Auf dieser Grundlage bestimmt die höchstrichterliche Rechtsprechung den Streitwert in Verfahren über die Rechtmäßigkeit von Prüfungsanordnungen regelmäßig mit 50 % der „mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern“1. Dabei lassen sich in der Rechtsprechung die folgenden Fallgestaltungen unterscheiden:
Ist die Außenprüfung bis zur Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung noch nicht durchgeführt worden, sind die zu erwartenden Mehrsteuern im Einzelfall zu schätzen; ist eine solche Schätzung nicht möglich, ist der in § 52 Abs. 2 GKG genannte Auffangstreitwert anzusetzen2.
Ist die Außenprüfung bis zur Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung bereits durchgeführt worden, ergeben sich die mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern aus den aufgrund der Außenprüfung geänderten Steuerfestsetzungen3.
Hinsichtlich der Frage, wie zu verfahren ist, wenn das Finanzamt nach der Außenprüfung zwar bereits geänderte Steuerbescheide erlassen hat, diese aber -mit nicht von vornherein zu verneinenden Erfolgsaussichten- angegriffen worden sind, wird in der BFH-Rechtsprechung weiter differenziert.
Der III. Senat des Bundesfinanzhofs hat hierzu entschieden, dass der Streitwert nicht pauschal mit 50 % der festgesetzten Steuermehrbeträge angesetzt werden dürfe, wenn diese auf Schätzungen beruhen; vom Kostenschuldner bestritten werden und das Finanzamt AdV gewährt hat, weil in einem solchen Fall nicht beurteilt werden könne, ob das Mehrergebnis der gerichtlichen Nachprüfung standhalte4. Im Ergebnis hat der III. Senat des Bundesfinanzhofs hier den Auffangstreitwert angesetzt.
Ebenso hat der I. Senat des Bundesfinanzhofs in einem Fall entschieden, in dem das -sich gleichmäßig über die einzelnen Jahre verteilende- Mehrergebnis einer für Folgejahre durchgeführten Außenprüfung, das der Kläger bestritten hatte, auch für die Ermittlung des Streitwerts eines Rechtsmittels gegen die Prüfungsanordnung für die Vorjahre herangezogen werden sollte5.
Demgegenüber hat der VIII. Senat des Bundesfinanzhofs später entschieden, dass es für Zwecke der Bestimmung des Streitwerts des Verfahrens gegen die Prüfungsanordnung nicht darauf ankomme, ob die nach Durchführung der Außenprüfung festgesetzten Mehrsteuern Bestand haben6. Vielmehr werde die wirtschaftliche „Bedeutung der Sache“ (§ 52 Abs. 1 GKG) für den Kläger gerade dadurch gekennzeichnet, dass er durch die Anfechtung der Prüfungsanordnung den konkret festgesetzten Mehrsteuern insgesamt die verfahrensrechtliche Grundlage entziehen möchte. In dem zugrunde liegenden Sachverhalt war für die Mehrsteuern, die der Kostenschuldner nicht nur verfahrensrechtlich, sondern auch in der Sache für unberechtigt hielt, ebenfalls AdV gewährt worden.
Der Bundesfinanzhof ist der Auffassung, dass in einem Sonderfall wie dem vorliegenden die „mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern“ für Zwecke der Ermittlung des Streitwerts eines Rechtsmittelverfahrens nicht anhand der vom Finanzamt erlassenen Steuerfestsetzungen, sondern auf der Grundlage des ausführlichen und protokollierten rechtlichen Hinweises des Finanzgericht zu schätzen sind.
Maßgebend für die Bemessung des Streitwerts im Verfahren der Nichtzulassungsbeschwerde gegen die Prüfungsanordnung ist der Zeitpunkt der Einlegung dieses Rechtsmittels (§ 40 GKG). Bei Einlegung der Nichtzulassungsbeschwerde war im Streitfall aber bereits absehbar, dass die nach der Außenprüfung ergangenen Steuerfestsetzungen jedenfalls der Höhe nach keinen Bestand haben würden, da die beim Finanzgericht für das AdV-Verfahren zuständige Berichterstatterin die Berechtigung der Mehrsteuern in einem ungewöhnlich umfangreichen rechtlichen Hinweis in Zweifel gezogen und das Finanzamt in vollem Umfang AdV gegen eine nur geringe Sicherheitsleistung gewährt hatte.
