Ermä­ßig­ter Steu­er­satz bei stun­den­wei­ser Ver­mie­tung von Hotel­zim­mern

Die stun­den­wei­se Über­las­sung von Hotel­zim­mern unter­liegt nicht dem ermä­ßig­ten Umsatz­steu­er­satz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG unab­hän­gig davon, ob die Zim­mer an Pro­sti­tu­ier­te oder deren Kun­den ver­mie­tet wer­den. § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG setzt für die "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men" grund­sätz­lich vor­aus, dass dem Gast die Nut­zungs­mög­lich­keit des Zim­mers für min­des­tens eine Über­nach­tung ein­ge­räumt wird.

Ermä­ßig­ter Steu­er­satz bei stun­den­wei­ser Ver­mie­tung von Hotel­zim­mern

Die stun­den­wei­se Über­las­sung von Hotel­zim­mern stellt auch kei­ne Ver­mie­tung und Ver­pach­tung von Grund­stü­cken i. S. d. § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG dar.

Bei der halb­stun­den­wei­sen Über­las­sung von Hotel­zim­mern an Gäs­te han­delt es sich um eine steu­er­ba­re sons­ti­ge Leis­tung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 3 Abs. 9 UStG. Die­se unter­liegt dem Regel­steu­er­satz. Weder ist der ermä­ßig­te Steu­er­satz nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG anzu­wen­den, noch ist die Leis­tung nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a) UStG umsatz­steu­er­frei.

Auf die Umsät­ze der Hotel­be­trei­be­rin aus der halb­stun­den­wei­sen Über­las­sung von Hotel­zim­mern ist der ermä­ßig­te Steu­er­satz nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG, der mit Wir­kung zum 1.01.2010 durch Art. 5 Nr. 1 des Geset­zes zur Beschleu­ni­gung des Wirt­schafts­wachs­tums vom 22.12.2009 1 ein­ge­führt wur­de, nicht anwend­bar.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG unter­liegt dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz von 7 % die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält. Dies gilt nicht für Leis­tun­gen, die nicht unmit­tel­bar der Ver­mie­tung die­nen, auch wenn die­se Leis­tun­gen mit dem Ent­gelt für die Ver­mie­tung abge­gol­ten sind, § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG.

Als Aus­nah­me­vor­schrift zu § 12 Abs. 1 UStG, wonach grund­sätz­lich jeder steu­er­ba­re Umsatz und damit auch jede sons­ti­ge Leis­tung, die ein Steu­er­pflich­ti­ger gegen Ent­gelt erbringt, mit dem Regel­steu­er­satz der Umsatz­steu­er unter­lie­gen soll, ist § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG eng aus­zu­le­gen. Dies ver­deut­licht auch die Geset­zes­be­grün­dung zu des­sen Ein­füh­rung. Die Ermä­ßi­gung soll sowohl die Umsät­ze des klas­si­schen Hotel­ge­wer­bes als auch kurz­fris­ti­ge Beher­ber­gun­gen in Pen­sio­nen, Frem­den­zim­mern und ver­gleich­ba­ren Ein­rich­tun­gen umfas­sen 2. Erfasst wer­den sol­len allein die rei­nen Beher­ber­gungs­leis­tun­gen, nicht jedoch Leis­tun­gen, die nicht unmit­tel­bar der Ver­mie­tung die­nen 3.

Vor­lie­gend fehlt es bei dem gebo­te­nen engen Ver­ständ­nis bereits an einer "Ver­mie­tung" von "Wohn- und Schlaf­räu­men", die zur kurz­fris­ti­gen "Beher­ber­gung" bereit­ge­hal­ten wer­den.

Es ist davon aus­zu­ge­hen, dass die von der Hotel­be­trei­be­rin halb­stun­den­wei­se ver­mie­te­ten Zim­mer kei­ner­lei beson­de­re Aus­stat­tungs­merk­ma­le auf­wei­sen, son­dern mit den­je­ni­gen Zim­mern ver­gleich­bar sind, die auch für Über­nach­tungs­gäs­te für ein oder meh­re­re Über­nach­tun­gen bereit­ge­hal­ten wer­den. Es han­delt sich mit­hin um Räum­lich­kei­ten, die so ein­ge­rich­tet sind, dass dar­in gewohnt und geschla­fen wer­den kann und die der Auf­nah­me von Per­so­nen zur Gewäh­rung von Unter­kunft die­nen kön­nen 4.

