Ausfuhrlieferung – und die Versendung

Die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3 UStG, befördert oder versendet hat1.

Ausfuhrlieferung – und die Versendung

Der deutsche Gesetzgeber setzte damit im Streitjahr Art. 146 Abs. 1 Buchst. a und b MwStSystRL in nationales Recht um, wonach die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer oder für dessen Rechnung bzw. durch den Empfänger oder für dessen Rechnung nach Orten außerhalb der Union versandt oder befördert werden, von der Steuer befreien2. Aus dem verwendeten Begriff „versandt“ ergibt sich jeweils, dass die Ausfuhr eines Gegenstands durchgeführt worden und die Steuerbefreiung der Ausfuhrlieferung anwendbar ist, wenn das Recht, wie ein Eigentümer über diesen Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übertragen worden ist, der Lieferant nachweist, dass der Gegenstand an einen Ort außerhalb der Union versandt oder befördert worden ist und der Gegenstand aufgrund dieses Versands oder dieser Beförderung das Hoheitsgebiet der Union physisch verlassen hat3. Eine Ausfuhrfrist existiert außerhalb des Anwendungsbereichs des Art. 147 MwStSystRL nicht4.

Beiden Bestimmungen gemeinsam ist daher, dass die Beförderung oder Versendung durch den Lieferer oder den Abnehmer erfolgt sein muss, so dass geprüft werden muss, wem die Beförderung oder Versendung der Ware zuzuordnen ist.

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Hinsichtlich der erforderlichen Zuordnung der Beförderung oder Versendung zu einer Lieferung geht die Finanzverwaltung davon aus, dass für die Zuordnungsentscheidung darauf abzustellen ist, wer die Beförderung durchgeführt oder die Versendung veranlasst hat; dabei sei in der Regel auf die Frachtzahlerkonditionen abzustellen (vgl. Abschn. 3.14 Abs. 7 UStAE).

Dieser Auffassung ist indes nicht zu folgen5. Vielmehr ist entsprechend der ständigen Rechtsprechung des EuGH im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls maßgeblich, ob die Zweitlieferung vor der Beförderung oder Versendung stattgefunden hat6. Ist dies der Fall, kann die Beförderung oder Versendung nicht mehr der Erstlieferung an den Ersterwerber zugeordnet werden7. Außerdem ist zu berücksichtigen, ob der Erwerber die Beförderung oder Versendung durch Leistung einer Vorauszahlung an den ersten Lieferer selbst veranlasst hat, bevor er selbst die Beförderung oder Versendung durchgeführt hat, ohne Beförderungskosten in Rechnung zu stellen.

Bei Ausfuhrlieferungen liegen -anders als bei innergemeinschaftlichen Lieferungen8- in der Regel von den Zollbehörden ausgestellte Dokumente vor, die als Nachweise in Betracht kommen9. Wenn alle am Reihengeschäft beteiligten Personen fremde Dritte sind und übereinstimmend davon ausgehen, die Warenbewegung sei einer bestimmten Lieferung zuzuordnen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tatsächlichen Verhältnissen entspricht10

Nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs liegt § 3 Abs. 6 UStG bei Beginn der Beförderung im Inland nicht nur den Ort, sondern auch den Zeitpunkt der Lieferung, der die Beförderung zuzuordnen ist, fest11.

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Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. März 2020 – XI R 18/18

  1. vgl. BFH, Urteil vom 23.04.2009 – V R 84/07, BFHE 225, 243, BStBl II 2010, 509, Rz 13[]
  2. vgl. EuGH, Urteil Unitel vom 17.10.2019 – C-653/18, EU:C:2019:876, UR 2019, 849, Rz 19[]
  3. vgl. EuGH, Urteile BDV Hungary Trading vom 19.12.2013 – C-563/12, EU:C:2013:854, HFR 2014, 182, Rz 24; Pierikowski vom 28.02.2018 – C-307/16, EU:C:2018:124, UR 2018, 436, Rz 25; Unitel, EU:C:2019:876, UR 2019, 849, Rz 21[]
  4. vgl. EuGH, Urteil BDV Hungary Trading, EU:C:2013:854, HFR 2014, 182, Rz 26[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 242, 84, Rz 77[]
  6. vgl. BFH, Urteile in BFHE 249, 336; in BFHE 249, 343[]
  7. vgl. EuGH, Urteile Toridas, EU:C:2017:599, HFR 2017, 868, Rz 34 bis 36; AREX CZ, EU:C:2018:1027, UR 2019, 101, Rz 70[]
  8. vgl. dazu EuGH, Urteil Teleos u.a. vom 27.09.2007 – C-409/04, EU:C:2007:548, BStBl II 2009, 70, Rz 44, 63; BFH, Urteil vom 19.11.2009 – V R 8/09, BFH/NV 2010, 1141, Rz 17[]
  9. so bereits BFH, Urteil vom 21.01.2015 – XI R 12/14, BFH/NV 2015, 957, Rz 39[]
  10. vgl. BFH, Urteil in BFHE 249, 336, Rz 39[]
  11. vgl. BFH, Urteile vom 21.04.1993 – XI R 102/90, BFHE 171, 132, BStBl II 1993, 731, zu § 3 Abs. 7 UStG a.F.; vom 06.12.2007 – V R 24/05, BFHE 219, 476, BStBl II 2009, 490, zu § 3 Abs. 6 UStG a.F.; Heuermann in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 452, 459 ff.; Lippross, Umsatzsteuer, 24. Aufl., S.201 f.; a.A. Frye, UR 2013, 889 ff.; Michl in Offerhaus/Söhn/Lange, § 3 UStG Rz 115[]
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