom 12.01.2011, die Adresse des Wohnsitzes mitzuteilen, nicht beantwortete. Statt dessen nutzte er weiterhin die Adresse X-Straße, von der er nunmehr wusste, dass Post ihn dort nicht zuverlässig erreichte. Der Bundesfinanzhof pflichtet dem Finanzgericht auch insoweit bei, als gerade der im finanzgerichtlichen Verfahren behauptete Nachsendeauftrag vom 16.03.2011 in Verbindung mit der weiteren Verwendung der Anschrift X-Straße zeigt, dass der Antragsteller seine postalische Erreichbarkeit nicht sicherstellen, sondern verhindern wollte. Ein Nachsendeauftrag dokumentiert grundsätzlich, dass die bisherige Anschrift keine Gültigkeit mehr haben soll. Wer einen solchen Auftrag erteilt, dennoch aber nach diesem Datum in seinem Schriftverkehr nicht etwa die neue Anschrift, sondern die Ausgangsanschrift benutzt und so dafür sorgt, dass Post an die Ausgangsanschrift versandt wird, will den Zugang dieser Post erschweren, entweder in dem Sinne, dass Post tatsächlich gar nicht mehr zugeht, oder in dem Sinne, dass er anschließend den Nichtzugang von Post behaupten kann.

Ob der Nachsendeauftrag tatsächlich existierte, wogegen die im August 2011 und damit noch innerhalb der sechsmonatigen Laufzeit zurückgelangte Post sprechen könnte, ob der Antragsteller den etwaigen für sechs Monate erteilten Nachsendeauftrag überhaupt verlängert hatte und dieser zum Zeitpunkt der öffentlichen Zustellung im August/September 2012 noch in Kraft war, spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle. Das Risiko etwaiger Fehler bei Ausführung des Nachsendeauftrags trägt bei dieser Sachlage jedenfalls nicht der Absender. Sollte der Antragsteller gar keinen Nachsendeauftrag erteilt haben, geht aber auch sein Argument, er habe damit seine postalische Erreichbarkeit sicherstellen wollen, fehl.

Nachforschungen bei der Business GmbH haben stattgefunden, weitere waren nicht geboten. Ersichtlich hatte sich das Finanzamt im Mai 2011 mit der Business GmbH in Verbindung gesetzt. Der konkrete Inhalt der Anfrage ist zwar nicht aktenkundig. Nicht nur dem Betreff der Antwortmail, sondern auch dem zeitlichen Zusammenhang mit dem Finanzamt-internen Mailverkehr vom 16.05.2012 ist aber zu entnehmen, dass es dem Mitarbeiter des anderen Sachgebiets, an den die E-Mail der Business GmbH gerichtet war, gerade um die Erreichbarkeit und den Aufenthaltsort des Antragstellers ging. Vor diesem Hintergrund ist auch die Bemerkung zum Abschluss der E-Mail der Business GmbH, Besprechungslisten mit Namen und Anschriften existierten nicht, zu erklären.

Zudem ist dieser E-Mail eindeutig zu entnehmen, dass das Rechtsverhältnis des Antragstellers mit ihr ab März 2011 beendet war. Die Zahlungseingänge Januar und Februar 2011 sollen die letzten beiden Zahlungseingänge gewesen sein. So ergibt es sich aus dem Text der E-Mail wie auch aus den Dateinamen, mit denen die Business GmbH die entsprechenden Buchungsunterlagen gekennzeichnet hatte. Vor diesem Hintergrund ist nicht erkennbar, was sich das Finanzamt von einer erneuten Anfrage bei der Business GmbH wenige Monate später hätte versprechen sollen.

Soweit der Antragsteller mit seinen Ausführungen, das Finanzamt müsse (etwa) durch persönliche Nachfragen beim ehemaligen Arbeitgeber, bei dem letzten Vermieter oder bei Hausgenossen und Verwandten des Zustellungsadressaten den Aufenthalt zu ermitteln suchen, überhaupt eine konkrete Rüge erheben will, ginge dies im Streitfalle zu weit. Ein ehemaliger Arbeitgeber ist nicht aktenkundig. Letzter gewerblicher Vermieter war gerade die Business GmbH. Da die tatsächliche Wohnanschrift des seit langem lediglich unter der Anschrift X-Straße korrespondierenden Antragstellers bereits seit Jahren nicht bekannt war, erübrigte sich auch eine Nachfrage bei einem zuletzt bekannten privaten Vermieter. Den beiden früheren Anschriften, die bereits im Jahre 2009 keine Hinweise mehr auf den Antragsteller ergeben hatten, musste das Finanzamt nicht mehr nachgehen. Es ist zwar nicht ausgeschlossen, durch Intensivermittlungen auch aus Jahre, ggf. Jahrzehnte zurückliegenden Informationen den aktuellen Aufenthaltsort einer Person ausfindig zu machen. Dies zu verlangen überspannte jedoch angesichts der Verschleierungstaktik des Antragstellers hinsichtlich seiner Anschrift das Maß. Hausgenossen aus nicht allzu lange zurückliegender Zeit waren demzufolge ebenfalls nicht bekannt. Verwandte erscheinen in den Akten nicht. Der Antragsteller hat Namen und Anschriften seiner Kinder im PKH-Verfahren angegeben. Zu dem hier maßgebenden Zeitpunkt der öffentlichen Zustellung waren diese den Akten nicht zu entnehmen.

