Die Din­ner-Show und die Umsatz­steu­er

Ein Leis­tungs­bün­del aus Unter­hal­tung und kuli­na­ri­scher Ver­sor­gung der Gäs­te (sog. "Din­ner-Show") unter­liegt jeden­falls dann dem Regel­steu­er­satz, wenn es sich um eine ein­heit­li­che, kom­ple­xe Leis­tung han­delt 1

Die Din­ner-Show und die Umsatz­steu­er

Ob im Fall eines Leis­tungs­bün­dels umsatz­steu­er­recht­lich eine ein­heit­li­che Leis­tung vor­liegt oder ob meh­re­re, getrennt zu beur­tei­len­de Leis­tun­gen gege­ben sind, haben im Rah­men der mit Art. 267 des Ver­trags über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on errich­te­ten Zusam­men­ar­beit die natio­na­len Gerich­te fest­zu­stel­len, die dazu alle end­gül­ti­gen Tat­sa­chen­be­ur­tei­lun­gen vor­zu­neh­men haben 2. Dies ist (auch) bei einer "Din­ner-Show" das Ergeb­nis einer tat­säch­li­chen Wür­di­gung, die nach natio­na­lem Ver­fah­rens­recht dem Finanz­ge­richt obliegt und den BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO bin­det 3.

Das Finanz­ge­richt hat im Streit­fall ange­nom­men, im Streit­fall wür­den sich Show und Menü zu einem untrenn­ba­ren wirt­schaft­li­chen Vor­gang ver­bin­den. Eine Auf­spal­tung in eine kuli­na­ri­sche und eine künst­le­ri­sche Ein­zel- (haupt-)Leistung sei ange­sichts der gewünsch­ten Ver­bin­dung von Menü und Show eben­so lebens­fremd wie die Annah­me, das Menü sei eine Neben­leis­tung zur Show oder die Show Neben­leis­tung zum Menü. Show und Menü sei­en auf­ein­an­der abge­stimmt und grif­fen in zeit­li­cher Hin­sicht inein­an­der. Durch die Ver­flech­tung kön­ne die Leis­tung nur ins­ge­samt in Anspruch genom­men wer­den. Der Besu­cher wol­le Show und Menü zusam­men erle­ben und genie­ßen. Es gehe um die Ver­bin­dung bei­der Ele­men­te.

Die­se Wür­di­gung ist auf Basis der Recht­spre­chung des BFH zu den bis­her von ihm dazu ent­schie­de­nen Fäl­len 4 mög­lich und ver­stößt nicht gegen Denk­ge­set­ze oder Erfah­rungs­sät­ze; sie bin­det daher den Bun­des­fi­nanz­hof (§ 118 Abs. 2 FGO). Dass bei ande­rer Sach­ver­halts­ge­stal­tung eine ande­re Wür­di­gung mög­lich wäre 5, z.B. wenn bei einer Show ein Menü optio­nal hin­zu gebucht wer­den kann, ändert dar­an nichts.

Jedoch unter­liegt ‑aus­ge­hend von der Annah­me des Finanz­ge­richt, es lie­ge eine ein­heit­li­che, kom­ple­xe Leis­tung vor- eine (aus der Kom­bi­na­ti­on einer begüns­tig­ten Vor­füh­rung und eines nicht begüns­tig­ten mehr­gän­gi­gen Menüs bestehen­de) Din­ner-Show ‑ent­ge­gen der Annah­me des Finanz­ge­richt- dem Regel­steu­er­satz 6. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG fin­det auf sie auch dann kei­ne Anwen­dung, wenn die Qua­li­tät der Dar­bie­tung höher ist als die Qua­li­tät der Spei­sen. Die Vor­ent­schei­dung ist des­halb auf­zu­he­ben.

Die Steu­er beträgt gemäß § 12 Abs. 1 UStG für jeden steu­er­pflich­ti­gen Umsatz 19 % der Bemes­sungs­grund­la­ge (Regel­steu­er­satz). Nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf 7 % für die Ein­tritts­be­rech­ti­gung für Thea­ter, Kon­zer­te und Muse­en sowie die den Thea­ter­vor­füh­run­gen und Kon­zer­ten ver­gleich­ba­ren Dar­bie­tun­gen aus­üben­der Künst­ler.