Wenn nach Auffassung aller bisher mit derartigen Fällen befassten Senate des Bundesfinanzhofs die „mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern“ maßgeblich sind, dann kann man in einer prozessualen Konstellation, in der die Berichterstatterin des Finanzgericht erklärt hat, von den Nachforderungen in Höhe von 207.513 € werde allenfalls ein Betrag von 18.800 € übrig bleiben, die „mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern“ nicht unbesehen den angefochtenen Festsetzungen entnehmen. Die Erwartungen zur Höhe der „mutmaßlich zu erwartenden Mehrsteuern“ werden in einer solchen Konstellation entscheidend auch durch die substantiierte und protokollierte Aussage der Berichterstatterin des Finanzgericht geprägt. Es handelte sich ausweislich des Protokolls des Erörterungstermins auch nicht lediglich um eine Aussage, die auf das AdV-Verfahren beschränkt sein sollte. Vielmehr hat das Finanzgericht ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide in Bezug auf den Gesamtbetrag der Mehrsteuern bejaht; die Aussage, es würden allenfalls 18.800 € übrig bleiben, betrifft bereits die Erfolgsaussichten im Hauptsacheverfahren, die im damaligen AdV-Verfahren für die Bemessung der Sicherheitsleistung von rechtlicher Bedeutung waren.
Auch der X. Senat des Bundesfinanzhof hält die Aussage des VIII. Senats im Beschluss in BFH/NV 2009, 1823, wonach die erfolgreiche Anfechtung der Prüfungsanordnung zum vollständigen Wegfall der Änderungsbescheide geführt hätte, so dass das wirtschaftliche Interesse des Klägers am Verfahren gegen die Prüfungsanordnung identisch sei mit der Höhe der Mehrsteuern, für den Regelfall für zutreffend und sachgerecht. In der vorliegend zu beurteilenden besonderen Konstellation wird den wirtschaftlichen Verhältnissen indes eher die Betrachtung gerecht, dass der Rechtsmittelführer einen Erfolg in Höhe der Differenz zwischen 18.800 € und 207.513 € schon aus materiell-rechtlichen Gründen zu erwarten hatte. Nur für den -im Klageverfahren gegen die Steuerbescheide nicht zu beseitigenden- „Sockelbetrag“ von 18.800 € ist er noch auf die Anfechtung der Prüfungsanordnung angewiesen, wenn er sein Gesamtziel erreichen will.
Aus Gründen der notwendigen Einfachheit und Praktikabilität des Kostenfestsetzungsverfahrens ist die vom Bundesfinanzhof vorgenommene konkrete Betrachtung der Erfolgsaussichten des parallel geführten Verfahrens gegen die Mehrsteuern für Zwecke der Bemessung des Streitwerts des Verfahrens gegen die Prüfungsanordnung aber auf Fälle zu beschränken, die -beispielsweise aufgrund aktenkundiger substantiierter gerichtlicher Hinweise- ähnlich eindeutig sind wie die hier zu beurteilende Konstellation.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 20. Mai 2014 – X E 1/14
- BFH, Beschlüsse vom 17.09.1974 – VII B 122/73, BFHE 113, 411, BStBl II 1975, 197; vom 04.10.1984 – VIII R 111/84, BFHE 142, 542, BStBl II 1985, 257; und vom 29.07.2009 – VIII E 4/09, BFH/NV 2009, 1823[↩]
- BFH, Beschlüsse in BFHE 142, 542, BStBl II 1985, 257; vom 10.03.1988 – VIII R 367/83, BFH/NV 1988, 515; und vom 11.01.2011 – VI E 11/10, BFH/NV 2011, 629[↩]
- BFH, Beschluss vom 28.08.1989 – X E 4/89, BFH/NV 1990, 387[↩]
- BFH, Beschluss vom 10.04.1990 – III E 2/89, BFH/NV 1991, 552, unter 2.a[↩]
- BFH, Beschluss vom 23.07.1986 – I R 94/83, BFH/NV 1987, 49; dem ausdrücklich zustimmend der VIII. Senat des BFH im Beschluss in BFH/NV 1988, 515, unter 3.[↩]
- Beschluss in BFH/NV 2009, 1823; zustimmend Schwarz in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 139 FGO Rz 314[↩]
