Der Dif­fe­renz­be­steue­rung unter­lie­gen­de Wie­der­ver­käu­fer – und die Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung

Bei der Ermitt­lung des Gesamt­um­sat­zes nach der Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung (§ 19 UStG) ist bei einem Händ­ler, der der Dif­fe­renz­be­steue­rung (§ 25a UStG) unter­liegt, nicht auf die Dif­fe­renz zwi­schen dem gefor­der­ten Ver­kaufs­preis und dem Ein­kaufs­preis (Han­dels­span­ne), son­dern auf die Gesamt­ein­nah­men abzu­stel­len.

Der Dif­fe­renz­be­steue­rung unter­lie­gen­de Wie­der­ver­käu­fer – und die Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung

Die für Umsät­ze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschul­de­te Umsatz­steu­er wird von Unter­neh­mern, die im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeich­ne­ten Gebie­ten ansäs­sig sind, nicht erho­ben, wenn der Umsatz zuzüg­lich der dar­auf ent­fal­len­den Steu­er im vor­an­ge­gan­ge­nen Kalen­der­jahr 17.500 EUR nicht über­stie­gen hat und im lau­fen­den Kalen­der­jahr 50.000 EUR vor­aus­sicht­lich nicht über­stei­gen wird (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG).

Die Besteue­rung der Klein­un­ter­neh­mer gemäß § 19 UStG wird durch die Dif­fe­renz­be­steue­rung nach § 25a UStG nicht aus­ge­schlos­sen. Die Rege­lun­gen über die Besteue­rung der Klein­un­ter­neh­mer gel­ten daher auch für Unter­neh­mer, die ‑wie der Klä­ger- als Wie­der­ver­käu­fer Lie­fe­run­gen i.S. des § 25a Abs. 1 UStG aus­füh­ren. Ist ein Wie­der­ver­käu­fer Klein­un­ter­neh­mer (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG), wird die nach der Han­dels­span­ne bemes­se­ne Steu­er für die von ihm aus­ge­führ­ten Lie­fe­run­gen nicht erho­ben [1].

Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG ist Umsatz i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG der nach ver­ein­nahm­ten Ent­gel­ten bemes­se­ne Gesamt­um­satz, gekürzt um die dar­in ent­hal­te­nen Umsät­ze von ‑was den Streit­fall nicht betrifft- Wirt­schafts­gü­tern des Anla­ge­ver­mö­gens. Bei der Umsatz­er­mitt­lung ist nicht auf die Bemes­sungs­grund­la­ge abzu­stel­len, son­dern auf die vom Unter­neh­mer ver­ein­nahm­ten Brut­to­be­trä­ge [2].

Gesamt­um­satz ist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG die Sum­me der vom Unter­neh­mer aus­ge­führ­ten steu­er­ba­ren Umsät­ze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzüg­lich der näher bestimm­ten ‑den Streit­fall gleich­falls nicht betref­fen­den- steu­er­frei­en Umsät­ze. Danach erfüllt der Klä­ger, der als Unter­neh­mer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG im Gebraucht­wa­gen­han­del tätig war, im Streit­jahr die Vor­aus­set­zun­gen für die Besteue­rung als Klein­un­ter­neh­mer gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG nicht.

Sein Gesamt­um­satz i.S. von § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG bezo­gen auf das dem Streit­jahr vor­an­ge­gan­ge­ne Jahr 2009 hat die maß­geb­li­che Umsatz­gren­ze von 17.500 EUR über­schrit­ten. Hier­bei ist gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG auf die Sum­me der vom Klä­ger in die­sem Jahr ver­ein­nahm­ten Ent­gel­te in unstrei­ti­ger Höhe von 27.358 EUR und nicht auf die Han­dels­span­ne nach § 25a Abs. 3 UStG abzu­stel­len, die die umsatz­steu­er­recht­li­che Bemes­sungs­grund­la­ge bil­det.

§ 19 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 25a Abs. 3 Satz 1 UStG sind nach uni­ons­recht­li­chen Maß­ga­ben nicht dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass zur Ermitt­lung der betref­fen­den Umsatz­grö­ßen bei einem Fall wie dem vor­lie­gen­den auf die Sum­me der Dif­fe­renz­be­trä­ge i.S. des § 25a Abs. 3 UStG abzu­stel­len ist, unab­hän­gig von der Höhe der ver­ein­nahm­ten Ent­gel­te [2].

Nach Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwSt­Sys­tRL setzt sich der Umsatz, der bei der Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung für Klein­un­ter­neh­men zugrun­de zu legen ist, aus dem Betrag ohne Mehr­wert­steu­er der Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den und Dienst­leis­tun­gen zusam­men, soweit die­se besteu­ert wer­den.

Der EuGH hat im vor­lie­gen­den Streit­fall zu Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwSt­Sys­tRL fest­ge­stellt, dass sich der Umsatz des Steu­er­pflich­ti­gen schon nach dem Wort­laut die­ser Bestim­mung aus dem Gesamt­be­trag ohne Mehr­wert­steu­er der besteu­er­ten Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den und Dienst­leis­tun­gen zusam­men­setzt, wobei sich das Wort „besteu­ert“ aber nicht auf das Wort „Betrag“, son­dern auf „Lie­fe­run­gen“ oder „Leis­tun­gen“ bezieht. Er hat ent­schie­den, dass eine wört­li­che Aus­le­gung von Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwSt­Sys­tRL des­halb impli­ziert, dass der Gesamt­be­trag der von den steu­er­pflich­ti­gen Wie­der­ver­käu­fern aus­ge­führ­ten Lie­fe­run­gen und nicht deren Han­dels­span­ne den Umsatz dar­stellt, der für die Anwend­bar­keit der Son­der­re­ge­lung für Klein­un­ter­neh­men zugrun­de zu legen ist. Die­se Aus­le­gung wird ‑wie der EuGH fer­ner fest­ge­stellt hat- durch die Sys­te­ma­tik, die Ent­ste­hungs­ge­schich­te und die Ziel­set­zung der Mehr­wert­steu­er­richt­li­nie bestä­tigt.

Danach ist der Umsatz, der i.S. von Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwSt­Sys­tRL für die Anwend­bar­keit der Son­der­re­ge­lung für Klein­un­ter­neh­men auf einen i.S. von Art. 315 MwSt­Sys­tRL der Dif­fe­renz­be­steue­rung bei steu­er­pflich­ti­gen Wie­der­ver­käu­fern unter­lie­gen­den Steu­er­pflich­ti­gen zugrun­de zu legen ist, auf der Grund­la­ge aller von dem steu­er­pflich­ti­gen Wie­der­ver­käu­fer ver­ein­nahm­ten oder zu ver­ein­nah­men­den Beträ­ge ohne Mehr­wert­steu­er zu ermit­teln, unab­hän­gig von den Moda­li­tä­ten, nach denen die­se Beträ­ge tat­säch­lich besteu­ert wer­den [3].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Okto­ber 2019 – XI R 17/​19 (XI R 7/​16)

  1. vgl. BFH, Beschluss in BFHE 261, 94, UR 2018, 530, Rz 21[]
  2. vgl. EuGH, Urteil B, EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685[][]
  3. vgl. EuGH, Urteil B, EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685, Rz 36 ff.[]