Die Alten­hil­fe eines gemein­nüt­zi­gen Ver­eins

Leis­tun­gen der Alten­hil­fe im Bereich des „betreu­ten Woh­nens“, die von einem gemein­nüt­zi­gen Ver­ein der frei­en Wohl­fahrts­pfle­ge gegen­über Senio­ren erbracht wer­den, sind von der Umsatz­steu­er befreit. Dies ent­schied der Bun­des­fi­nanz­hof in einem Fall, in dem ein Ver­ein von dem Ver­mie­ter der Senio­ren­woh­nun­gen zur Erbrin­gung von soge­nann­ten Basis­leis­tun­gen (wie etwa Sozi­al- und Gesund­heits­be­treu­ung durch zeit­wei­se, werk­täg­li­che Prä­senz einer Fach­kraft, Orga­ni­sa­ti­on von Ver­an­stal­tun­gen, Ver­mitt­lung von Dienst­leis­tun­gen, Mahl­zei­ten) ein­ge­schal­tet wor­den war und an den die dafür vom Ver­mie­ter ver­ein­nahm­te Betreu­ungs­ent­gel­te wei­ter­ge­lei­tet wor­den waren.

Die Alten­hil­fe eines gemein­nüt­zi­gen Ver­eins

Der Bun­des­fi­nanz­hof ließ in sei­nem Urteil offen, ob sich die Steu­er­frei­heit der Betreu­ungs­um­sät­ze aus dem deut­schem Umsatz­steu­er­recht (§ 4 Nr. 18 UStG) ergibt. Jeden­falls kön­ne sich der Ver­ein unmit­tel­bar auf eine uni­ons­recht­li­che Rege­lung (Art 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) beru­fen. Danach genü­ge es, wenn Leis­tun­gen erbracht wür­den, die eng mit der Für­sor­ge oder der sozia­len Sicher­heit ver­bun­den sei­en, und dass die­se Leis­tun­gen von Ein­rich­tun­gen des öffent­li­chen Rechts oder von Ein­rich­tun­gen erbracht wür­den, die vom Mit­glied­staat als sol­che mit im Wesent­li­chen sozia­len Cha­rak­ter aner­kannt wor­den sei­en.

Die vom kla­gen­den Ver­ein erbrach­ten – ein­heit­lich zu beur­tei­len­den – Leis­tun­gen sei­en eng mit der Für­sor­ge und der sozia­len Sicher­heit ver­bun­den, weil sie geprägt sei­en durch Ele­men­te, die unter die Alten­hil­fe fie­len und gegen­über hilfs­be­dürf­ti­gen Per­so­nen erbracht wür­den. Es sei unschäd­lich, dass der Ver­ein den Ver­trag nur mit dem Ver­mie­ter geschlos­sen habe, solan­ge die Betreu­ungs­leis­tun­gen tat­säch­lich gegen­über den hilfs­be­dürf­ti­gen Per­so­nen erbracht wor­den sei­en. Die erfor­der­li­che Aner­ken­nung des Ver­eins sah der Bun­des­fi­nanz­hof dadurch gewähr­leis­tet, dass Kos­ten für die Leis­tun­gen der Alten­hil­fe nach dem Sozi­al­ge­setz­buch von Kran­ken­kas­sen oder ande­ren Ein­rich­tun­gen der sozia­len Sicher­heit über­nom­men wer­den.

Erbringt ein gemein­nüt­zi­ger Ver­ein gegen­über Senio­ren im Rah­men des "betreu­ten Woh­nens" ein Leis­tungs­bün­del, das durch die Leis­tun­gen der in § 75 BSHG (Alten­hil­fe) genann­ten Art geprägt wird, ist die ein­heit­li­che Leis­tung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG steu­er­frei, auch wenn der Ver­ein inso­weit nur gegen­über dem Ver­mie­ter der Senio­ren­woh­nun­gen ver­pflich­tet ist.