Jedoch wer­den die­se Zim­mer nicht als Wohn- und Schlaf­räu­me zur Beher­ber­gung über­las­sen.

In Lite­ra­tur und Recht­spre­chung wur­de eine "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men" bis­her in Fäl­len ver­neint, in denen im Rah­men eines Bor­dells oder bor­dell­arti­gen Betriebs vom Unter­neh­mer Zim­mer direkt an Pro­sti­tu­ier­te ver­mie­tet wer­den, damit die­se – unter Inan­spruch­nah­me ggf. wei­te­rer Zusatz­leis­tun­gen in Form der bereit­ge­stell­ten Infra­struk­tur (z. B. Voll­ver­pfle­gung, Wäsche­ser­vice, Video­über­wa­chung u. ä.) – die Pro­sti­tu­ti­on aus­üben kön­nen. Der Schwer­punkt der Leis­tung lie­ge dann nicht in der Über­las­sung von Wohn- oder Schlaf­mög­lich­kei­ten. Im Vor­der­grund ste­he viel­mehr die Mög­lich­keit, in den über­las­se­nen Räu­men sexu­el­le Leis­tun­gen gegen Ent­gelt zu erbrin­gen und zu kon­su­mie­ren. Die Räu­me dien­ten damit nicht der Beher­ber­gung von Per­so­nen, son­dern der Aus­übung einer gewerb­li­chen Tätig­keit 5.

Nichts ande­res gilt im vor­lie­gen­den Fall der ent­gelt­li­chen Zim­mer­über­las­sung im Halb­stun­den­takt. Die "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men", die zur "Beher­ber­gung" bereit­ge­hal­ten wer­den, setzt nach dem natür­li­chen Sprach­ge­brauch bei gebo­te­nem engen Ver­ständ­nis vor­aus, dass die Räum­lich­kei­ten dem Gast für eine gewis­se Min­dest­dau­er über­las­sen wer­den. Die­se ist jeden­falls bei einer Über­las­sung von ledig­lich einer hal­ben oder gan­zen Stun­de nicht erreicht, son­dern erfor­dert regel­mä­ßig die Nut­zungs­mög­lich­keit für einen län­ge­ren Zeit­raum, min­des­tens für eine Über­nach­tung. Prä­gend beim "Woh­nen und Schla­fen" in einem geschütz­ten Rück­zugs­raum sowie bei einer "Beher­ber­gung" ist regel­mä­ßig das Ver­wei­len über Nacht. Die­ses ent­spricht auch dem Ver­ständ­nis von einem klas­si­schen Hotel­be­trieb, der nach der Geset­zes­be­grün­dung gera­de pri­vi­le­giert wer­den soll­te. Wesens­merk­mal ist daher die Min­dest­ver­weil­mög­lich­keit von einer Über­nach­tung.

