Der erfolg­lo­se Unter­neh­mer – und der Vor­steu­er­ab­zug

Der Bun­des­ge­richts­hof hat dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on gemäß Art. 267 AEUV eine Fra­ge zum Vor­steu­er­ab­zug eines erfolg­lo­sen Unter­neh­mers zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­ge­legt:

Der erfolg­lo­se Unter­neh­mer – und der Vor­steu­er­ab­zug

Muss ein Steu­er­pflich­ti­ger, der einen Inves­ti­ti­ons­ge­gen­stand im Hin­blick auf eine steu­er­pflich­ti­ge Ver­wen­dung mit Recht auf Vor­steu­er­ab­zug her­stellt (hier: Errich­tung eines Gebäu­des zum Betrieb einer Cafe­te­ria), den Vor­steu­er­ab­zug nach Art. 185 Abs. 1 und Art. 187 MwSt­Sys­tRL berich­ti­gen, wenn er die zum Vor­steu­er­ab­zug berech­ti­gen­de Umsatz­tä­tig­keit (hier: Betrieb der Cafe­te­ria) ein­stellt und der Inves­ti­ti­ons­ge­gen­stand im Umfang der zuvor steu­er­pflich­ti­gen Ver­wen­dung nun­mehr unge­nutzt bleibt?

Wil­lens­un­ab­hän­gi­ge Erfolg­lo­sig­keit

Klä­rungs­be­dürf­tig und nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs durch den EuGH zu ent­schei­den ist, ob eine vom Wil­len des Steu­er­pflich­ti­gen unab­hän­gi­ge Erfolg­lo­sig­keit, die zu einer blo­ßen Nicht­nut­zung eines Inves­ti­ti­ons­guts führt, eine Ände­rung der Fak­to­ren bewirkt, die bei der Bestim­mung des Vor­steu­er­ab­zugs­be­trags berück­sich­tigt wur­den (Art. 185 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL).

Der Unter­neh­mer wird durch den Vor­steu­er­ab­zug voll­stän­dig von der im Rah­men sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit geschul­de­ten oder ent­rich­te­ten Mehr­wert­steu­er ent­las­tet. Damit wird völ­li­ge Neu­tra­li­tät hin­sicht­lich der steu­er­li­chen Belas­tung aller wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten unab­hän­gig von ihrem Zweck und ihrem Ergeb­nis gewähr­leis­tet, sofern die­se Tätig­kei­ten selbst der Mehr­wert­steu­er unter­lie­gen 1.

Dabei bleibt das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug auch dann erhal­ten, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge die Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen, die zu dem Abzug geführt haben, spä­ter auf­grund von Umstän­den, die von sei­nem Wil­len unab­hän­gig sind, nicht im Rah­men besteu­er­ter Umsät­ze ver­wen­den konn­te 2. Andern­falls käme es ent­ge­gen dem Grund­satz der Neu­tra­li­tät zu will­kür­li­chen Unter­schei­dun­gen, da die end­gül­ti­ge Zulas­sung der Abzü­ge davon abhin­ge, ob Inves­ti­tio­nen zu steu­er­ba­ren Umsät­zen füh­ren 3. Es ist daher mit dem Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät nicht ver­ein­bar, die end­gül­ti­ge Zulas­sung der Vor­steu­er­ab­zü­ge von den Ergeb­nis­sen der vom Steu­er­pflich­ti­gen aus­ge­üb­ten wirt­schaft­li­chen Tätig­keit abhän­gig zu machen. Dies füh­re zu unge­recht­fer­tig­ten Unter­schei­dun­gen zwi­schen Unter­neh­men mit dem­sel­ben Pro­fil und der­sel­ben Tätig­keit in Bezug auf die steu­er­li­che Behand­lung von iden­ti­schen Immo­bi­li­en­in­ves­ti­ti­ons­tä­tig­kei­ten 4.

Gleich­stel­lung absichts­lo­ser Nicht­ver­wen­dung und Nicht­ver­wen­dung in Absicht steu­er­pflich­ti­ger Ver­wen­dung

Die vom Wil­len des Unter­neh­mers unab­hän­gi­ge Nicht­ver­wen­dung ohne wei­te­re Nut­zungs­ab­sicht kann einer Nicht­ver­wen­dung trotz Absicht zu einer steu­er­pflich­ti­gen Nut­zung, wie sie dem EuGH, Urteil Imo­flo­res­mi­ra – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os 5 zugrun­de lag, gleich­zu­stel­len sein.

Hat der Unter­neh­mer in der Absicht einer zum Vor­steu­er­ab­zug berech­ti­gen­den Nut­zung ein Wirt­schafts­gut her­ge­stellt und kann er die beab­sich­tig­te Nut­zung wegen einer von sei­nem Wil­len unab­hän­gi­gen Erfolg­lo­sig­keit nicht dau­er­haft ver­wirk­li­chen, wür­de das sich hier­aus erge­ben­de Feh­len jeg­li­cher Nut­zung und jeg­li­cher Ver­wen­dungs­ab­sicht kei­ne Ände­rung der Ver­hält­nis­se bewir­ken, die zu einer Vor­steu­er­be­rich­ti­gung führt.