Der Bun­des­fi­nanz­hof lässt offen, ob die Leis­tun­gen des Klä­gers nach § 4 Nr. 18 UStG steu­er­frei sind.

Steu­er­frei sind nach die­ser Vor­schrift "die Leis­tun­gen der amt­lich aner­kann­ten Ver­bän­de der frei­en Wohl­fahrts­pfle­ge und der der frei­en Wohl­fahrts­pfle­ge die­nen­den Kör­per­schaf­ten, Per­so­nen­ver­ei­ni­gun­gen und Ver­mö­gens­mas­sen, die einem Wohl­fahrts­ver­band als Mit­glied ange­schlos­sen sind, wenn
a) die­se Unter­neh­mer aus­schließ­lich und unmit­tel­bar gemein­nüt­zi­gen, mild­tä­ti­gen oder kirch­li­chen Zwe­cken die­nen,
b) die Leis­tun­gen unmit­tel­bar dem nach der Sat­zung, Stif­tung oder sons­ti­gen Ver­fas­sung begüns­tig­ten Per­so­nen­kreis zugu­te kom­men und
c) die Ent­gel­te für die in Betracht kom­men­den Leis­tun­gen hin­ter den durch­schnitt­lich für gleich­ar­ti­ge Leis­tun­gen von Erwerbs­un­ter­neh­men ver­lang­ten Ent­gel­ten zurück­blei­ben."

Der Klä­ger gehört zwar zu dem nach § 4 Nr. 18 UStG begüns­tig­ten Per­so­nen­kreis, da er einem amt­lich aner­kann­ten Ver­band der frei­en Wohl­fahrts­pfle­ge i.S. des § 23 USt­DV ange­schlos­sen ist und nach sei­nem Sat­zungs­in­halt unmit­tel­bar gemein­nüt­zi­ge, mild­tä­ti­ge und kirch­li­che Zwe­cke ver­folgt.

Es ist aber zwei­fel­haft, ob die wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen des § 4 Nr. 18 UStG erfüllt sind. Denn der I. Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs hat in sei­nem Urteil vom 16. Dezem­ber 2009 1, das die Kör­per­schaft­steu­er und Gewer­be­steu­er des Klä­gers betrifft, das Kri­te­ri­um der Unmit­tel­bar­keit der Leis­tun­gen ver­neint unter Hin­weis dar­auf, dass die Mie­ter nach dem Betrei­ber­ver­trag selbst kei­nen unmit­tel­ba­ren Anspruch auf Erfül­lung der Basis­leis­tun­gen gegen den Klä­ger haben 2.

Der Bun­des­fi­nanz­hof braucht nicht zu ent­schei­den, wel­che Aus­wir­kun­gen die zur Kör­per­schaft­steu­er und Gewer­be­steu­er ergan­ge­ne Ent­schei­dung des I. Senats auf die Anwen­dung des § 4 Nr. 18 UStG hat. Denn die Leis­tun­gen des Klä­gers sind nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG steu­er­frei.

Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG bestimmt: "Unbe­scha­det sons­ti­ger Gemein­schafts­vor­schrif­ten befrei­en die Mit­glied­staa­ten unter den Bedin­gun­gen, die sie zur Gewähr­leis­tung einer kor­rek­ten und ein­fa­chen Anwen­dung der nach­ste­hen­den Befrei­un­gen sowie zur Ver­hü­tung von Steu­er­hin­ter­zie­hun­gen, Steu­er­um­ge­hun­gen und etwai­gen Miss­bräu­chen fest­set­zen, von der Steu­er:

g) die eng mit der Sozi­al­für­sor­ge und der sozia­len Sicher­heit ver­bun­de­nen Dienst­leis­tun­gen und Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den, ein­schließ­lich der­je­ni­gen der Alten­hei­me, durch Ein­rich­tun­gen des öffent­li­chen Rechts oder ande­re von dem betref­fen­den Mit­glied­staat als Ein­rich­tun­gen mit sozia­lem Cha­rak­ter aner­kann­te Ein­rich­tun­gen;
…"