Wer hin­ge­gen wie die Hotel­be­trei­be­rin von vorn­her­ein sei­ne an sich als Wohn- und Schlaf­raum aus­ge­stat­te­ten Räum­lich­kei­ten in der Tak­tung von einer hal­ben Stun­de über­lässt, rich­tet sich schon auf­grund der zeit­li­chen Beschrän­kung an einen Kun­den­kreis, der die­se Räum­lich­kei­ten gera­de nicht pri­mär zum Woh­nen und Schla­fen im Sinn einer Beher­ber­gung über Nacht benö­tigt und ent­spre­chend nut­zen will. Viel­mehr liegt einer sol­chen Raum­über­las­sung regel­mä­ßig eine ande­re Geschäfts­grund­la­ge zugrun­de, die ihr den Cha­rak­ter als Ver­mie­tung von Wohn-und Schlaf­räu­men nimmt. Bei einem "Hotel­be­trieb", der sich in unmit­tel­ba­rer Nähe …, zahl­rei­chen Betrie­ben der Ero­tik­bran­che sowie in einem Vier­tel mit – trotz Sperr­be­zirks­ver­ord­nung – exis­tie­ren­der Stra­ßen­pro­sti­tu­ti­on befin­det, zielt ein sol­ches Ange­bot der halb­stün­di­gen Zim­mer­über­las­sung auch dar­auf ab, poten­ti­el­le "Frei­er" als Kun­den zu gewin­nen. Soweit die Hotel­be­trei­be­rin bestrei­tet, dass über­haupt Zim­mer an poten­ti­el­le Frei­er ver­mie­tet wur­den, ist dies lebens­fremd und wider­sprüch­lich zu ihren übri­gen Ein­las­sun­gen, wonach man­chen männ­li­chen Gäs­ten Frau­en nach­folg­ten, die mög­li­cher­wei­se dem äuße­ren Anschein nach der Pro­sti­tu­ti­on nach­gin­gen. Letzt­lich war sie durch den Ver­kauf von Kon­do­men an ihre Kun­den auch auf die­sen Betrieb ein­ge­stellt. Geschäfts­grund­la­ge einer sol­chen Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten ist dann aber, dass in den Räu­men sexu­el­le Leis­tun­gen gegen Ent­gelt erbracht bzw. kon­su­miert wer­den.

Dabei ist der Ein­wand der Hotel­be­trei­be­rin uner­heb­lich, sie betrei­be gera­de kein Bor­dell, stel­le kei­ne bor­dell­arti­ge Infra­struk­tur zur Ver­fü­gung und ver­mie­te über­dies nicht an Pro­sti­tu­ier­te. Allein ent­schei­dend ist, dass auf­grund des zeit­li­chen Moments der halb­stun­den­wei­sen Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten der Ziel­set­zung und dem Cha­rak­ter nach kei­ne "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men" vor­liegt, da die­se eine dem Gast ein­ge­räum­te Nut­zungs­mög­lich­keit von min­des­tens einer Über­nach­tung erfor­dert. Bei die­sem anzu­le­gen­den Maß­stab geht der Leis­tungs­cha­rak­ter als "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men" nicht erst durch Über­las­sung von spe­zi­ell ein­ge­rich­te­ten Zim­mern an Pro­sti­tu­ier­te zur Aus­übung ihrer gewerb­li­chen Tätig­keit ver­lo­ren. Auch die schlich­te Zim­mer­über­las­sung ohne Zusatz­leis­tun­gen aus­schließ­lich an den männ­li­chen Gast als Pri­vat­mann und nicht die Pro­sti­tu­ier­te als Gewer­be­trei­ben­de ist wegen der nur kurz­fris­ti­gen Nut­zungs­mög­lich­keit kei­ne begüns­tig­te Beher­ber­gungs­leis­tung.

Auch der Ein­wand der Hotel­be­trei­be­rin, sie kön­ne nicht kon­trol­lie­ren, ob ein Gast ein Zim­mer ledig­lich des­halb anmie­te, um sexu­el­le Dienst­leis­tun­gen zu kon­su­mie­ren, weil sie bei Nach­fra­gen kei­ne ehr­li­che Ant­wor­ten von den Gäs­ten erhiel­te, ist unbe­acht­lich. Auf­grund des räum­li­chen und geschäft­li­chen Umfelds des Hotels steht zum einen fest, dass die Hotel­be­trei­be­rin mit dem Ange­bot der halb­stün­di­gen Über­las­sung von Räu­men gera­de auf "Frei­er" als Kun­den abziel­te. Die­ses wird zudem von dem Umstand gestützt, dass man­gels Erfas­sung von Namen und Anschrift sowie der Bar­zah­lung der Gast anonym blieb. Zum ande­ren ist allein ent­schei­dend, dass auch bei man­geln­der Kon­troll­mög­lich­keit die Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten im Halb­stun­den­takt – im Rah­men einer Nega­tiv­ab­gren­zung – gera­de nicht dar­auf abzielt, eine klas­si­sche Beher­ber­gungs­leis­tung zur Über­nach­tung anzu­bie­ten.