Uni­ons­recht­li­che Grund­la­ge hier­für ist u.a. Art. 98 Abs. 2 i.V.m. Anhang – III Kate­go­rie 7 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem ‑MwSt­Sys­tRL- 7. Danach kön­nen die Mit­glied­staa­ten der EU einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anwen­den auf die Ein­tritts­be­rech­ti­gung für Ver­an­stal­tun­gen, Thea­ter, Zir­kus, Jahr­märk­te, Ver­gnü­gungs­parks, Kon­zer­te, Muse­en, Tier­parks, Kinos und Aus­stel­lun­gen sowie ähn­li­che kul­tu­rel­le Ereig­nis­se und Ein­rich­tun­gen.

Ermä­ßigt zu besteu­ern sind danach nicht nur Auf­füh­run­gen von Thea­ter­stü­cken, Opern und Ope­ret­ten, son­dern auch Dar­bie­tun­gen der Pan­to­mi­me und Tanz­kunst, der Klein­kunst und des Varie­tés sowie Pup­pen­spie­le und Eis­re­vu­en 8. Begüns­tigt sind auch "Misch­for­men" von Sprech, Musik- und Tanz­dar­bie­tun­gen, so dass eine Unter­hal­tungs­show oder eine Feu­er­werks­ver­an­stal­tung eben­falls eine Thea­ter­vor­füh­rung i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sein kön­nen 9.

Die Steu­er­ermä­ßi­gung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG setzt nach der Recht­spre­chung des BFH jedoch außer­dem vor­aus, dass die begüns­tig­te Vor­füh­rung der Haupt­be­stand­teil der ein­heit­li­chen Gesamt­leis­tung ist 10 und den eigent­li­chen Zweck der Ver­an­stal­tung aus­macht 11. Hier­an fehlt es, wenn sich das Leis­tungs­bün­del aus Unter­hal­tung und kuli­na­ri­scher Ver­sor­gung der Gäs­te ‑wie im Streit­fall von den Betei­lig­ten über­ein­stim­mend ange­nom­men- in der Gesamt­schau als ein­heit­li­cher (kom­ple­xer) Umsatz dar­stellt 12. Bezüg­lich der letzt­ge­nann­ten Aus­füh­run­gen han­delt es sich nicht ‑wie das Finanz­ge­richt meint- nur um eine Aus­sa­ge zu dem dort ent­schie­de­nen Ein­zel­fall, son­dern um eine all­ge­mei­ne Aus­sa­ge. Die Annah­me eines ein­heit­li­chen, kom­ple­xen Umsat­zes aus Unter­hal­tung und kuli­na­ri­scher Ver­sor­gung der Gäs­te führt, was das Finanz­ge­richt inso­weit nicht beach­tet hat, nach dem BFH, Beschluss in BFH/​NV 2015, 244 zur Anwen­dung des Regel­steu­er­sat­zes. Der Bun­des­fi­nanz­hof schließt sich die­ser Auf­fas­sung an. Auf die vom Finanz­ge­richt vor­ge­nom­me­ne Bewer­tung, dass die Show bes­ser sei als das Essen, kommt es daher inso­weit nicht an.

Die­se Aus­le­gung der natio­na­len Steu­er­ermä­ßi­gungs­vor­schrift steht in Ein­klang mit der Recht­spre­chung des EuGH.

Wenn von den Ele­men­ten, die eine ein­heit­li­che kom­ple­xe Leis­tung bil­den, nicht ein Haupt­ele­ment und ein oder meh­re­re Neben­ele­men­te bestimmt wer­den kön­nen, sind nach der Recht­spre­chung des EuGH die Ele­men­te, die die­se Leis­tung bil­den, als gleich­wer­tig anzu­se­hen 13. Wenn nur einer von meh­re­ren gleich­wer­ti­gen Bestand­tei­len dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­liegt und der ande­re nicht, kann der ermä­ßig­te Steu­er­satz nicht auf die ein­heit­li­che kom­ple­xe Leis­tung ange­wandt wer­den 14.

