Rechtskräftige Revisionsurteile – und ihre Bindungswirkung

Die Bindungswirkung rechtskräftiger Urteile gemäß § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO besteht nicht nur bei Identität der Gegenstände im Erst- und Zweitverfahren, sondern auch, soweit im Erstverfahren über eine materiell-rechtliche Vorfrage für das Zweitverfahren entschieden worden ist. Die Rechtskraftwirkung eines Urteils bewirkt auch eine Bindung des Richters in einem nachfolgenden Verfahren, wenn die im ersten Verfahren rechtskräftig festgestellte Rechtsfolge eine präjudizielle Voraussetzung für das im zweiten Verfahren verfolgte Klageziel ist.

Rechtskräftige Revisionsurteile – und ihre Bindungswirkung

Nach § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO binden rechtskräftige Urteile die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist. Nach der Regelung des § 110 Abs. 2 FGO bleiben die Vorschriften der Abgabenordnung (AO) über die Änderung von Verwaltungsakten unberührt, soweit sich aus § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO nichts anderes ergibt. § 110 Abs. 2 FGO ist nach der Rechtsprechung des BFH i.S. eines Vorrangs der Rechtskraft gegenüber den Änderungsvorschriften der AO auszulegen1.

Für den Umfang der Bindungswirkung eines rechtskräftigen Urteils ist der Begriff Streitgegenstand in § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO i.S. von „Entscheidungsgegenstand“ zu verstehen. Dies ist die Teilmenge aller mit dem angefochtenen Verwaltungsakt erfassten Besteuerungsgrundlagen, über die das Gericht entschieden hat. Der sachliche Umfang der Bindungswirkung eines rechtskräftigen Urteils ergibt sich in erster Linie aus der Urteilsformel. Zu deren Auslegung sind erforderlichenfalls Tatbestand und Entscheidungsgründe heranzuziehen, ohne dass die Begründung eines Urteils als solche bzw. die Urteilselemente rechtskraftfähig wären2. Es kommt allein darauf an, worüber das Gericht entschieden hat3.

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Die Bindungswirkung besteht allerdings nicht nur bei Identität der Gegenstände im Erst- und Zweitverfahren, sondern auch, soweit im Erstverfahren über eine materiell-rechtliche Vorfrage für das Zweitverfahren entschieden worden ist4. Die Rechtskraftwirkung eines Urteils bewirkt auch eine Bindung des Richters in einem nachfolgenden Verfahren, wenn die im ersten Verfahren rechtskräftig festgestellte Rechtsfolge eine präjudizielle Voraussetzung für das im zweiten Verfahren verfolgte Klageziel ist5.

Nach diesen Grundsätzen steht im hier entschiedenen Streitfall die Rechtskraft des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 20.09.20166 dem Erlass des angefochtenen Einkommensteuerbescheids entgegen:

Der Bundesfinanzhof hat in diesem Urteil entschieden, nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Insolvenzschuldners sei die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis wieder auf diesen übergegangen, weshalb ein nun ergehender Steuerbescheid diesem bekannt zu geben gewesen sei. Der Insolvenzschuldner sei (dann wieder) Inhaltsadressat (§ 122 Abs. 1 Satz 1 AO) geworden, weil die Festsetzung der Steuer ihm gegenüber als demjenigen, der den Steuertatbestand verwirklicht habe (§ 38 AO), wirken solle. Der festsetzende Teil des Einkommensteuerbescheids sei daher zu Recht dem (ehemaligen) Insolvenzschuldner gegenüber bekannt gegeben worden, weil er mit Abschluss des Insolvenzverfahrens im Juni 2010 die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über sein Vermögen wiedererlangt habe. Bezüglich dieser Feststellungen entfaltet dieses Urteil des Bundesfinanzhofs Bindungswirkung gemäß § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO. Denn der BFH hat damit eine materiell-rechtliche Vorfrage entschieden, die für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des in jenem Verfahren streitgegenständlichen Abrechnungsbescheids tragend war.