Soweit sich die Hotel­be­trei­be­rin dar­auf beru­fen hat, teil­wei­se wür­den ihre Zim­mer auch von Obdach­lo­sen zur Kör­per­pfle­ge ange­mie­tet, bestehen bereits Zwei­fel, dass dies auf­grund der schlech­ten sani­tä­ren Ein­rich­tun­gen des Hotels und des Prei­ses von 11 € pro hal­ber Stun­de in nen­nens­wer­tem Umfang tat­säch­lich statt­ge­fun­den hat. Prä­gen­der Cha­rak­ter einer sol­chen Leis­tung wäre aber eben­falls nicht die Beher­ber­gung über Nacht, son­dern das Bereit­stel­len von sani­tä­ren Ein­rich­tun­gen gegen Ent­gelt, wie dies bei­spiels­wei­se auch an grö­ße­ren Bahn­hö­fen oder Flug­hä­fen üblich ist, ohne dass eine Beher­ber­gungs­leis­tung ange­nom­men wer­den kann.

Die Hotel­be­trei­be­rin kann sich schließ­lich nicht dar­auf beru­fen, auch Luxus­ho­tels sei dann der ermä­ßig­te Steu­er­satz für ihre Über­nach­tungs­leis­tun­gen zu ver­weh­ren, da die­se auch nicht aus­schlie­ßen könn­ten, dass Hotel­gäs­te Pro­sti­tu­ier­te mit auf ihr Zim­mer näh­men. Das Geschäfts­mo­dell der Hotel­be­trei­be­rin, das gera­de auf eine kurz­fris­ti­ge Über­las­sung der Räum­lich­kei­ten für eine hal­be oder vol­le Stun­de abzielt, ist damit nicht ver­gleich­bar. Bei der Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men für min­des­tens eine Nacht steht das Ziel des Hote­liers im Vor­der­grund, eine klas­si­sche Beher­ber­gungs­leis­tung zu erbrin­gen. Er hält das Zim­mer für die Beher­ber­gung für min­des­tens eine Nacht bereit und ver­mie­tet es damit zu Wohn- und Schlaf­zwe­cken. Mit einem ent­spre­chen­den Ver­trags­an­ge­bot der Nut­zungs­mög­lich­keit für min­des­tens eine Nacht wen­det er sich an den Gast, der das Ange­bot annimmt und eine sol­che Nut­zungs­mög­lich­keit erhält. Ent­spre­chend ist der Preis als Über­nach­tungs­preis kal­ku­liert und wird nicht bei nur stun­den­wei­ser Nut­zung durch den Gast redu­ziert.

Auch nach den Vor­ga­ben der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (Mehr­wert­steu­er­sys­tem­richt­li­nie ‑MwSt­Sys­tRL) sind die hier strei­ti­gen Umsät­ze aus der halb­stun­den­wei­sen Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten nicht ermä­ßigt zu besteu­ern.

Gemäß Titel VIII Kapi­tel 2 Abschnitt 2 Art. 98 Abs. 2 der MwSt­Sys­tRL sind ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze nur auf Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den und Dienst­lei­tun­gen der in Anhang III genann­ten Kate­go­ri­en anwend­bar. Gemäß der Kate­go­rie 12 des Anhangs III kann ein ermä­ßig­ter Mehr­wert­steu­er­satz auf die Beher­ber­gung in Hotels und ähn­li­chen Ein­rich­tun­gen, ein­schließ­lich der Beher­ber­gung in Feri­en­un­ter­künf­ten, und Ver­mie­tung von Cam­ping­plät­zen und Plät­zen für das Abstel­len von Wohn­wa­gen ange­wandt wer­den. Die MwSt­Sys­tRL legt den Schwer­punkt der Befrei­ung auf das Tat­be­stands­merk­mal der Beher­ber­gung in Hotels oder einer einem Hotel ähn­li­chen Ein­rich­tung. Wesens­merk­mal auch einer dem Hotel ähn­li­chen Ein­rich­tung ist die Beher­ber­gung für eine gewis­se Dau­er, was ins­be­son­de­re durch die Ergän­zun­gen Feri­en­un­ter­künf­te, Cam­ping­plät­ze sowie Abstell­plät­ze für Wohn­wa­gen deut­lich wird. All die­sen Ein­rich­tun­gen ist gemein, dass sie für gewöhn­lich für eine Min­dest­ver­weil­dau­er von einer Über­nach­tung auf­ge­sucht wer­den. Wie bereits aus­ge­führt, ist dies bei den von der Hotel­be­trei­be­rin erbrach­ten Leis­tun­gen, soweit es die Ver­mie­tung im Halb­stun­den­takt betrifft, von vorn­her­ein nicht ange­legt.