Das Umsatz­steu­er­ge­setz hat­te die­se Richt­li­ni­en­be­stim­mung für das Streit­jahr ledig­lich dadurch "umge­setzt", dass es die bereits bei Inkraft­tre­ten der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vor­han­de­nen, teil­wei­se bereits im UStG 1951 ent­hal­te­nen Steu­er­be­frei­ungs­tat­be­stän­de im Wesent­li­chen unver­än­dert wei­ter­ge­führt hat 3.

Ein Ein­zel­ner kann sich in Erman­ge­lung frist­ge­mäß erlas­se­ner Umset­zungs­maß­nah­men auf Bestim­mun­gen einer Richt­li­nie, die inhalt­lich als unbe­dingt und hin­rei­chend genau erschei­nen, gegen­über allen nicht richt­li­ni­en­kon­for­men inner­staat­li­chen Vor­schrif­ten beru­fen 4.

Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zählt die Tätig­kei­ten, die steu­er­frei sind, hin­rei­chend genau und unbe­dingt auf 5.

Für die Inan­spruch­nah­me der Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG genügt es, dass zwei Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind, und zwar – zum einen, dass es sich um Leis­tun­gen han­delt, die eng mit der Für­sor­ge oder der sozia­len Sicher­heit ver­bun­den sind, und – zum ande­ren, dass die­se Leis­tun­gen von Ein­rich­tun­gen des öffent­li­chen Rechts oder ande­ren Ein­rich­tun­gen, die von dem betref­fen­den Mit­glied­staat als Ein­rich­tun­gen mit im Wesent­li­chen sozia­lem Cha­rak­ter aner­kannt wor­den sind, erbracht wer­den 6.

Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind im Streit­fall erfüllt.

Die vom Klä­ger ent­spre­chend sei­nem Sat­zungs­zweck erbrach­ten Basis­leis­tun­gen, die aus­schließ­lich für die betag­ten Mie­ter im Rah­men des "betreu­ten Woh­nens" bestimmt sind, stel­len eine ein­heit­li­che Dienst­leis­tung dar.

Nach der Recht­spre­chung des EuGH und des BFH ist bei einem Umsatz, der wie im Streit­fall- ein Leis­tungs­bün­del dar­stellt, für die Fra­ge, ob meh­re­re zusam­men­hän­gen­de Leis­tun­gen als eine Gesamt­leis­tung zu behan­deln sind, eine Gesamt­be­trach­tung erfor­der­lich. In der Regel ist zwar jede Leis­tung als eige­ne selb­stän­di­ge Leis­tung anzu­se­hen. Eine wirt­schaft­lich ein­heit­li­che Leis­tung darf aber im Inter­es­se eines funk­tio­nie­ren­den Mehr­wert­steu­er­sys­tems nicht künst­lich auf­ge­spal­ten wer­den. Des­halb ist das Wesen bzw. sind die cha­rak­te­ris­ti­schen Merk­ma­le des frag­li­chen Umsat­zes zu ermit­teln, um fest­zu­stel­len, ob der Steu­er­pflich­ti­ge gegen­über dem Leis­tungs­emp­fän­ger meh­re­re selb­stän­di­ge Leis­tun­gen oder eine ein­heit­li­che Leis­tung erbringt, wobei auf die Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers abzu­stel­len ist 7.

