Aus­fuhr­lie­fe­rung – und die Ver­sen­dung

Die Steu­er­frei­heit der Aus­fuhr­lie­fe­rung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG setzt vor­aus, dass der Unter­neh­mer oder der Abneh­mer den Gegen­stand der Lie­fe­rung in das Dritt­lands­ge­biet, aus­ge­nom­men Gebie­te nach § 1 Abs. 3 UStG, beför­dert oder ver­sen­det hat [1].

Aus­fuhr­lie­fe­rung – und die Ver­sen­dung

Der deut­sche Gesetz­ge­ber setz­te damit im Streit­jahr Art. 146 Abs. 1 Buchst. a und b MwSt­Sys­tRL in natio­na­les Recht um, wonach die Mit­glied­staa­ten die Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den, die durch den Ver­käu­fer oder für des­sen Rech­nung bzw. durch den Emp­fän­ger oder für des­sen Rech­nung nach Orten außer­halb der Uni­on ver­sandt oder beför­dert wer­den, von der Steu­er befrei­en [2]. Aus dem ver­wen­de­ten Begriff „ver­sandt“ ergibt sich jeweils, dass die Aus­fuhr eines Gegen­stands durch­ge­führt wor­den und die Steu­er­be­frei­ung der Aus­fuhr­lie­fe­rung anwend­bar ist, wenn das Recht, wie ein Eigen­tü­mer über die­sen Gegen­stand zu ver­fü­gen, auf den Erwer­ber über­tra­gen wor­den ist, der Lie­fe­rant nach­weist, dass der Gegen­stand an einen Ort außer­halb der Uni­on ver­sandt oder beför­dert wor­den ist und der Gegen­stand auf­grund die­ses Ver­sands oder die­ser Beför­de­rung das Hoheits­ge­biet der Uni­on phy­sisch ver­las­sen hat [3]. Eine Aus­fuhr­frist exis­tiert außer­halb des Anwen­dungs­be­reichs des Art. 147 MwSt­Sys­tRL nicht [4].

Bei­den Bestim­mun­gen gemein­sam ist daher, dass die Beför­de­rung oder Ver­sen­dung durch den Lie­fe­rer oder den Abneh­mer erfolgt sein muss, so dass geprüft wer­den muss, wem die Beför­de­rung oder Ver­sen­dung der Ware zuzu­ord­nen ist.

Hin­sicht­lich der erfor­der­li­chen Zuord­nung der Beför­de­rung oder Ver­sen­dung zu einer Lie­fe­rung geht die Finanz­ver­wal­tung davon aus, dass für die Zuord­nungs­ent­schei­dung dar­auf abzu­stel­len ist, wer die Beför­de­rung durch­ge­führt oder die Ver­sen­dung ver­an­lasst hat; dabei sei in der Regel auf die Fracht­zah­ler­kon­di­tio­nen abzu­stel­len (vgl. Abschn. 3.14 Abs. 7 UStAE).

Die­ser Auf­fas­sung ist indes nicht zu fol­gen [5]. Viel­mehr ist ent­spre­chend der stän­di­gen Recht­spre­chung des EuGH im Rah­men einer Gesamt­wür­di­gung aller Umstän­de des Ein­zel­falls maß­geb­lich, ob die Zweit­lie­fe­rung vor der Beför­de­rung oder Ver­sen­dung statt­ge­fun­den hat [6]. Ist dies der Fall, kann die Beför­de­rung oder Ver­sen­dung nicht mehr der Erst­lie­fe­rung an den Erst­erwer­ber zuge­ord­net wer­den [7]. Außer­dem ist zu berück­sich­ti­gen, ob der Erwer­ber die Beför­de­rung oder Ver­sen­dung durch Leis­tung einer Vor­aus­zah­lung an den ers­ten Lie­fe­rer selbst ver­an­lasst hat, bevor er selbst die Beför­de­rung oder Ver­sen­dung durch­ge­führt hat, ohne Beför­de­rungs­kos­ten in Rech­nung zu stel­len.

Bei Aus­fuhr­lie­fe­run­gen lie­gen ‑anders als bei inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­run­gen [8]- in der Regel von den Zoll­be­hör­den aus­ge­stell­te Doku­men­te vor, die als Nach­wei­se in Betracht kom­men [9]. Wenn alle am Rei­hen­ge­schäft betei­lig­ten Per­so­nen frem­de Drit­te sind und über­ein­stim­mend davon aus­ge­hen, die Waren­be­we­gung sei einer bestimm­ten Lie­fe­rung zuzu­ord­nen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­sen ent­spricht [10]

Nach den Grund­sät­zen der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs liegt § 3 Abs. 6 UStG bei Beginn der Beför­de­rung im Inland nicht nur den Ort, son­dern auch den Zeit­punkt der Lie­fe­rung, der die Beför­de­rung zuzu­ord­nen ist, fest [11].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. März 2020 – XI R 18/​18

  1. vgl. BFH, Urteil vom 23.04.2009 – V R 84/​07, BFHE 225, 243, BStBl II 2010, 509, Rz 13[]
  2. vgl. EuGH, Urteil Unitel vom 17.10.2019 – C‑653/​18, EU:C:2019:876, UR 2019, 849, Rz 19[]
  3. vgl. EuGH, Urtei­le BDV Hun­ga­ry Tra­ding vom 19.12.2013 – C‑563/​12, EU:C:2013:854, HFR 2014, 182, Rz 24; Pie­ri­kow­ski vom 28.02.2018 – C‑307/​16, EU:C:2018:124, UR 2018, 436, Rz 25; Unitel, EU:C:2019:876, UR 2019, 849, Rz 21[]
  4. vgl. EuGH, Urteil BDV Hun­ga­ry Tra­ding, EU:C:2013:854, HFR 2014, 182, Rz 26[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 242, 84, Rz 77[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 249, 336; in BFHE 249, 343[]
  7. vgl. EuGH, Urtei­le Tori­das, EU:C:2017:599, HFR 2017, 868, Rz 34 bis 36; AREX CZ, EU:C:2018:1027, UR 2019, 101, Rz 70[]
  8. vgl. dazu EuGH, Urteil Tele­os u.a. vom 27.09.2007 – C‑409/​04, EU:C:2007:548, BStBl II 2009, 70, Rz 44, 63; BFH, Urteil vom 19.11.2009 – V R 8/​09, BFH/​NV 2010, 1141, Rz 17[]
  9. so bereits BFH, Urteil vom 21.01.2015 – XI R 12/​14, BFH/​NV 2015, 957, Rz 39[]
  10. vgl. BFH, Urteil in BFHE 249, 336, Rz 39[]
  11. vgl. BFH, Urtei­le vom 21.04.1993 – XI R 102/​90, BFHE 171, 132, BStBl II 1993, 731, zu § 3 Abs. 7 UStG a.F.; vom 06.12.2007 – V R 24/​05, BFHE 219, 476, BStBl II 2009, 490, zu § 3 Abs. 6 UStG a.F.; Heu­er­mann in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 3 Rz 452, 459 ff.; Lippross, Umsatz­steu­er, 24. Aufl., S.201 f.; a.A. Frye, UR 2013, 889 ff.; Michl in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 3 UStG Rz 115[]