Die Umsät­ze der Hotel­be­trei­be­rin aus der Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten im Halb­stun­den­takt sind auch nicht nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a) UStG von der Umsatz­steu­er befreit.

Nach die­ser Vor­schrift sind die Umsät­ze aus der Ver­mie­tung und der Ver­pach­tung von Grund­stü­cken von der Umsatz­steu­er befreit. Nicht befreit sind die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält, § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG.

Die Steu­er­frei­heit schei­det zwar vor­lie­gend nicht bereits auf­grund der Rück­aus­nah­me­re­ge­lung des § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG aus. Der von § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG und § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG wort­laut­i­den­tisch ver­wen­de­te Tat­be­stand der "Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält" ist ein­heit­lich aus­zu­le­gen 6. Wie oben gezeigt, erfüllt die halb­stun­den­wei­se Ver­mie­tung von Räu­men die­sen Tat­be­stand nicht.

Die Hotel­be­trei­be­rin erzielt aber kei­ne Umsät­ze aus der Ver­mie­tung oder Ver-pach­tung von Grund­stü­cken. Der Begriff der Grund­stücks­ver­mie­tung ist auf der Grund­la­ge der MwSt­Sys­tRL uni­on­rechts­kon­form aus­zu­le­gen. Die zivil­recht­li­chen Bestim­mun­gen der jewei­li­gen natio­na­len Vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten sind inso­weit nicht ent­schei­dend. Grund­sätz­lich besteht die Grund­stücks­ver­mie­tung dar­in, dass der Ver­mie­ter dem Mie­ter gegen Zah­lung des Miet­zin­ses für eine ver­ein­bar­te Dau­er das Recht über­trägt, die Miet­sa­che in Besitz zu neh­men und gleich einem Eigen­tü­mer zu gebrau­chen und ande­re davon aus­zu­schlie­ßen 7. Nach der Recht­spre­chung des BFH ist die Steu­er­be­frei­ung für Umsät­ze durch Grund­stücks­ver­mie­tung eng aus­zu­le­gen. Dabei ist zu beach­ten, dass die Dau­er der Grund­stücks­nut­zung ein Haupt­ele­ment des steu­er­frei­en Umsat­zes ist 8. Ins­be­son­de­re zur Abgren­zung der Ver­mie­tung von Räum­lich­kei­ten nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG kommt es auf die beab­sich­tig­te Dau­er der Nut­zungs­über­las­sung an. Steu­er­be­freit ist regel­mä­ßig nur eine lang­fris­ti­ge Ver­mie­tung vom min­des­tens sechs Mona­ten 9.