Aus­ge­hend von die­sen Grund­sät­zen stellt die Erbrin­gung der Basis­leis­tun­gen, die die zeit­wei­se werk­täg­li­che Prä­senz einer Fach­kraft für die Sozi­al- und Gesund­heits­be­treu­ung, die Orga­ni­sa­ti­on des Gemein­schafts­be­rei­ches (Ver­an­stal­tun­gen) sowie die Ver­mitt­lung ambu­lan­ter Hil­fe­leis­tun­gen und die Erbrin­gung wei­te­rer Dienst­leis­tun­gen (Ver­mitt­lung von Mahl­zei­ten­dienst, Woh­nungs­rei­ni­gung, Wäsche­dienst und Haus­meis­ter­diens­te) umfas­sen, eine ein­heit­li­che Dienst­leis­tung dar. Denn der Klä­ger hat sich aus maß­geb­li­cher Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers zur Erbrin­gung des gesam­ten Leis­tungs­pa­kets ver­pflich­tet, das der jewei­li­ge Mie­ter je nach Bedarf ganz oder nur teil­wei­se nut­zen kann. Die Ver­pflich­tung ist in einer ein­zi­gen Ver­trags­grund­la­ge ent­hal­ten und wird dar­in ins­ge­samt ein­heit­lich abge­rech­net, ohne dass eine antei­li­ge Bewer­tung der ein­zel­nen Leis­tungs­ele­men­te statt­fin­det. Es erschie­ne daher künst­lich und nicht sach­ge­recht, das Leis­tungs­pa­ket "Basis­leis­tun­gen" auf­zu­spal­ten und in ein­zel­ne Leis­tun­gen auf­zu­glie­dern.

Die ein­heit­li­che Leis­tung des Klä­gers ist eng mit der Für­sor­ge und der sozia­len Sicher­heit ver­bun­den. Sie wird geprägt durch die­je­ni­gen Leis­tungs­ele­men­te, die unter die Alten­hil­fe i.S. des § 75 BSHG (nun­mehr § 71 SGB XII)) fal­len.

Das Finanz­ge­richt hat fest­ge­stellt, dass die Mie­ter mehr­heit­lich älter als 75 bzw. 80 Jah­re alt sind. Sie gehö­ren daher über­wie­gend zu dem hilfs­be­dürf­ti­gen Per­so­nen­kreis i.S. von § 53 AO.

Nach § 75 Abs. 1 Satz 2 BSHG soll die Alten­hil­fe dazu bei­tra­gen, Schwie­rig­kei­ten, die durch das Alter ent­ste­hen, zu ver­hü­ten, zu über­win­den oder zu mil­dern und alten Men­schen die Mög­lich­keit zu erhal­ten, am Leben in der Gemein­schaft teil­zu­neh­men. Zu den von der Alten­hil­fe unter­stütz­ten Maß­nah­men gehö­ren nach § 75 Abs. 2 BSHG u.a. Hil­fe in allen Fra­gen der Inan­spruch­nah­me alters­ge­rech­ter Diens­te (Nr. 3) und zum Besuch von Ver­an­stal­tun­gen oder Ein­rich­tun­gen, die der Gesel­lig­keit, der Unter­hal­tung, der Bil­dung und den kul­tu­rel­len Bedürf­nis­sen alter Men­schen die­nen (Nr. 4).

Im Streit­fall leis­te­te der Klä­ger mit der Sozi­al- und Gesund­heits­be­treu­ung, der Ver­mitt­lung ver­schie­de­ner Dienst­leis­tun­gen und mit der Orga­ni­sa­ti­on von Ver­an­stal­tun­gen und den damit ver­bun­de­nen Leis­tun­gen der­ar­ti­ge Hil­fen.

Der Annah­me einer eng mit der Für­sor­ge oder sozia­len Sicher­heit ver­bun­de­nen Leis­tung steht nicht ent­ge­gen, dass der Klä­ger kei­ne Ver­trags­be­zie­hung zu den Mie­tern hat, son­dern sich gegen­über dem Ver­mie­ter zum Erbrin­gen der Leis­tun­gen ver­pflich­tet hat­te. Denn Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG stellt auf die Art der Dienst­leis­tung ab und ver­langt nicht zwin­gend, dass schuld­recht­li­che Bezie­hun­gen zwi­schen der betreu­ten Per­son und dem Leis­ten­den bestehen, solan­ge die Betreu­ung tat­säch­lich gegen­über den hilfs­be­dürf­ti­gen Per­so­nen erfolgt.

