Beitragszuschüsse zur privaten Krankenversicherung bei freien Journalisten

Nach § 257 Abs. 2 SGB V oder § 61 Abs. 2 SGB XI geschuldete Beitragszuschüsse zur privaten Kranken- oder Pflegeversicherung sind, wie der Bundesfinanzhof im Falle einer freien Rundfunkjournalistin entschied, kein umsatzsteuerliches Entgelt im Sinne von § 10 UStG.

Beitragszuschüsse zur privaten Krankenversicherung bei freien Journalisten

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Der Bundesfinanzhof ließ es in seiner Entscheidung jedoch offen, ob die Rundfunkjournalistin Unternehmerin im Sinne des § 2 UStG war. Denn jedenfalls handelte es sich bei den von der sie beschäftigenden Rundfunkanstalt gezahlten Zuschüssen zur privaten Kranken- und Pflegeversicherung nicht um Entgelt im Sinne der §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 10 Abs. 1 UStG.

Der Umsatz wird bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG) gemäß § 10 Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG nach dem Entgelt bemessen, wobei Entgelt alles ist, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Diese Regelung beruht auf Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Umsatzsteuerrichtlinie 77/388/EWG1. Danach ist bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen Besteuerungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll. Gemäß Art. 11 Teil A Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG sind in die Besteuerungsgrundlage die Steuern, Zölle, Abschöpfungen und Abgaben mit Ausnahme der Mehrwertsteuer selbst einzubeziehen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist eine Zahlung/Aufwendung grundsätzlich (nur) dann Entgelt/Gegenleistung für eine bestimmte Leistung, wenn sie „für die Leistung“ bzw. „für diese Umsätze“ gewährt wird bzw. der Leistende sie hierfür erhält2. Zahlt eine Rundfunkanstalt aufgrund einer satzungsmäßigen Verpflichtung zugunsten ihrer freien Mitarbeiter Beiträge an eine Pensionskasse für freie Mitarbeiter der Deutschen Rundfunkanstalten, gehören auch diese Beiträge zum Entgelt für die Leistungen der Mitarbeiter3.

Gesetzlich geschuldete Sozialversicherungsbeiträge können hingegen kein Entgelt im Sinne von § 10 UStG sein, da der Leistungsempfänger in diesen Fällen eine eigene Verbindlichkeit tilgt4. Nicht zum Entgelt nach § 10 UStG gehören öffentlich-rechtliche Abgaben, die der Leistungsempfänger aufgrund einer ihn treffenden Verpflichtung schuldet, auch wenn sie durch die bezogene Leistung veranlasst sind. Kein Entgelt ist daher beispielsweise die vom Erwerber gezahlte Grunderwerbsteuer, auch wenn die Zahlung der Grunderwerbsteuer durch den Erwerber den Grundstückslieferer von seiner Grunderwerbsteuerschuld befreit. Dementsprechend erhöhen auch andere öffentlich-rechtliche Abgaben, die der Leistungsempfänger aufgrund einer ihn treffenden Verpflichtung zu entrichten hat (wie nach dem Arbeitsförderungsgesetz und dem Sozialgesetzbuch Sechstes Buch – Gesetzliche Rentenversicherung – für den Arbeitgeber von Gesetzes wegen bestehenden Beitragspflichten) nicht das Entgelt5.

Die zitierten BFH-Urteile stimmen mit der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union überein. Hiernach ist Besteuerungsgrundlage einer Lieferung von Gegenständen im Sinne des Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG alles, was in unmittelbarem Zusammenhang mit der Lieferung als Gegenleistung erlangt wird, in Geld ausgedrückt werden kann und einen subjektiven Wert darstellt6. Sowohl nach der BFH- als auch nach der EuGH-Rechtsprechung sind gezahlte Beträge somit nur dann Entgelt, wenn der Anspruch auf Zahlung unmittelbar mit der erbrachten Leistung zusammenhängt7.

Bei Anwendung dieser Grundsätze handelt es sich bei den von Rundfunkanstalt gezahlten Zuschüssen zur privaten Kranken- und Pflegeversicherung der freien Journalistin nicht um Entgelt im Sinne der §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 10 Abs. 1 UStG.

Die Journalistin hat diese Beträge nicht für die von ihr ausgeführten Leistungen erhalten, sondern weil die Rundfunkanstalt hierzu gesetzlich und unabdingbar verpflichtet war.