Zur Ent­schei­dungs­er­heb­lich­keit der Vor­la­ge­fra­ge

Die bereits in den Streit­jah­ren bestehen­de Schlie­ßung des Betriebs der Cafe­te­ria beruh­te nach den für den Bun­des­fi­nanz­hof bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 der Finanz­ge­richts­ord­nung ‑FGO-) auf der feh­len­den wirt­schaft­li­chen Ren­ta­bi­li­tät und damit auf der Erfolg­lo­sig­keit der Klä­ge­rin, die für sich genom­men kei­ne Ände­rung der Ver­hält­nis­se begrün­de­te.

Die Schlie­ßung des Betriebs der Cafe­te­ria führ­te nicht dazu, dass eine aus­schließ­lich steu­er­freie Nut­zung durch die Heim­be­woh­ner vor­lag. Denn durch die Betriebs­schlie­ßung hat sich der Umfang der steu­er­frei­en Ver­wen­dung durch die Heim­be­woh­ner nicht geän­dert. Die­se blieb viel­mehr unter Berück­sich­ti­gung der Umstän­de, die nach dem vom Finanz­ge­richt in Bezug genom­me­nen Prü­fungs­ver­merk zur Annah­me einer steu­er­frei­en Mit­ver­wen­dung führ­ten, unver­än­dert. Die Nut­zung für den steu­er­pflich­ti­gen Betrieb der Cafe­te­ria ent­fiel ersatz­los, ohne dass an die Stel­le die­ser bis­he­ri­gen Ver­wen­dung eine erhöh­te Nut­zung durch die Heim­be­woh­ner trat. Somit lag neben der unver­än­der­ten Nut­zung durch die Heim­be­woh­ner statt des frü­he­ren Betriebs der Cafe­te­ria ein nun­mehr brach­lie­gen­der Betrieb mit inso­weit unge­nutz­ten Räum­lich­kei­ten vor. Es könn­te rechts­feh­ler­haft sein, die so unter­blei­ben­de Nut­zung dahin­ge­hend zu deu­ten, dass nun­mehr eine aus­schließ­li­che Nut­zung für steu­er­freie Zwe­cke vor­liegt.

Sons­ti­ge Umstän­de, die zu einer Vor­steu­er­be­rich­ti­gung füh­ren könn­ten, sind nicht gege­ben. Ins­be­son­de­re ist die bis­he­ri­ge Nut­zung nicht durch eine anders­ar­ti­ge steu­er­freie Ver­wen­dung wie etwa bei einer nach § 4 Nr. 12 UStG steu­er­frei­en Ver­mie­tung der Räum­lich­kei­ten ersetzt wor­den, die dann trotz Erfolg­lo­sig­keit der ursprüng­li­chen Ver­wen­dungs­ab­sicht zu einer Vor­steu­er­be­rich­ti­gung füh­ren wür­de.

Auch eine Pri­vat­ver­wen­dung oder sons­ti­ge Nut­zung des Anbaus, die nach Erfolg­lo­sig­keit eine Ent­nah­me gemäß § 3 Abs. 1b UStG begrün­den könn­te, die bei ihrer Steu­er­frei­heit eine Vor­steu­er­be­rich­ti­gung nach § 15a Abs. 8 UStG bewirkt, ist nicht ersicht­lich. Ins­be­son­de­re blieb der Anbau im Hin­blick auf die fort­ge­setz­te Mit­nut­zung durch die Heim­be­woh­ner Unter­neh­mens­ge­gen­stand und war nicht Gegen­stand einer Ent­nah­me.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss (Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ‑Vor­la­ge) vom 27. März 2019 – V R 61/​17

  1. EuGH, Urtei­le Cen­tralan Pro­per­ty vom 15.12 2005 – C‑63/​04, EU:C:2005:773, Rz 51, und Imo­flo­res­mi­ra – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os vom 28.02.2018 – C‑672/​16, EU:C:2018:134, Rz 38[]
  2. EuGH, Urtei­le INZO vom 29.02.1996 – C‑110/​94, EU:C:1996:67, Rz 20; Ghent Coal Ter­mi­nal vom 15.01.1998 – C‑37/​95, EU:C:1998:1, Rz 19 f., und Imo­flo­res­mi­ra – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os, EU:C:2018:134, Rz 40 und 42[]
  3. EuGH, Urtei­le INZO, EU:C:1996:67, Rz 22, und Imo­flo­res­mi­ra – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os, EU:C:2018:134, Rz 43[]
  4. EuGH, Urteil Imo­flo­res­mi­ra – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os, EU:C:2018:134, Rz 44[]
  5. EU:C:2018:134[]