Steu­er­li­che Fest­set­zungs­ver­jäh­rung Ablauf­hem­mung im Rechts­be­helfs­ver­fah­ren

§ 171 Abs. 3a Satz 3 AO erwei­tert die Ablauf­hem­mung des Rechts­be­helfs­ver­fah­rens, sofern das Gericht kei­ne abschlie­ßen­de Sach­ent­schei­dung trifft und ein wei­te­res Tätig­wer­den der Finanz­be­hör­de zur Umset­zung der gericht­li­chen Ent­schei­dung erfor­der­lich ist. Das Gericht trifft kei­ne abschlie­ßen­de Sach­ent­schei­dung, wenn es den ange­foch­te­nen Bescheid aus Grün­den auf­hebt, die dem Bescheid selbst anhaf­ten und die nicht den der Steu­er­fest­set­zung zugrun­de lie­gen­den Steu­er­an­spruch betref­fen.

Steu­er­li­che Fest­set­zungs­ver­jäh­rung Ablauf­hem­mung im Rechts­be­helfs­ver­fah­ren

Die Fest­set­zungs­frist beträgt vier Jah­re (§ 169 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Sie beginnt mit Ablauf des Jah­res, in dem die Steu­er ent­stan­den ist (§ 170 Abs. 1 AO), in Fäl­len, in denen eine Steu­er­erklä­rung ein­zu­rei­chen ist, jedoch erst mit Ablauf des Jah­res, in dem die Steu­er­erklä­rung tat­säch­lich abge­ge­ben wird (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO).

Wird ein Steu­er­be­scheid mit dem Ein­spruch oder einer Kla­ge ange­foch­ten, läuft die Fest­set­zungs­frist nicht ab, bevor über den Rechts­be­helf unan­fecht­bar ent­schie­den ist (§ 171 Abs. 3a Satz 1 AO). Im Kla­ge­ver­fah­ren liegt eine unan­fecht­ba­re Ent­schei­dung vor, wenn das Urteil des Finanz­ge­richt for­mell rechts­kräf­tig gewor­den oder eine abschlie­ßen­de Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs im Revi­si­ons­ver­fah­ren ergan­gen ist 1.

Nach § 171 Abs. 3a Satz 3 AO (§ 171 Abs. 3 Satz 3 AO a.F.) ist in den Fäl­len des § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 und § 101 FGO über den Rechts­be­helf erst dann unan­fecht­bar ent­schie­den, wenn ein auf­grund der genann­ten Vor­schrif­ten erlas­se­ner Steu­er­be­scheid unan­fecht­bar gewor­den ist. Bis zu die­sem Zeit­punkt ist der Ablauf der Fest­set­zungs-frist gehemmt. Die Vor­schrift ergänzt die Ablauf­hem­mung wäh­rend des lau­fen­den Rechts­be­helfs­ver­fah­rens für den Fall, dass das Gericht kei­ne abschlie­ßen­de Sach­ent­schei­dung trifft, son­dern ein wei­te­res Tätig­wer­den der Finanz­be­hör­de zur Umset­zung der gericht­li­chen Ent­schei­dung erfor­der­lich ist 2. § 171 Abs. 3a Satz 3 AO soll es der Finanz­be­hör­de ermög­li­chen, die noch aus­ste­hen­de Ent­schei­dung in der Sache im Anschluss an die gericht­li­che Ent­schei­dung nach­zu­ho­len 3. Da die Rege­lung des § 171 Abs. 3a Satz 3 AO der des § 171 Abs. 3 Satz 3 AO a.F. ent­spricht, ändert sich dadurch die Ver­fah­rens­la­ge zuun­guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen nicht.

Hebt das Gericht den im Rechts­be­helfs­ver­fah­ren ange­foch­te­nen Bescheid gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO ersatz­los auf (sog. ech­te Kas­sa­ti­on), wird die Sache in den unge­re­gel­ten Zustand vor Erlass des Bescheids zurück­ver­setzt und bedarf einer wei­te­ren Maß­nah­me der Finanz­be­hör­de 4. Die Finanz­be­hör­de muss ent­schei­den, ob es bei der durch die Auf­he­bung geschaf­fe­nen –unge­re­gel­ten– Rechts­la­ge ver­bleibt oder ob sie –in den Fäl­len der gebun­de­nen Ver­wal­tung– erneut tätig wer­den muss 5. Hat dage­gen die Auf­he­bung des Bescheids durch das Gericht selbst regeln­den Cha­rak­ter (sog. unech­te Kas­sa­ti­on), ist ein wei­te­res Tätig­wer­den der Finanz­be­hör­de nicht erfor­der­lich 6. Ob eine ech­te oder eine unech­te Kas­sa­ti­on vor­liegt, ist anhand der Rechts­kraft­wir­kung des Urteils fest­zu­stel­len. Die ver­län­ger­te Ablauf­hem­mung des § 171 Abs. 3a Satz 3 AO gilt nach ihrem Zweck nur bei der ech­ten Kas­sa­ti­on, weil in die­sem Fall das Ver­wal­tungs­ver­fah­ren nicht abge­schlos­sen und ein wei­te­res Tätig­wer­den der Finanz­be­hör­de erfor­der­lich ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Juli 2013 – II R 46/​11

  1. BFH, Urteil vom 15.12.1999 – XI R 75/​97, BFH/​NV 2000, 1067[]
  2. Ban­ni­za in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO, FGO, § 171 AO Rz 68[]
  3. Kru­se in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 171 AO Rz 29a[]
  4. vgl. Gräber/​von Groll, Finanz­ge­richts­ord­nung, 7. Aufl., § 100 Rz 17[]
  5. Bran­dis in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 100 FGO Rz 13[]
  6. Gräber/​von Groll, a.a.O., § 100 Rz 17; Bran­dis in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 100 Rz 14[]