Die Überlegung des Antragstellers, das Finanzamt hätte seine ladungsfähige Adresse in der Schweiz aus dem AdV-Verfahren vor dem Finanzgericht 9 – V 488/11 kennen müssen, trägt nicht. Wie das Finanzamt zutreffend vorträgt, ist bereits den Akten zu entnehmen, dass sich dieser Antrag gegen eine andere Behörde richtete. Aus Umständen, die das Finanzamt nicht kennt und nicht kennen kann, ergeben sich aber keine Ermittlungsansätze. Es ist nicht maßgebend, ob das Finanzamt Y als Dritter eine Anschrift des Antragstellers kannte. Maßgebend ist, welche Nachforschungsmöglichkeiten die zustellende Behörde, hier das Finanzamt, hatte. Das Finanzamt muss aber laufende Verfahren bei fremden Behörden nicht kennen.

Es bedarf daher keiner weiteren Überprüfung, ob der Antragsteller, der zumindest die Antragschrift noch unter der Anschrift X-Straße eingereicht hatte, im Laufe des Verfahrens tatsächlich eine Anschrift in E angegeben hatte. Plausibel ist es nicht. Zunächst war der behauptete Nachsendeauftrag nicht an eine Anschrift in E, sondern in D gerichtet. Des Weiteren hätte bei regelgerechtem Verlauf der Dinge dann wohl auch das Finanzamt Y diese Anschrift des Antragstellers datentechnisch aufnehmen müssen, so dass die länderumfassende Namensauskunft in allen Steuerkonten, die das Finanzamt am 24.07.2012 getätigt hatte, die Anschrift in E hätte ausweisen müssen. Schließlich passt die behauptete Anschrift in E nicht dazu, dass bei der Zollkontrolle am 26.03.2011 noch die Anschrift X-Straße erscheint, der Antragsteller also mutmaßlich diese Anschrift angegeben hatte, und zwar zu einem Zeitpunkt, als bereits der behauptete Nachsendeauftrag aktiv war und die Anschrift in der X-Straße sich eigentlich bereits hätte erledigt haben müssen, während andererseits der Antragsteller später wieder den Grenzübertritt als solchen mit einem Wohnsitz in der Schweiz erklärt. Wenn er damals einen Wohnsitz in der Schweiz hatte, hätte er dies dem Zoll dann auch so angeben können und müssen.

Der Vorhalt schließlich, das Finanzgericht hätte angesichts der Vorlage des entsprechend nachgeschickten Schriftstücks den bei der Deutschen Post bestehenden Nachsendeauftrag von der X-Straße an das Postfach in D ermitteln können, ist unerheblich. Es ist nicht maßgebend, welche Anschriften das Finanzgericht mit Hilfe von Informationen, die es mehrere Jahre nach der öffentlichen Zustellung erhält, ermitteln kann. Es ist nur maßgebend, welche Informationen das Finanzamt zum Zeitpunkt der öffentlichen Zustellung hatte und welche Ermittlungen das Finanzamt vor diesem Hintergrund zum damaligen Zeitpunkt durchführen musste.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 14. März 2017 – X S 18/16 (PKH)

  1. vgl. BFH, Urteile vom 06.06.2000 – VII R 55/99, BFHE 192, 200, BStBl II 2000, 560, unter 1.a; vom 13.01.2005 – V R 44/03, BFH/NV 2005, 998, unter II. 2.a aa; BFH, Urteil vom 09.12 2009 – X R 54/06, BFHE 228, 111, BStBl II 2010, 732, unter II. 2.a aa[]
  2. vgl. BFH, Urteile vom 15.01.1991 – VII R 86/89, BFH/NV 1992, 81, unter II.; in BFH/NV 2005, 998, unter II. 2.a bb, m.w.N.; BFH, Beschluss vom 14.04.2011 – X B 112/10, BFH/NV 2011, 1376[]

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