So liegt es nach der Recht­spre­chung des BFH hier; denn das Finanz­ge­richt hat ange­nom­men, dass die bei­den Leis­tungs­be­stand­tei­le nicht im Ver­hält­nis von Haupt- und Neben­leis­tung zuein­an­der ste­hen. Der Besu­cher will nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt Show und Menü zusam­men erle­ben und genie­ßen. Die Unter­neh­me­rin kom­bi­niert nach der wei­te­ren tat­säch­li­chen Wür­di­gung des Finanz­ge­richt eine Show mit einem "Gour­met-Menü". Show und Essen sind daher inso­weit als gleich­wer­tig anzu­se­hen, was auch nach der Recht­spre­chung des EuGH die Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes aus­schließt.

Die vom Finanz­ge­richt vor­ge­nom­me­ne qua­li­ta­ti­ve Abstu­fung der Haupt­ele­men­te, das heißt der Umstand, dass nach der Beur­tei­lung des Finanz­ge­richt der Show­teil eine bes­se­re Qua­li­tät auf­weist als das Essen, sowie die vom Finanz­ge­richt her­an­ge­zo­ge­nen Pro­spek­te und die Kos­ten­auf­tei­lung füh­ren zu kei­ner ande­ren Beur­tei­lung. Die aus Sicht des Finanz­ge­richt "gerin­ge­re" Qua­li­tät des Essens im Ver­gleich zur Show ändert nichts dar­an, dass es sich nach der Kon­zep­ti­on der zu beur­tei­len­den Leis­tung und dem Pro­spekt um gleich­wer­ti­ge Ele­men­te han­delt. Dies gilt auch unab­hän­gig davon, ob die Kos­ten der Show höher sind als die des Menüs (oder umge­kehrt). Bei einem Leis­tungs­bün­del aus Unter­hal­tung und kuli­na­ri­scher Ver­sor­gung der Gäs­te macht die Vor­füh­rung nicht den eigent­li­chen Zweck der Ver­an­stal­tung aus 15.

Hin­zu kommt, dass die Mit­glied­staa­ten bei der Aus­ge­stal­tung der ermä­ßig­ten Steu­er­sät­ze die Grund­sät­ze der Neu­tra­li­tät der Mehr­wert­steu­er und der Gleich­be­hand­lung beach­ten müs­sen, die es nicht zulas­sen, gleich­ar­ti­ge Gegen­stän­de oder Dienst­leis­tun­gen, die mit­ein­an­der in Wett­be­werb ste­hen, hin­sicht­lich der Mehr­wert­steu­er unter­schied­lich zu behan­deln 16. Dar­auf hat, eben­so wie der Gesetz­ge­ber und die Finanz­ver­wal­tung, auch die finanz­ge­richt­li­che Recht­spre­chung zu ach­ten.

Dienst­leis­tun­gen sind gleich­ar­tig, wenn sie ähn­li­che Eigen­schaf­ten haben und beim Ver­brau­cher nach einem Kri­te­ri­um der Ver­gleich­bar­keit in der Ver­wen­dung den­sel­ben Bedürf­nis­sen die­nen und wenn die bestehen­den Unter­schie­de die Ent­schei­dung des Durch­schnitts­ver­brau­chers zwi­schen die­sen Gegen­stän­den oder Dienst­leis­tun­gen nicht erheb­lich beein­flus­sen 17.

Aus­ge­hend davon sind die Din­ner-Shows, die den frü­he­ren Ver­fah­ren vor dem Bun­des­fi­nanz­hof 18 zugrun­de lagen und nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs dem Regel­steu­er­satz unter­lie­gen, und die Leis­tun­gen der hier kla­gen­den Unter­neh­me­rin ver­gleich­bar. Ihnen liegt die glei­che Kon­zep­ti­on (Show und Menü) zugrun­de. Grün­de, die eine Bevor­zu­gung der Unter­neh­me­rin gegen­über die­sen Wett­be­wer­bern recht­fer­ti­gen wür­den, sind nicht ersicht­lich. Show und Menü der Unter­neh­me­rin sind nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt und der sich dar­an anschlie­ßen­den Wür­di­gung auf­ein­an­der abge­stimmt und grei­fen in zeit­li­cher Hin­sicht inein­an­der. Der Besu­cher will Show und Menü zusam­men erle­ben und genie­ßen.

