Beherr­schungs­ver­trag – und die orga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung

Unter­stellt eine juris­ti­sche Per­son gemäß oder ent­spre­chend § 291 AktG die Lei­tung ihrer Gesell­schaft einem ande­ren Unter­neh­men, so füh­ren die auf die­sem Beherr­schungs­ver­trag beru­hen­den umfas­sen­den Wei­sungs­rech­te anders als die sich aus der Stel­lung als Mehr­heits­ge­sell­schaf­ter gemäß § 46 Nr. 6 GmbHG erge­ben­den Wei­sungs­rech­te zur orga­ni­sa­to­ri­schen Ein­glie­de­rung.

Beherr­schungs­ver­trag – und die orga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung

Die gewerb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nicht selb­stän­dig aus­ge­übt, wenn eine juris­ti­sche Per­son nach dem Gesamt­bild der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se finan­zi­ell, wirt­schaft­lich und ‑hier allein strei­tig- orga­ni­sa­to­risch in das Unter­neh­men des Organ­trä­gers ein­ge­glie­dert ist (Organ­schaft). Uni­ons­recht­li­che Grund­la­ge die­ser Vor­schrift ist Art. 11 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem ‑MwSt­Sys­tRL- 1.

Eine juris­ti­sche Per­son ist orga­ni­sa­to­risch in das Unter­neh­men des Organ­trä­gers ein­ge­glie­dert, wenn der Organ­trä­ger die mit der finan­zi­el­len Ein­glie­de­rung ver­bun­de­ne Mög­lich­keit der Beherr­schung der Toch­ter­ge­sell­schaft in der lau­fen­den Geschäfts­füh­rung wahr­nimmt, wobei er die Organ­ge­sell­schaft durch die Art und Wei­se der Geschäfts­füh­rung beherr­schen muss 2.

Da sich die mit der Organ­schaft ver­bun­de­ne Ver­la­ge­rung der Steu­er­schuld auf den Organ­trä­ger finan­zi­ell belas­tend aus­wir­ken kann, müs­sen die Vor­aus­set­zun­gen der Organ­schaft rechts­si­cher bestimm­bar sein 3. Des­halb erfor­dert die orga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung im Regel­fall eine per­so­nel­le Ver­flech­tung über die Geschäfts­füh­rung der juris­ti­schen Per­son als Organ­ge­sell­schaft 4.

Unter­stellt aber die juris­ti­sche Per­son gemäß § 291 AktG in direk­ter (bei Akti­en­ge­sell­schaf­ten) oder ana­lo­ger Anwen­dung im GmbH-Recht 5 die Lei­tung ihrer Gesell­schaft einem ande­ren Unter­neh­men als dem Organ­trä­ger, begrün­det der Beherr­schungs­ver­trag die orga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung 6.

Zwar berech­tigt auch die mit der finan­zi­el­len Ein­glie­de­rung ein­her­ge­hen­de Stel­lung als Mehr­heits­ge­sell­schaf­ter gemäß § 46 Nr. 6 GmbHG zur Prü­fung und Über­wa­chung der Geschäfts­füh­rung des beherrsch­ten Unter­neh­mens und in Voll­zug die­ses Rechts zur Ertei­lung von Wei­sun­gen zwecks Aus­füh­rung der Beschlüs­se der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung 7. Die­ses Wei­sungs­recht erfüllt aber nach stän­di­ger Recht­spre­chung nicht das selb­stän­di­ge Tat­be­stands­merk­mal der orga­ni­sa­to­ri­schen Ein­glie­de­rung 8.

Etwas ande­res gilt dem­ge­gen­über für die wei­ter­ge­hen­den Rech­te aus einem Beherr­schungs­ver­trag; sie füh­ren zur orga­ni­sa­to­ri­schen Ein­glie­de­rung, weil sich das Wei­sungs­recht nach § 308 AktG nicht nur auf die Über­wa­chung beschränkt, son­dern dar­über hin­aus auf die Lei­tung der Gesell­schaft (vgl. § 76 Abs. 1 AktG) bezieht. Im Gegen­satz zum Wei­sungs­recht des Mehr­heits­ge­sell­schaf­ters, das nur die Mög­lich­keit eröff­net, ein­zel­ne lau­fen­de Ange­le­gen­hei­ten an sich zu zie­hen, umfasst das Wei­sungs­recht aus § 308 AktG die Geschäfts­füh­rung, die organ­schaft­li­che Ver­tre­tung sowie Maß­nah­men im Innen­ver­hält­nis der Gesell­schaft unter Ein­schluss der Rech­nungs­le­gung 9. Dem Geschäfts­füh­rer der abhän­gi­gen GmbH kön­nen damit direkt Wei­sun­gen erteilt wer­den, ohne dass der Weg über die Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung beschrit­ten wer­den müss­te. Der Beherr­schungs­ver­trag gewähr­leis­tet folg­lich von Rechts wegen den Vor­rang des Organ­trä­gers vor dem Inter­es­se der Organ­ge­sell­schaft und recht­fer­tigt die Ein­glie­de­rung 10.