Die Journalistin war in den Streitjahren eine nach § 232 Abs. 3 SGB V so genannte „unständig Beschäftigte“ bei der Rundefunkanstalt. Als solche war sie grundsätzlich gemäß §§ 5 Abs. 1 SGB V, 23 Abs. 1 SGB XI in der gesetzlichen Kranken- und in der sozialen Pflegeversicherung versicherungspflichtig. Wegen Überschreitens der Jahresarbeitsentgeltgrenze war sie in den Streitjahren jedoch gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 SGB V in der gesetzlichen Krankenversicherung versicherungsfrei. Sie hatte deshalb gegen X einen Anspruch auf Zahlung eines Beitragszuschusses. Denn nach § 257 Abs. 2 Satz 1 SGB V erhalten Beschäftigte, die von der Versicherungspflicht befreit und bei einem privaten Krankenversicherungsunternehmen versichert sind und unter den weiteren dort genannten Voraussetzungen Vertragsleistungen beanspruchen können, die der Art nach den Leistungen des SGB V entsprechen, von ihrem Arbeitgeber einen Beitragszuschuss. § 61 Abs. 2 SGB XI enthält eine weitgehend inhaltsgleiche Regelung für den Bereich der sozialen Pflegeversicherung. Der Zuschuss beträgt gemäß §§ 257 Abs. 2 Satz 2 SGB V, 61 Abs. 2 Satz 2 SGB XI höchstens die Hälfte des Betrages, den der Beschäftigte für seine Kranken- bzw. Pflegeversicherung zu zahlen hat. Darüber hinausgehende Beitragszuschüsse hat X nach den Feststellungen des FG nicht gezahlt.

Im Gegensatz zu zivilrechtlich geschuldetem Entgelt standen diese Beitragszuschüsse nicht zur Disposition der Journalistin und der Rundfunkanstalt. Denn der Anspruch auf den Beitragszuschuss nach § 257 SGB V ist unabdingbar, so dass ein Verzicht des Arbeitnehmers darauf unzulässig ist8.

Zwar unterscheiden sich die Beitragszuschüsse zur Kranken- und Pflegeversicherung von Sozialversicherungsbeiträgen dadurch, dass der Arbeitgeber Erstere gegenüber dem Beschäftigten, Letztere hingegen gegenüber den Sozialversicherungsträgern schuldet9. Jedoch handelt es sich bei beiden um öffentlich-rechtliche Ansprüche10. Zudem ist der Zuschuss nach § 257 SGB V das Gegenstück zum vom Arbeitgeber gemäß § 249 Abs. 1 SGB V geschuldeten Anteil zur gesetzlichen Krankenversicherung des Beschäftigten11. Es ist daher nicht gerechtfertigt, die von der Rundfunkanstalt gezahlten Beträge umsatzsteuerrechtlich anders zu beurteilen als gesetzlich vom Arbeitgeber geschuldete Sozialversicherungsbeiträge. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass es unter Umständen nur von Zufälligkeiten abhängt, ob die Jahresarbeitsentgeltgrenze überschritten wird und statt der Pflichtversicherung in einer gesetzlichen Krankenkasse ein Anspruch auf Beitragszuschuss gemäß § 257 SGB V besteht.

Die von der Journalistin gegenüber der Rundfunkanstalt ausgeführten Leistungen hingen ferner nur mittelbar mit den von der Rundfunkanstalt gezahlten Zuschüssen zusammen. Denn die Rundfunkanstalt hätte keine Beitragszuschüsse nach den §§ 257 Abs. 2 SGB V, 61 Abs. 2 SGB XI zahlen müssen, wenn die Journalistin sich nicht privat krankenversichert hätte. Außerdem hatte die Journalistin einen Anspruch auf einen Zuschuss zu ihrer privaten Krankenversicherung auch für Zeiten, in denen sie von der Rundfunkanstalt Urlaubsgeld erhielt und keine Leistungen ausführte12.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. Mai 2010 – XI R 35/08

  1. Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern[]
  2. BFH, Urteil vom 19.10.2001 – V R 75/98, BFH/NV 2002, 547[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 09.10.2002 – V R 73/01, BFHE 200, 130, BStBl II 2003, 217[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 25.06.2009 – V R 37/08, BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873[]
  5. vgl. zum Ganzen BFH, Urteil in BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873[]
  6. vgl. EuGH, Urteile vom 23.11.1988 – C-230/87 [Naturally Yours Cosmetics], Slg. 1988, 6365; vom 03.07.2001 – C-380/99 [Bertelsmann], Slg. 2001, I-5163, BFH/NV 2001, Beilage 3, 192, Randnr. 17[]
  7. vgl. allgemein hierzu BFH, Urteil in BFH/NV 2002, 547[]
  8. vgl. BSG, Urteil vom 08.10.1998 – B 12 KR 19/97 R, BSGE 83, 40; Engelhard in: Schulin, HS-KV, § 54 Rz 405[]
  9. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873[]
  10. vgl. zu § 257 SGB V: BSG, Urteil in BSGE 83, 40; sowie GmS-OBG, Beschluss vom 04.06.1974 – GmS-OGB 2/73, BSGE 37, 292, zu der mit § 257 SGB V weitgehend inhaltsgleichen Regelung in § 405 RVO[]
  11. vgl. Knispel in Peters, Handb KV II SGB V § 257 Rz 7[]
  12. vgl. Knispel in Peters, a.a.O., § 257 Rz 32[]