Dass das Finanz­ge­richt den Streit­fall außer­dem dahin gehend tat­säch­lich gewür­digt hat, die Qua­li­tät der Show ("auf höchs­tem Niveau", "von inter­na­tio­nal höchs­ter Qua­li­tät") sei höher ein­zu­stu­fen als die Qua­li­tät des Menüs ("kei­ne Ster­ne­kü­che", "kann mit der Show nicht mit­hal­ten"), ändert auch dar­an nichts. Viel­mehr ist die vom Finanz­ge­richt in ande­rem Zusam­men­hang fest­ge­stell­te Kon­zep­ti­on der Din­ner-Show (Kom­bi­na­ti­on von Show und Menü) auch inso­weit von aus­schlag­ge­ben­der Bedeu­tung.

Soweit das Finanz­ge­richt im Rah­men der Vor­ent­schei­dung auf Rz 29 des EuGH-Urteils "Mes­to Zam­berk" 19 abge­stellt hat, setz­te die Anwen­dung der dort genann­ten Grund­sät­ze vor­aus, dass auf der Grund­la­ge einer Gesamt­heit objek­ti­ver Gesichts­punk­te, ins­be­son­de­re der Kon­zep­ti­on der Leis­tung, die sich aus ihren objek­ti­ven Merk­ma­len ergibt, ein "domi­nie­ren­der" Bestand­teil vor­han­den ist. Dies ist ‑wie aus­ge­führt- nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt und auf Basis der Recht­spre­chung des BFH jedoch gera­de nicht der Fall.

Da die Leis­tung der Unter­neh­me­rin eine ein­heit­li­che, kom­ple­xe Leis­tung mit meh­re­ren Haupt­be­stand­tei­len ist, von denen einer nicht dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­liegt, unter­liegt sie ins­ge­samt dem Regel­steu­er­satz.

Die im Lau­fe des Revi­si­ons­ver­fah­rens uni­ons­recht­lich zwei­fel­haft gewor­de­ne Rechts­fra­ge, ob trotz des Vor­lie­gens einer ein­heit­li­chen Leis­tung eine selek­ti­ve Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes mög­lich ist, obwohl der betref­fen­de Mit­glied­staat die­se in sei­nem natio­na­len Recht nicht ange­ord­net hat 20, hat der EuGH ver­neint 21. Ein dem § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG ver­gleich­ba­res Auf­tei­lungs­ge­bot ent­hält § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG nicht 22. Dar­um kann im Streit­fall offen blei­ben, ob trotz des EuGH, Urteils Sta­di­on Ams­ter­dam 23 auf­grund des EuGH, Urteils Kom­mis­si­on/​Frank­reich 24 an der Recht­spre­chung zu im natio­na­len Recht ange­ord­ne­ten Auf­tei­lungs­ge­bo­ten 25 fest­ge­hal­ten wer­den kann.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 13. Juni 2018 – XI R 2/​16

