Erlass von Nach­zah­lungs­zin­sen

Es ist durch die BFH-Recht­spre­chung geklärt, dass eine Umsatz­steu­er­nach­for­de­rung auch dann der Voll­ver­zin­sung nach § 233a AO unter­liegt, wenn die Steu­er­erhö­hung –wie im Streit­fall– allein dar­auf beruht, dass der Steu­er­pflich­ti­ge nach­träg­lich auf die Steu­er­frei­heit der von ihm erbrach­ten Leis­tun­gen ver­zich­tet hat 1. Dies ent­spricht dem Sinn und Zweck der Rege­lun­gen in § 233a AO, einen Aus­gleich dafür zu schaf­fen, dass die Steu­ern bei den ein­zel­nen Steu­er­pflich­ti­gen zu unter­schied­li­chen Zeit­punk­ten fest­ge­setzt und fäl­lig wer­den. Liqui­di­täts­vor­tei­le, die dem Steu­er­pflich­ti­gen oder dem Fis­kus aus dem ver­spä­te­ten Erlass eines Steu­er­be­scheids typi­scher­wei­se ent­stan­den sind, sol­len mit Hil­fe der sog. Voll­ver­zin­sung aus­ge­gli­chen wer­den. Ob die mög­li­chen Zins­vor­tei­le tat­säch­lich bestan­den, ist grund­sätz­lich unbe­acht­lich 2. Uner­heb­lich ist des­halb, dass der Klä­ger dem Leis­tungs­emp­fän­ger die Umsatz­steu­er erst spä­ter auf­grund des Ver­zichts in Rech­nung stel­len konn­te.

Erlass von Nach­zah­lungs­zin­sen

Hier­an ist wei­ter fest­zu­hal­ten. Weder aus dem Auf­satz von Eng­lisch in UR 2011, 648 noch aus der Recht­spre­chung des Bun­des­ge­richts­hofs zur Ent­las­tung wegen recht­mä­ßi­gem Alter­na­tiv­ver­hal­ten im Organ­haf­tungs­recht 3 ergibt sich neu­er Klä­rungs­be­darf.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung von Eng­lisch in UR 2011, 648 folgt aus dem mehr­wert­steu­er­recht­li­chen Neu­tra­li­täts­prin­zip nicht, dass bei einem Leis­tungs­aus­tausch zwi­schen vor­steu­er­ab­zugs­be­rech­tig­ten Unter­neh­men eine Ver­zin­sung nach § 233a AO aus­schei­det. Ins­be­son­de­re lässt sich dem Neu­tra­li­täts­prin­zip nicht ent­neh­men, dass ein (poten­ti­el­ler) Liqui­di­täts­vor­teil des nach­träg­lich zur Umsatz­steu­er­pflicht optie­ren­den Unter­neh­mers gene­rell zu ver­nei­nen ist.

Dies ergibt sich bereits dar­aus, dass Zin­sen zur Umsatz­steu­er kei­nen umsatz­steu­er­ähn­li­chen Cha­rak­ter i.S. von Art. 401 MwSt­Sys­tRL4 haben 5. Der in der MwSt­Sys­tRL ver­an­ker­te Aus­le­gungs­grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät 6 fin­det daher auf die­se –nicht in der MwSt­Sys­tRL gere­gel­ten– steu­er­li­chen Neben­leis­tun­gen kei­ne Anwen­dung 7.

Dar­über hin­aus führt der Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät nicht dazu, dass Umsatz­steu­er nur erho­ben wer­den darf, wenn die­se tat­säch­lich abge­wälzt wor­den ist. Eben­so wie § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Umsatz­steu­er­ge­set­zes sieht auch Art. 63 der MwSt­Sys­tRL die sog. Soll­be­steue­rung als Regel­fall vor. Danach tre­ten Steu­er­tat­be­stand und Steu­er­an­spruch –unab­hän­gig von der Ertei­lung einer Rech­nung und der Ent­rich­tung der Gegen­leis­tung– zum Zeit­punkt der Leis­tungs­er­brin­gung ein. Dar­aus ergibt sich, dass eine feh­len­de Abwäl­zung die Liqui­di­täts­vor­tei­le, die dem Steu­er­pflich­ti­gen oder dem Fis­kus aus dem ver­spä­te­ten Erlass eines Umsatz­steu­er­be­scheids typi­scher­wei­se ent­ste­hen, nicht zu besei­ti­gen ver­mag.

In der Recht­spre­chung geklärt ist auch die Fra­ge, ob § 233a AO die Berück­sich­ti­gung eines fik­ti­ven Sach­ver­halts vor­sieht 8. Mit Urteil vom 30. März 2006 9 hat der Bun­des­fi­nanz­hof ins­be­son­de­re ent­schie­den, dass ein Ver­gleich der Liqui­di­tät des Steu­er­pflich­ti­gen auf­grund sei­nes "vor­schrifts­wid­ri­gen" Ver­hal­tens mit der fik­ti­ven Liqui­di­tät, die er beses­sen hät­te, wenn er sich "vor­schrifts­mä­ßig" ver­hal­ten hät­te, nicht erfol­gen kann.

In der Recht­spre­chung des Bun­des­ge­richts­hofs 10 ver­mag der Bun­des­fi­nanz­hof kei­ne neu­en Gesichts­punk­te zu erken­nen, die zu einer geän­der­ten Beur­tei­lung füh­ren könn­ten. Die –zur zivil­recht­li­chen Haf­tung eines Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers ange­stell­ten– Erwä­gun­gen des Bun­des­ge­richts­hofs zur Fra­ge, ob trotz des Ver­sto­ßes gegen die gesell­schafts­recht­li­che Kom­pe­tenz­ord­nung ein Scha­dens­er­satz­an­sprü­che begrün­den­der unzu­läs­si­ger Son­der­vor­teil fehlt, sind auf die Ver­zin­sung von Steu­er­an­sprü­chen nach § 233a AO nicht über­trag­bar.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 1. März 2013 – V B 112/​11

  1. BFH, Urteil vom 05.05.2011 – V R 39/​10, BFH/​NV 2011, 1474[]
  2. BFH, Urtei­le vom 23.10.2003 – V R 2/​02, BFHE 203, 410, BSt­Bl II 2004, 39, und in BFH/​NV 2011, 1474[]
  3. BGH, Urtei­le vom 21.07.2008 – II ZR 39/​07, DStR 2008, 1974; vom 11.12.2006 – II ZR 166/​05, DStR 2007, 310[]
  4. Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem[]
  5. vgl. zu Art. 33 der Sechs­ten Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG; BFH, Urteil in BFHE 200, 38, BSt­Bl II 2003, 175, m.w.N.[]
  6. vgl. EuGH, Urteil vom 19.07.2012 – C‑44/​11, Deut­sche Bank AG, UR 2012, 667[]
  7. vgl. zum Aspekt der Belas­tungs­neu­tra­li­tät BFH, Urteil in BFHE 200, 38, BSt­Bl II 2003, 175[]
  8. ver­nei­nend BFH, Urteil vom 24.02.2005 – V R 62/​03, BFH/​NV 2005, 1220, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung 2005, 627, unter II.2.c[]
  9. BFH, Urteil vom 30.03.2006 – V R 60/​04, BFH/​NV 2006, 1434[]
  10. BGH in DStR 2008, 1974; und in DStR 2007, 310[]