Die Waren­ent­nah­men eines Imbiss­be­trie­bes und die Richt­satz­samm­lung

Ent­nah­men sind nach § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG alle Wirt­schafts­gü­ter (dar­un­ter Waren), die der Steu­er­pflich­ti­ge dem Betrieb für sich, für sei­nen Haus­halt oder für ande­re betriebs­frem­de Zwe­cke im Lau­fe des Wirt­schafts­jah­res ent­nom­men hat. Die Vor­schrift gilt, wie sich aus der Erwäh­nung die­ses Begriffs in § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG ergibt, auch bei einer Ermitt­lung des Gewinns als Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben.

Die Waren­ent­nah­men eines Imbiss­be­trie­bes und die Richt­satz­samm­lung

Nach § 22 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 3 UStG ist der Unter­neh­mer, d. h. einer der Antrag­stel­ler, ver­pflich­tet, zur Fest­stel­lung der (Umsatz-)Steu­er und der Grund­la­gen ihrer Berech­nung Auf­zeich­nun­gen vor­zu­neh­men, aus denen u. a. die Bemes­sungs­grund­la­ge für sons­ti­ge Leis­tun­gen i. S. des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG zu erse­hen ist. Die­se Ver­pflich­tung besteht nicht nur für Zwe­cke der Umsatz‑, son­dern auch für Zwe­cke der Ein­kom­mens­be­steue­rung 1.

In dem hier vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schie­de­nen Fall hat der Antrag­stel­ler kei­ne Auf­zeich­nun­gen zu sons­ti­gen Leis­tun­gen im Sin­ne von § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG vor­ge­legt. Die Besteue­rungs­grund­la­gen sind daher inso­weit zu schät­zen (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO i. V. m. § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Bei die­ser Schät­zung darf man­gels bes­se­rer Anhalts­punk­te von Pausch­be­trä­gen aus­ge­gan­gen wer­den, die die Finanz­ver­wal­tung in einer amt­li­chen Richt­satz­samm­lung zusam­men­ge­fasst hat, weil die­se auf Erfah­rungs­wer­ten beru­hen 2.

Die Richt­satz­samm­lung für 2008 3 weist aller­dings nur Wer­te für "Gast- und Spei­se­wirt­schaf­ten" aus. Imbiss­be­trie­be gehö­ren nicht dazu. Dies folgt aus der Ein­tei­lung der Betrie­be in Gewer­be­klas­sen. Die Richt­satz­samm­lung unter­schei­det dabei zwi­schen Gast- und Spei­se­wirt­schaf­ten (zu denen auch Restau­rants und Wein­wirt­schaf­ten) gehö­ren einer­seits und Imbiss­be­trie­ben (ein­schließ­lich Schnell­im­bis­sen) ande­rer­seits. Cha­rak­te­ris­ti­sches Merk­mal eines Imbiss­be­triebs ist aber das Über­wie­gen des Ver­kaufs von im Gast- bzw. Ver­kaufs­raum zube­rei­te­ten Spei­sen zum Außer-Haus-Ver­zehr, mögen auch für einen Teil der Kund­schaft Sitz- oder Steh­ge­le­gen­hei­ten zum Ver­zehr an Ort und Stel­le bereit­ste­hen.