  1. vgl. dazu EuGH, Urtei­le Levob Ver­ze­ke­rin­gen und OV Bank vom 27.10.2005 – C‑41/​04, EU:C:2005:649, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 1, 38, Rz 18 ff., 22; Bog u.a. vom 10.03.2011 – C‑497/​09 u.a., EU:C:2011:135, BSt­Bl II 2013, 256, Rz 51 ff.; Sta­di­on Ams­ter­dam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246, Rz 21 ff.[]
  2. vgl. z.B. EuGH, Urteil BGZ Lea­sing vom 17.01.2013 – C‑224/​11, EU:C:2013:15, HFR 2013, 270, Rz 33; BFH, Urteil vom 13.11.2013 – XI R 24/​11, BFHE 243, 471, BSt­Bl II 2017, 1147, Rz 42[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 10.01.2013 – V R 31/​10, BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, Rz 29[]
  4. vgl. neben dem BFH, Urteil in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, auch BFH, Beschluss vom 28.10.2014 – V B 92/​14, BFH/​NV 2015, 244[]
  5. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 24.06.2015 – XI B 61/​14, n.v., unter III. 1.b cc; – XI B 62/​14, n.v., unter II. 1.b cc[]
  6. gl.A. Frye in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. b Rz 110 und § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d Rz 27; Jan­zen in Lippross/​Seibel, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 7 Rz 16; Klenk in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 12 Rz 411; Kraeu­sel in Reiß/​Kraeusel/​Langer, UStG § 12 Rz 211.02.; Lippross, Umsatz­steu­er, 24. Aufl., S. 728; Sta­die, UStG, 3. Aufl., § 12 Rz 45; Wäger in Reiß/​Kraeusel/​Langer, UStG § 4 Nr.20 Rz 84; eben­so zur Rechts­la­ge in Öster­reich Per­n­eg­ger in Melhardt/​Tumpel, UStG, 1. Aufl., § 10 Rz 340; a.A. K.-R. Wag­ner, UR 2016, 333[]
  7. vgl. BT-Drs. 15/​3677, S. 41[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le vom 26.04.1995 – XI R 20/​94, BFHE 177, 548, BSt­Bl II 1995, 519; vom 09.10.2003 – V R 86/​01, BFH/​NV 2004, 984, unter II. 1.a; vom 19.10.2011 – XI R 40/​09, BFH/​NV 2012, 798, Rz 33; in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, Rz 42; s.a. Abschn. 12.5 Abs. 2 Satz 5 des Umsatz­steu­er­an­wen­dungs­er­las­ses a.F.[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, Rz 42; vom 30.04.2014 – XI R 34/​12, BFHE 245, 409, BSt­Bl II 2015, 166[]
  10. vgl. BFH, Urteil in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, Rz 43[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 177, 548, BSt­Bl II 1995, 519[]
  12. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2015, 244, Rz 22[]
  13. vgl. EuGH, Urteil Bas­to­va vom 10.11.2016 – C‑432/​15, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, Rz 72; s. im Ergeb­nis auch EuGH, Urteil Sta­di­on Ams­ter­dam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246[]
  14. vgl. EuGH, Urteil Bas­to­va, EU:C:2016:855, UR 2016, 913, Rz 75; vgl. auch zum Fall der Steu­er­be­frei­ung nur eines Haupt­be­stand­teils EuGH, Urteil Deut­sche Bank vom 19.07.2012 – C‑44/​11, EU:C:2012:484, BSt­Bl II 2012, 945, Rz 41 bis 43[]
  15. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2015, 244; BFH, Urteil in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352, Rz 39 und 43[]
  16. vgl. EuGH, Urtei­le RPO vom 07.03.2017 – C‑390/​15, EU:C:2017:174, Deut­sches Steu­er­recht/​Entscheidungsdienst 2017, 1183, Rz 41; Oxy­cu­re Bel­gi­um vom 09.03.2017 – C‑573/​15, EU:C:2017:189, UR 2017, 276, Rz 28 ff.; AZ vom 09.11.2017 – C‑499/​16, EU:C:2017:846, UR 2018, 204, Rz 29 ff.[]
  17. EuGH, Urteil AZ, EU:C:2017:846, UR 2018, 204, Rz 31[]
  18. BFH – V R 31/​10 in BFHE 240, 380, BSt­Bl II 2013, 352; – V B 92/​14 in BFH/​NV 2015, 244; – XI B 61/​14; und – XI B 62/​14[]
  19. EuGH, Urteil Mes­to Zam­berk vom 21.02.2013 – C‑18/​12, EU:C:2013:95, DStR 2013, 407[]
  20. vgl. zu Fäl­len natio­na­ler Anord­nung EuGH, Urteil Kommission/​Frankreich vom 06.05.2010 – C‑94/​09, EU:C:2010:253, UR 2010, 454, Rz 26 und 33; BFH, Urteil vom 24.04.2013 – XI R 3/​11, BFHE 242, 410, BSt­Bl II 2014, 86, Rz 51 ff.[]
  21. vgl. EuGH, Urteil Sta­di­on Ams­ter­dam, EU:C:2018:22, DStR 2018, 246[]
  22. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 24.06.2015 – XI B 61/​14, n.v., unter III. 1.c bb; – XI B 62/​14, n.v., unter II. 1.c bb[]
  23. EU:C:2018:22, DStR 2018, 246[]
  24. EU:C:2010:253, UR 2010, 454[]
  25. vgl. z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 242, 410, BSt­Bl II 2014, 86; vom 01.03.2016 – XI R 11/​14, BFHE 253, 438, BSt­Bl II 2016, 753[]