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Soweit der Bundesfinanzhof in diesem Urteil ausgeführt hat, ein Bescheid solle auch dem Treuhänder bekannt gegeben werden, sofern sich aus dem dem Erhebungsverfahren zuzurechnenden Abrechnungsteil ein Erstattungsanspruch ergebe, der von der Nachtragsverteilung erfasst sei, hat er damit lediglich zum Ausdruck gebracht, dass es sachdienlich sei, wenn die Finanzverwaltung den Insolvenzverwalter/Treuhänder durch die Bekanntgabe des an den (vormaligen) Insolvenzschuldner als Inhaltsadressaten zu richtenden Steuerbescheids von dem der Nachtragsverteilung unterliegenden Erstattungsanspruch in Kenntnis setze. Daraus kann -anders als es das Finanzamt offenbar meint- aber nicht geschlossen werden, dass die Finanzbehörde berechtigt sei, dem Insolvenzverwalter/Treuhänder einen von der Steuerfestsetzung gegenüber dem Insolvenzschuldner abweichenden Steuerbescheid (erstmalig oder als Änderungsbescheid) bekannt zu geben. Denn die Festsetzung der Einkommensteuer ist -wie der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 20.09.20166 entschieden hat- nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens wieder gegenüber dem (ehemaligen) Insolvenzschuldner als dem Steuerpflichtigen vorzunehmen, der den Steuertatbestand verwirklicht hat. Das gilt auch bei angeordneter Nachtragsverteilung, wenn die Steuerfestsetzung -wie im Streitfall- nicht dem durch die Nachtragsverteilung (wieder) angeordneten Insolvenzbeschlag unterliegt.

Damit steht für die Beteiligten des vorliegenden Rechtsstreits, die auch die Beteiligten des früheren Revisionsverfahrens waren, und ebenso für den Bundesfinanzhof bindend fest, dass -ungeachtet der vom Amtsgericht angeordneten Nachtragsverteilung- nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des (ehemaligen) Insolvenzschuldners Einkommensteuerbescheide (einschließlich eines solchen für das Streitjahr) diesem gegenüber -und damit nicht gegenüber der Treuhänderin- bekannt zu geben sind.

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Soweit sich das Finanzamt in dem vorliegenden (Revisions-)Verfahren gegen die in dem BFH, Urteil vom 20.09.20166 vertretene Rechtsauffassung wendet, kann es damit nicht gehört werden. Denn § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO steht jeder erneuten, sei es auch nur einer wiederholenden oder bestätigenden (gerichtlichen) Entscheidung über die bereits einmal rechtskräftig festgestellte Rechtsfolge entgegen7. Umstände, die das (Erst-)Gericht bei seiner Entscheidung hätte berücksichtigen können, die es ihr jedoch bewusst oder unbewusst nicht zugrunde gelegt hat, können außerdem nicht zum Gegenstand einer erneuten Entscheidung über dieselbe Rechtsfolge gemacht werden; sie können allenfalls in engen Grenzen zur Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 134 FGO führen8. Der Bundesfinanzhof kann im Streitfall daher auch nicht zu dem Vortrag des Finanzamt Stellung nehmen, der VII. Senat habe das vorhergehende Revisionsverfahren – VII R 10/15 falsch entschieden und verschiedene; vom Finanzamt in der Revisionsbegründung angeführte Urteile anderer Senate des Bundesfinanzhofs, der Finanzgerichte und der ordentlichen Gerichtsbarkeit nicht beachtet oder unzutreffend gewürdigt.

Der Bundesfinanzhof kann ferner offenlassen, ob unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts auch im Anwendungsbereich der FGO unter gewissen Voraussetzungen ein Ende der Rechtskraftwirkung von Urteilen angenommen werden kann, wenn sich die Sach- und Rechtslage nachträglich verändert9. Denn im Streitfall ist keine Änderung der Sach- und Rechtslage in Bezug auf die rechtskräftig entschiedene Rechtsfolge eingetreten.

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Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. Februar 2021 – VI R 37/18

  1. s. BFH, Urteile vom 12.01.2012 – IV R 3/11, Rz 14; und vom 27.09.2016 – VIII R 16/14, Rz 30[]
  2. BFH, Urteile vom 04.03.2020 – II R 11/17, BFHE 268, 401, BStBl II 2021, 155, Rz 12; und vom 27.09.2016 – VIII R 16/14, Rz 31, m.w.N.[]
  3. s. BFH, Urteil vom 14.03.2006 – VIII R 45/03, BFH/NV 2006, 1448, unter II. 2.[]
  4. BFH, Urteil vom 27.02.1997 – IV R 38/96, BFH/NV 1997, 388, unter 2.b; Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 110 Rz 13[]
  5. BFH, Urteil in BFH/NV 1997, 388, unter 2.b[]
  6. BFH, Urteil vom 20.09.2016 – VII R 10/15[][][]
  7. BFH, Beschluss vom 01.04.2008 – X B 224/07, BFH/NV 2008, 1187; Gräber/Ratschow, a.a.O., § 110 Rz 12[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 268, 401, BStBl II 2021, 155, Rz 17, m.w.N.[]
  9. s. dazu BFH, Urteil in BFHE 268, 401, BStBl II 2021, 155, Rz 15 ff.[]