Der Sach­ver­halt des Streit­falls ist inso­weit nicht ver­gleich­bar mit dem Fall, in dem ein Ver­ein für Ret­tungs­diens­te einem Not­arzt ein Fahr­zeug zur Ver­fü­gung gestellt hat, damit die­ser sei­ne steu­er­be­frei­te Not­arzt­tä­tig­keit aus­üben kann, und in dem der BFH wegen Feh­lens einer Leis­tung des Ver­eins an die Pati­en­ten selbst die begehr­te Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richt­li­nie 77/​388/​EWG ver­sagt hat 8.

Der Klä­ger ist auch eine aner­kann­te Ein­rich­tung mit sozia­lem Cha­rak­ter. Nach der Recht­spre­chung des BFH kann in Über­ein­stim­mung mit der Recht­spre­chung des EuGH die Aner­ken­nung eines Unter­neh­mers als Ein­rich­tung mit sozia­lem Cha­rak­ter auch aus der Über­nah­me der Kos­ten für sei­ne Leis­tun­gen durch Kran­ken­kas­sen oder ande­re Ein­rich­tun­gen der sozia­len Sicher­heit abge­lei­tet wer­den 9. Dabei kommt es nicht dar­auf an, ob die Kos­ten im kon­kre­ten Fall tat­säch­lich über­nom­men wor­den sind, son­dern es reicht aus, dass sie über­nehm­bar sind 10. Im Streit­fall ist die vom Klä­ger erbrach­te ein­heit­li­che Leis­tung eine sol­che der Alten­hil­fe, die gemäß § 75 BSHG von den Trä­gern der Sozi­al­hil­fe über­nehm­bar war.

Die ein­heit­li­che Leis­tung ist auch i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG uner­läss­lich, da sie den Kern­be­reich der Alten­hil­fe betrifft.

Da die Leis­tun­gen steu­er­frei sind, kann uner­ör­tert blei­ben, ob andern­falls die Gewäh­rung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG in Betracht käme.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 8. Juni 2011 – XI R 22/​09

  1. BFH, Urteil vom 16.12.2009 – I R 49/​08, BFHE 228, 53, BSt­Bl II 2011, 398[]
  2. vgl. dazu im Ein­zel­nen BFH, a.a.O., unter II.03.b, m.w.N.[]
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 17.02.2009 – XI R 67/​06, BFHE 224, 183; vom 11.03.2009 – XI R 68/​06, BFH/​NV 2009, 1464, und vom 18.08.2005 – V R 71/​03, BFHE 211, 543, BSt­Bl – II 2006, 143[]
  4. vgl. stän­di­ge Recht­spre­chung des EuGH, z.B. EuGH, Urteil vom 10.09.2002 – C141/​00 Küg­ler, Slg.2002, I6833, BFH/​NV Bei­la­ge 2003, 30, Rz 51[]
  5. vgl. EuGH, Urteil in Slg.2002, I6833, BFH/​NV Bei­la­ge 2003, 30, Rz 53[]
  6. vgl. BFH, Urteil in BFHE 211, 543, BSt­Bl – II 2006, 143[]
  7. BFH, Urtei­le vom 17.04.2008 – V R 39/​05, BFH/​NV 2008, 1712, und vom 10.02.2010 – XI R 49/​07, BFHE 228, 456, BSt­Bl – II 2010, 1109, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 01.12.2010 – XI R 46/​08, BFHE 232, 232, unter II.03.[]
  9. vgl. z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 232, 232, und vom 08.11.2007 – V R 2/​06, BFHE 219, 428, BSt­Bl – II 2008, 634, jeweils m.w.N.[]
  10. BFH, Urteil vom 22.04.2004 – V R 1/​98, BFHE 205, 514, BSt­Bl – II 2004, 849, unter II.03.b, m.w.N.[]