Die orga­ni­sa­to­ri­sche Ein­glie­de­rung mit­tels eines Beherr­schungs­ver­tra­ges setzt des­sen Wirk­sam­keit vor­aus. Da ein Beherr­schungs­ver­trag den recht­li­chen Sta­tus der beherrsch­ten Gesell­schaft ändert 11, wird ein zwi­schen zwei GmbHs abge­schlos­se­ner Beherr­schungs­ver­trag erst mit der Ein­tra­gung im Han­dels­re­gis­ter wirk­sam; der Ein­tra­gung kommt kon­sti­tu­ti­ve Wir­kung zu 12.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Mai 2017 – V R 7/​16

  1. dazu ein­ge­hend BFH, Urtei­le vom 02.12 2015 – V R 15/​14, BFHE 252, 158, BSt­Bl II 2017, 553; und vom 02.12 2015 – V R 25/​13, BFHE 251, 534, BSt­Bl II 2017, 547[]
  2. BFH, Urtei­le in BFHE 252, 158, BSt­Bl II 2017, 553, Rz 42; vom 08.08.2013 – V R 18/​13, BFHE 242, 433, BSt­Bl II 2017, 543, Rz 25; vom 07.07.2011 – V R 53/​10, BFHE 234, 548, BSt­Bl II 2013, 218, Rz 20; BFH-Vor­la­ge­be­schlüs­se vom 11.12 2013 – XI R 17/​11, BFHE 244, 79, BSt­Bl II 2014, 417, Rz 62, und – XI R 38/​12, BFHE 244, 94, BSt­Bl II 2014, 428, Rz 67[]
  3. BFH, Urtei­le in BFHE 252, 158, BSt­Bl II 2017, 543, Rz 19; vom 22.04.2010 – V R 9/​09, BFHE 229, 433, BSt­Bl II 2011, 597, Rz 24[]
  4. BFH, Urtei­le in BFHE 252, 158, BSt­Bl II 2017, 543, Rz 43; vom 03.04.2008 – V R 76/​05, BFHE 221, 443, BSt­Bl II 2008, 905, Rz 39[]
  5. vgl. BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/​88, BGHZ 105, 324, Rz 19; Scholz/​Emmerich, GmbHG, 11. Aufl., Anh. § 13 Rz 170; Liebs­cher in Mün­che­ner Kom­men­tar zum GmbHG, 2. Aufl.2015, Anh. § 13 Rz 648; Alt­mep­pen in Roth/​Altmeppen, GmbHG, 8. Aufl.2015, Anh. § 13 Rz 17[]
  6. ein­hel­li­ge Auf­fas­sung im Schrift­tum und in der Finanz­ver­wal­tung; vgl. Bir­ken­feld in Birkenfeld/​Wäger, § 44 Rz 423; Gru­be, Zeit­schrift für das gesam­te Mehr­wert­steu­er­recht 2015, 202, 205; Heu­er­mann, Der Betrieb 2016, 608, 612 f.; Korn in Bun­jes, UStG, 15. Aufl., § 2 Rz 133; Langer/​Hammerl, DStR 2013, 896; Mey­er in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 2 UStG Rz 83; S. Mül­ler in Wey­mül­ler, § 2 Rz 310.11; Pli­kat, UStB 2012, 253, 256; Reiß in Reiß/​Kraeusel/​Langer, UStG § 2 Rz 112.2; Schar­pen­berg in Hartmann/​Metzenmacher, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 2 Rz 450; Sta­die, UStG, 3. Aufl., § 2 Rz 298; ders. in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 2 Rz 893; Trei­ber in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 2 Rz 230 f.; Wäger in Fest­schrift für Schaum­burg S. 1206 f.; Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­lass 2.8 Abs. 10 Satz 4[]
  7. z.B. Liebs­cher in Mün­che­ner Kom­men­tar zum GmbHG, a.a.O., Anh. § 13 Rz 198[]
  8. vgl. zuletzt BFH, Urteil in BFHE 252, 158, BSt­Bl II 2017, 543, Rz 43, m.w.N.; a.A. Eng­lisch, Umsatz­steu­er-Rund­schau 2016, 822, 839; zu einem Son­der­fall vgl. auch BFH, Urteil vom 12.10.2016 – XI R 30/​14, BFHE 255, 467, BSt­Bl II 2017, 597[]
  9. vgl. Lan­gen­bu­cher in Kars­ten Schmidt/​Lutter, AktG, 3. Aufl.2015, § 308 Rz 21; Alt­mep­pen in Mün­che­ner Kom­men­tar zum AktG, 4. Aufl.2015, § 308 Rz 87; Hüffer/​Koch, AktG, 12. Aufl.2016, § 308 Rz 12[]
  10. vgl. zum Gesell­schafts­recht Lutter/​Hommelhoff in: Lutter/​Hommelhoff, GmbH-Gesetz Kom­men­tar, 19. Aufl.2016, Anh. zu § 13, Rz 46, m.w.N., und zum Umsatz­steu­er­recht Wäger in der Fest­schrift für Schaum­burg, Köln 2009, S. 1207[]
  11. BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/​88, BGHZ 105, 324[]
  12. BFH, Urteil vom 22.10.2008 – I R 66/​07, BFHE 223, 162, BSt­Bl II 2009, 972, Rz 12; Alt­mep­pen in Roth/​Altmeppen, a.a.O., Anh. § 13 Rz 32; Liebs­cher in Mün­che­ner Kom­men­tar zum GmbHG, a.a.O., Anh. § 13 Rz 666; Scholz/​Emmerich, a.a.O., Anh. § 13 Rz 140, 152[]