Ent­gelt­li­che Ver­pflich­tung zum Ver­trags­ab­schluss

Ver­pflich­tet sich der Unter­neh­mer gegen Ent­gelt, ein Miet­ver­hält­nis ein­zu­ge­hen, ist die Leis­tung nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steu­er­frei.

Ent­gelt­li­che Ver­pflich­tung zum Ver­trags­ab­schluss

Die Über­nah­me von Ver­bind­lich­kei­ten, von Bürg­schaf­ten und ande­ren Sicher­hei­ten sowie die Ver­mitt­lung die­ser Umsät­ze ist steu­er­frei (§ 4 Nr. 8 Buchst. g UStG).

§ 4 Nr. 8 Buchst. g UStG erfasst nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs z.B. die ent­gelt­li­che Über­nah­me einer Aus­bie­tungs­ga­ran­tie 1. Steu­er­frei ist auch der steu­er­ba­re Ver­zicht auf eine Miet­ga­ran­tie, wenn die Ein­räu­mung der Miet­ga­ran­tie nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steu­er­frei ist oder ‑bei Ent­gelt­lich­keit- steu­er­frei wäre 2.

Uni­ons­recht­lich beruht die Steu­er­frei­heit auf Art. 135 Abs. 1 Buchst. c der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL) (zuvor: Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG). Steu­er­frei ist danach die Ver­mitt­lung und Über­nah­me von Ver­bind­lich­kei­ten, Bürg­schaf­ten und ande­ren Sicher­hei­ten und Garan­ti­en sowie die Ver­wal­tung von Kre­dit­si­cher­hei­ten durch die Kre­dit­ge­ber. Die­se Steu­er­frei­heit bezieht sich auf Finanz­dienst­leis­tun­gen 3. Hier­zu gehört nicht die Über­nah­me der Ver­pflich­tung, eine Immo­bi­lie zu reno­vie­ren, da es sich der Art nach nicht um ein Finanz­ge­schäft han­delt 4. Der EuGH hat dies ins­be­son­de­re damit begrün­det, dass die Befrei­ung von Finanz­ge­schäf­ten bezwe­cke, Schwie­rig­kei­ten zu besei­ti­gen, die mit der Bestim­mung der Bemes­sungs­grund­la­ge ver­bun­den sind 5. Der Begriff der "Über­nah­me von Ver­bind­lich­kei­ten" i.S. von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG schließt somit ande­re als Geld­ver­bind­lich­kei­ten, wie die Ver­pflich­tung, eine Immo­bi­lie zu reno­vie­ren, von der Steu­er­frei­heit aus 6.

Zudem ist Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG eng aus­zu­le­gen und defi­niert die danach steu­er­frei­en Umsät­ze durch die Art der erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen und nicht durch den Erbrin­ger oder Emp­fän­ger der Leis­tung 7. Dabei ist die ent­gelt­li­che Über­tra­gung eines Bestands von Lebens­rück­ver­si­che­rungs­ver­trä­gen eine ein­heit­li­che Leis­tung, die nicht künst­lich in zwei Leis­tun­gen, die Über­nah­me von Ver­bind­lich­kei­ten i.S. von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG und einen Umsatz im Geschäft mit For­de­run­gen i.S. von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG, auf­ge­spal­ten wer­den kann 8.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall hat die Unter­neh­me­rin eine steu­er­freie Leis­tung erbracht. Ver­pflich­tet sich der Unter­neh­mer gegen Ent­gelt, als Mie­ter ein Miet­ver­hält­nis ein­zu­ge­hen, ist die Leis­tung nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steu­er­frei.

Gegen­stand der von der Unter­neh­me­rin auf­grund des Ver­tra­ges vom 19.02.2007 erbrach­ten Leis­tung ist es, ein Miet­ver­hält­nis als Mie­ter ein­zu­ge­hen. Die Unter­neh­me­rin wur­de hier­durch gemäß § 535 Abs. 2 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs als Mie­ter ver­pflich­tet, dem Ver­mie­ter die ver­ein­bar­te Mie­te zu ent­rich­ten. Mit ihrer Leis­tung gegen Ent­gelt, einen Miet­ver­trag als Mie­ter abzu­schlie­ßen, hat die Unter­neh­me­rin somit i.S. von § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG eine Ver­bind­lich­keit begrün­det und ent­spre­chend der EuGH-Recht­spre­chung 6 eine Geld­ver­bind­lich­keit über­nom­men. Sie unter­schei­det sich von den durch ihre Erfül­lung begrün­de­ten Ver­bind­lich­kei­ten aus dem Miet­ver­trag.

