Unter­bre­chung einer Betriebs­prü­fung unmit­tel­bar nach ihrem Beginn

Für den Beginn einer Außen­prü­fung genügt die Durch­sicht über­sand­ter Unter­la­gen und Schrift­ver­kehr zu sich hier­aus erge­ben­den mate­ri­ell-recht­li­chen Fra­ge­stel­lun­gen. Eine Unter­bre­chung der Außen­prü­fung unmit­tel­bar nach ihrem Beginn liegt nicht vor, wenn an die Ermitt­lungs­er­geb­nis­se nach Wie­der­auf­nah­me der Prü­fung ange­knüpft wer­den kann.

Die (vier­jäh­ri­ge) Fest­set­zungs­frist läuft gemäß § 171 Abs. 4 Satz 1 AO nicht ab, wenn vor ihrem Ablauf mit einer Außen­prü­fung begon­nen wur­de.

Der Beginn einer Außen­prü­fung setzt den Erlass einer Prü­fungs­an­ord­nung und die Vor­nah­me tat­säch­li­cher Prü­fungs­hand­lun­gen für die in der Prü­fungs­an­ord­nung genann­ten Steu­er­ar­ten und Besteue­rungs­zeit­räu­me vor­aus. Die Ermitt­lungs­hand­lun­gen müs­sen für den Steu­er­pflich­ti­gen erkenn­bar dar­auf gerich­tet sein, den für die rich­ti­ge Anwen­dung der Steu­er­ge­set­ze wesent­li­chen Sach­ver­halt zu ermit­teln oder zu über­prü­fen. Es muss sich um Maß­nah­men han­deln, die für den Steu­er­pflich­ti­gen als Prü­fungs­hand­lun­gen erkenn­bar sind und geeig­net erschei­nen, sein Ver­trau­en in den Ablauf der Ver­jäh­rungs­frist zu besei­ti­gen ^[1].

Die Ablauf­hem­mung tritt ein, wenn die Außen­prü­fung nicht gemäß § 171 Abs. 4 Satz 2 AO unmit­tel­bar nach ihrem Beginn für die Dau­er von mehr als sechs Mona­ten aus Grün­den unter­bro­chen wur­de, die die Finanz­be­hör­de zu ver­tre­ten hat.

Ob eine Außen­prü­fung unmit­tel­bar nach ihrem Beginn unter­bro­chen wur­de, ist grund­sätz­lich nach den Ver­hält­nis­sen im Ein­zel­fall zu beur­tei­len, wobei neben dem zeit­li­chen Umfang der bereits durch­ge­führ­ten Prü­fungs­maß­nah­men alle Umstän­de hin­zu­zu­zie­hen sind, die Auf­schluss über die Gewich­tig­keit der Prü­fungs­hand­lun­gen vor der Unter­bre­chung geben ^[2]. Eine Außen­prü­fung wird nicht im Sin­ne von § 171 Abs. 4 Satz 2 AO unmit­tel­bar nach ihrem Beginn unter­bro­chen, wenn die bis zur Unter­bre­chung vor­ge­nom­me­nen Prü­fungs­hand­lun­gen ent­we­der von erheb­li­chem Gewicht waren oder ers­te ver­wert­ba­re Ergeb­nis­se gezei­tigt haben. Für Letz­te­res ist aus­rei­chend, dass an die Ermitt­lungs­er­geb­nis­se nach Wie­der­auf­nah­me der Prü­fung ange­knüpft wer­den kann ^[3].

Im hier vom Finanz­ge­richt Ham­burg ent­schie­de­nen Streit­fall erfolg­te danach unter Berück­sich­ti­gung der Gesamt­um­stän­de des Streit­falls kei­ne unmit­tel­ba­re Unter­bre­chung der Außen­prü­fung nach ihrem Beginn. Der sei­ner­zei­ti­ge Betriebs­prü­fer hat­te bereits in der Wei­se Prü­fungs­hand­lun­gen vor­ge­nom­men, dass an sei­ne Ergeb­nis­se nach der Wie­der­auf­nah­me der Prü­fung im Jahr 2011 ange­knüpft wer­den konn­te. Denn er hat­te den Ver­trag zwi­schen der Antrag­stel­le­rin und der A GmbH ange­for­dert und dies­be­züg­lich um wei­te­re Erläu­te­run­gen und Über­sen­dung wei­te­rer Unter­la­gen gebe­ten. Mit der Wie­der­auf­nah­me der Prü­fung konn­ten die nach­fol­gen­den Betriebs­prü­fer an die vor­han­de­nen Unter­la­gen anknüp­fen und um wei­te­re Erläu­te­run­gen dies­be­züg­lich bit­ten, was letzt­lich zur hier strei­ti­gen Prü­fungs­fest­stel­lung führ­te. Im Übri­gen hat­te der sei­ner­zei­ti­ge Betriebs­prü­fer auch Prü­fungs­hand­lun­gen von erheb­li­chem Gewicht vor­ge­nom­men. So ergibt sich aus dem Schrift­ver­kehr in den Jah­ren 2007 und 2008, dass die Antrag­stel­le­rin einen Erlös aus dem Ver­trag mit der A GmbH feh­ler­haft gebucht hat­te. Auch der übri­ge Schrift­ver­kehr zeigt, dass der sei­ner­zei­ti­ge Betriebs­prü­fer inten­siv mit Ermitt­lun­gen zum Prü­fungs­zeit­raum begon­nen hat­te. Er for­der­te Unter­la­gen zum Gesell­schaf­ter­wech­sel sowie zu ein­zel­nen Buchun­gen an und bat jeweils nach Durch­sicht der über­sand­ten Doku­men­te um wei­te­re Erläu­te­run­gen.

Eine Ver­wir­kung der Ablauf­hem­mung ist nicht ein­ge­tre­ten.

Ver­wir­kung steht der Fest­set­zung von Steu­er­an­sprü­chen auf­grund einer unter­bro­che­nen Prü­fung nur dann ent­ge­gen, wenn die Behör­de wäh­rend eines län­ge­ren Zeit­raums untä­tig geblie­ben ist und der Steu­er­pflich­ti­ge dar­aus den Schluss zie­hen konn­te, dass die Untä­tig­keit end­gül­tig sein soll­te und der Steu­er­gläu­bi­ger auf die Gel­tend­ma­chung des Steu­er­an­spruchs ver­zich­tet hat ^[4].

Dafür ist im Streit­fall nichts ersicht­lich. Aus der blo­ßen Untä­tig­keit zwi­schen März 2008 und Juni 2011 folgt nicht, dass der Antrags­geg­ner auf etwai­ge Steu­er­an­sprü­che ver­zich­tet. Wei­te­re Umstän­de, die einen sol­chen Schluss zulas­sen könn­ten, lie­gen nicht vor.

Finanz­ge­richt Ham­burg, Beschluss vom 11. Juni 2014 – 1 V 290/​13

1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 24.04.2003 – VII R 3/​02, BFHE 202, 32, BStBl II 2003, 739 m. w. N.[↩]
2. BFH, Urteil vom 08.07.2009 – XI R 64/​07, BFHE 226, 19, BStBl II 2010, 4 m. w. N.[↩]
3. BFH, Beschluss vom 31.08.2011 – I B 9/​11, BFH/​NV 2011, 2011 m. w. N.[↩]
4. BFH, Urteil vom 02.07.1998 – IV R 39/​97, BFHE 186, 299, BStBl II 1999, 28 m. w. N.[↩]