Kann für die Schät­zung der Ent­nah­men nicht auf die Richt­satz­samm­lung zurück­ge­grif­fen wer­den, weil die­se kei­ne Erfah­rungs­wer­te für unent­gelt­li­che Wert­ab­ga­ben in Imbiss­be­trie­ben ent­hält, so muss die­se nach ande­ren Gesichts­punk­ten erfol­gen. Dabei ist zum einen zu berück­sich­ti­gen, dass die eige­ne Schät­zung des Antrag­stel­lers den Jah­res­wert für zwei Erwach­se­ne und ein mit dem hal­ben Jah­res­wert anzu­set­zen­des Kind für ermä­ßigt zu besteu­ern­de Waren­ab­ga­ben den Ansatz gemäß der Anla­ge zur Richt­satz­samm­lung 2008 für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2009 noch über­trifft (3.210 Euro gegen­über 2.792,50 Euro). Bei den nicht ermä­ßigt zu besteu­ern­den Waren hat der Antrag­stel­ler fast den gesam­ten Waren­ein­kauf als Ent­nah­me behan­delt (ca. 90%). Ein höhe­rer als der vom Antrag­stel­ler selbst ange­ge­be­ne Ansatz lässt sich daher ohne beson­de­re Grün­de, für die nichts ersicht­lich ist, nicht nach­voll­zieh­bar begrün­den. Er lässt sich ins­be­son­de­re nicht auf § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG stüt­zen. Zwar stellt die Ein­nah­me von Spei­sen und Geträn­ken durch den Betriebs­in­ha­ber selbst in sei­nem Betrieb eine sons­ti­ge Leis­tung im Sin­ne die­ser Vor­schrift dar 4. Die Vor­schrift ist jedoch nicht auf Ent­nah­men i. S. von § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG anwend­bar. Ent­nom­men wer­den kön­nen grund­sätz­lich nur Wirt­schafts­gü­ter und Nut­zun­gen, soweit ihr Ansatz als Ent­nah­me für eine zutref­fen­de Gewinn­ermitt­lung gebo­ten ist. Eige­ne Arbeits­kraft kann dage­gen nicht Gegen­stand einer Ent­nah­me sein, soweit sie nicht in den Wert eines Wirt­schafts­gu­tes ein­ge­gan­gen ist 5. Über den Wert der nicht ermä­ßigt zu besteu­ern­den Waren hin­aus könn­ten daher nach § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG allen­falls noch Kos­ten für deren Zube­rei­tung als ver­zehr­fer­ti­ge Spei­sen für die Antrag­stel­ler und ihren Sohn als Ent­nah­me ange­se­hen wer­den (z. B. Strom- und Was­ser­kos­ten), nicht dage­gen der damit ver­bun­de­ne Zeit­auf­wand des Antrag­stel­lers, der jedoch kal­ku­la­to­ri­scher Bestand­teil des Prei­ses ist, auf den der nicht ermä­ßig­te Umsatz­steu­er­satz im Fall des Ver­kaufs der Spei­sen an einen Ver­brau­cher anzu­wen­den ist.

Gegen den Ansatz einer Ent­nah­me in dem vom Antrags­geg­ner in der Ein­spruchs­ent­schei­dung ange­setz­ten Umfang spricht fer­ner, dass die­se sich mit 7.769 € (ohne Umsatz­steu­er) auf rd. 43% des Waren­ein­kaufs und knapp 11% des Gesamt­um­sat­zes (Umsatz­er­lö­se und Ent­nah­me von Gegen­stän­den: 63.941,46 € + 7.769 €) belau­fen wür­de. Der­ar­ti­ge Pro­zent­sät­ze erschei­nen jedoch – jeden­falls bei sum­ma­ri­scher Prü­fung – nicht rea­li­täts­ge­recht.

Hin­sicht­lich der Ver­wen­dung ein­ge­kauf­ter Waren, deren Ein­kauf den Antrag­stel­ler zum vol­len oder teil­wei­sen Vor­steu­er­ab­zug berech­tig­te, für unter­neh­mens­frem­de Zwe­cke im Sin­ne von § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG gilt dies ent­spre­chend. Dem Antrag­stel­ler ist inso­weit ledig­lich zuzu­ge­ben, dass auch mit Waren, die dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen, Umsät­ze erzielt wer­den kön­nen, die nicht ermä­ßigt zu besteu­ern sind. Man­gels Anwend­bar­keit der Erfah­rungs­sät­ze für unent­gelt­li­che Wert­ab­ga­ben der Richt­satz­samm­lung 2008, die dem Wort­laut nach ohne­hin nur für Sach­ent­nah­men gilt, d. h. für Lie­fe­run­gen i. S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG, kann sich die Schät­zung dar­an jedoch nicht ori­en­tie­ren. Viel­mehr ist auch inso­fern der Schät­zung des Antrag­stel­lers zu fol­gen, weil es nicht zwin­gend ist, dass er und sei­ne Fami­lie zube­rei­te­te Spei­sen unter Umstän­den ver­zehrt haben, durch die es zu einer sons­ti­gen Leis­tung statt einer Lie­fe­rung kommt.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Beschluss vom 21. Janu­ar 2011 -3 V 4022/​10 A(E,U)

  1. vgl. BFH, Urteil vom 02.03.1982 – VIII R 225/​80, BSt­Bl II 1984, 504; und Beschluss vom 19.03.2007 – X B 191/​06, BFH/​NV 2007, 1134[]
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 19.03.2007 – X B 191/​06, BFH/​NV 2007, 1134[]
  3. vgl. BMF-Schrei­ben vom 02.10.2009 – IV A 4 – S 1544/​09/​10001 – 01 2009/​0500916, BSt­Bl I 2009, 1149[]
  4. vgl. Assmann/​Burhoff, Besteue­rung des Hotel- und Gast­stät­ten­ge­wer­bes, 5. Aufl. 2008 Rdnr. 1409, unter Hin­weis auf das BMF-Schrei­ben vom 10.09.1998 – IV C 3 – S 7100 – 97/​98, BSt­Bl I 1998, 1148[]
  5. vgl. Schmidt/​Heinicke, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz, 29. Aufl. 2010, § 4 Rz. 307, 309 u. 342[]