Da sich die Steu­er­frei­heit bei richt­li­ni­en­kon­for­mer Aus­le­gung nach Art der erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen und nicht durch den Erbrin­ger oder Emp­fän­ger der Leis­tung defi­niert 9, kommt es nicht dar­auf an, ob der Leis­ten­de eine bereits bestehen­de Ver­bind­lich­keit über­nimmt oder erst­mals eine Ver­bind­lich­keit begrün­det. Eine Ein­schrän­kung der­ge­stalt, dass es sich um die Leis­tung an eine Per­son han­deln muss, zu deren Las­ten bereits eine Ver­pflich­tung besteht, ist auch bei enger Aus­le­gung des Befrei­ungs­tat­be­stands nicht erfor­der­lich und wür­de zu einem Ver­stoß gegen das Neu­tra­li­täts­prin­zip füh­ren. Danach müs­sen die Wirt­schafts­teil­neh­mer in der Lage sein, das Orga­ni­sa­ti­ons­mo­dell zu wäh­len, das ihnen am bes­ten zusagt, ohne Gefahr zu lau­fen, dass ihre Umsät­ze von der Steu­er­be­frei­ung nach der Richt­li­nie aus­ge­schlos­sen wer­den 10. Somit ist nicht danach zu dif­fe­ren­zie­ren, ob die Unter­neh­me­rin die Ver­pflich­tun­gen aus einem bereits zuvor abge­schlos­se­nen Miet­ver­trag von einem Mie­ter über­nimmt oder sich selbst unmit­tel­bar zum Ein­ge­hen eines Miet­ver­hält­nis­ses ver­pflich­tet. Die Leis­tung der Unter­neh­me­rin ist daher eben­so steu­er­frei, wie wenn der Grund­stücks­ei­gen­tü­mer den Miet­ver­trag zunächst mit einem Drit­ten geschlos­sen hät­te und sich die Unter­neh­me­rin zur Ver­trags­über­nah­me gegen Ent­gelt ver­pflich­tet hät­te.

Zudem spre­chen auch die Schwie­rig­kei­ten bei der Bestim­mung der Bemes­sungs­grund­la­ge 11 für eine Steu­er­frei­heit. Denn im Streit­fall hat die Unter­neh­me­rin für die Ver­pflich­tung zur Ein­ge­hung eines Miet­ver­hält­nis­ses eine Zah­lung in Höhe der von ihr aus dem Miet­ver­hält­nis ins­ge­samt geschul­de­ten Net­to­mie­ten erhal­ten. Bei wirt­schaft­li­cher Betrach­tung liegt ihr Vor­teil mit­hin dar­in, dass sie Mie­ten über eine Lauf­zeit von fünf Jah­ren zu zah­len hat, wäh­rend sie die Gesamt­sum­me die­ser Net­to­mie­ten bereits beim Ver­trags­schluss erhal­ten hat. Damit erlangt sie nur einen Zins­vor­teil aus ihrer Leis­tung. Es wür­de daher nicht zu einer zutref­fen­den Besteue­rung füh­ren, die von ihr im Streit­jahr ver­ein­nahm­te Zah­lung ent­spre­chend § 10 Abs. 1 UStG in vol­ler Höhe als Gegen­leis­tung bestehend aus Ent­gelt und Umsatz­steu­er zu behan­deln.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 30. Novem­ber 2016 – V R 18/​16

  1. BFH, Urteil vom 22.10.1992 – V R 53/​89, BFHE 169, 551, BSt­Bl II 1993, 318, Leit­satz[]
  2. BFH, Urteil vom 15.04.2015 – V R 46/​13, BFHE 250, 253, BSt­Bl II 2015, 947, Leit­satz 2[]
  3. EuGH, Urteil Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en vom 19.04.2007 – C‑455/​05, EU:C:2007:232, Rz 21 zu Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG[]
  4. EuGH, Urteil Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en, EU:C:2007:232, Rz 23[]
  5. EuGH, Urteil Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en, EU:C:2007:232, Rz 24[]
  6. EuGH, Urteil Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en, EU:C:2007:232, Rz 26[][]
  7. EuGH, Urteil Swiss Re vom 22.10.2009 – C‑242/​08, EU:C:2009:647, Rz 44[]
  8. EuGH, Urteil Swiss Re, EU:C:2009:647, Rz 52[]
  9. EuGH, Urteil Swiss Re, EU:C:2009:647, Rz 44[]
  10. EuGH, Urtei­le GfBk vom 07.03.2013 – C‑275/​11, EU:C:2013:141, Leit­satz 3, sowie Rz 30 und 31, sowie Abbey Natio­nal vom 22.02.2001 – C‑408/​98, EU:C:2001:110, sowie Lud­wig vom 21.06.2007 – C‑453/​05, EU:C:2007:369, Rz 35; vgl. auch BFH, Urteil vom 22.06.2016 – V R 46/​15, BFHE 254, 272, unter II. 2.b bb (4) []
  11. vgl. EuGH, Urteil Vel­vet & Steel Immo­bi­li­en, EU:C:2007:232, Rz 24[]