Dane­ben ist eine Grund­stücks­ver­mie­tung i. S. d. § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG nicht anzu­neh­men, wenn nicht die Grund­stücks­nut­zung, son­dern die Mög­lich­keit, eine bestimm­te Betä­ti­gung auf dem Grund­stück aus­zu­üben, aus der Sicht des Leis­tungs­emp­fän­gers im Vor­der­grund steht, es sich mit­hin um einen Ver­trag beson­de­rer Art han­delt 10.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist die Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten im Halb­stun­den­takt bereits wegen ihrer zeit­li­chen Beschrän­kung kei­ne Grund­stücks­ver­mie­tung. Wenn zur Abgren­zung der steu­er­frei­en von der steu­er­pflich­ti­gen Ver­mie­tung auf­grund einer nur kurz­fris­ti­gen Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die zur Beher­ber­gung von Frem­den bereit­ge­hal­ten wer­den (§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG), im Wesent­li­chen das zeit­li­che Ele­ment aus­schlag­ge­bend ist, so muss dies erst recht für die vor­lie­gen­de Über­las­sung von Hotel­zim­mern gel­ten, die wegen der Beschrän­kung auf nur eine hal­ben oder gan­zen Stun­de bereits nicht als Beher­ber­gungs­leis­tung anzu­se­hen ist. Eine Über­las­sung von Hotel­zim­mern im Halb­stun­den­takt ist bereits kei­ne kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men und erst Recht kei­ne dau­er­haf­te Ver­mie­tung. Viel­mehr steht auf­grund der zeit­li­chen Beschrän­kung der Raum­über­las­sung für den Leis­tungs­emp­fän­ger nicht die (lang­fris­ti­ge) Grund­stücks­nut­zung im Vor­der­grund, son­dern eine bestimm­te ande­re, die­se über­la­gern­de Betä­ti­gungs­mög­lich­keit. Für einen "Frei­er" als poten­ti­el­len Kun­den ist dies die Mög­lich­keit, sexu­el­le Dienst­leis­tun­gen zu emp­fan­gen. Für den Obdach­lo­sen ist es die Nut­zung der sani­tä­ren Ein­rich­tung. Die­se über­la­gern­den Geschäfts­grund­la­gen füh­ren zu einem Ver­trag beson­de­rer Art, der sei­nem Cha­rak­ter nach nicht auf die Grund­stücks­ver­mie­tung abzielt.

Eine Steu­er­be­frei­ung der hier strei­ti­gen Ver­mie­tungs­leis­tun­gen ergibt sich auch nicht auf Grund­la­ge der MwSt­Sys­tRL. Nach Titel IX Kapi­tel 3 Arti­kel 135 Abs. 1 Buchst. l)) und Abs. 2 Buchst. a) der MwSt­Sys­tRL befrei­en die Mit­glieds­staa­ten die Umsät­ze aus der Ver­mie­tung und Ver­pach­tung von Grund­stü­cken von der Umsatz­steu­er mit Aus­nah­me der Umsät­ze aus der Gewäh­rung von Unter­kunft im Hotel­ge­wer­be ent­spre­chend den gesetz­li­chen Begriffs­be­stim­mun­gen der Mit­glied­staa­ten oder in Sek­to­ren mit ähn­li­cher Ziel­set­zung, ein­schließ­lich der Ver­mie­tung in Feri­en­la­gern oder auf als Cam­ping­plät­ze erschlos­se­nen Grund­stü­cken.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Gemein­schaft (EuGH) stel­len die im Titel IX vor­ge­se­he­nen Befrei­un­gen eigen­stän­di­ge Begrif­fe des Gemein­schafts­rechts dar, die eine uni­ons­recht­li­che Defi­ni­ti­on erfor­dern. Die "Ver­mie­tung von Grund­stü­cken" im Sinn die­ser Bestim­mung ist in ver­schie­de­ner Hin­sicht ein ande­rer Begriff als in ver­schie­de­nen natio­na­len Rechts­ord­nun­gen. So bezieht sich die Vor­schrift, z. B. zur Fest­le­gung einer Aus­nah­me von der Befrei­ung auf den Beher­ber­gungs­ver­trag ("Gewäh­rung von Unter­kunft im Hotel­ge­wer­be"), den bestimm­te natio­na­le Rechts­ord­nun­gen wegen des Haupt­ge­wichts der vom Gast­wirt erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen und sei­ner Kon­trol­le über die Raum­nut­zung durch den Gast nicht als Miet­ver­trag anse­hen. Dies ändert aber nichts dar­an, dass in Über­ein­stim­mung mit der Recht­spre­chung des BFH zu § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG der Begriff "Ver­mie­tung von Grund­stü­cken" der MwSt­Sys­tRL eben­falls eng aus­zu­le­gen, da er eine Aus­nah­me von dem all­ge­mei­nen Grund­satz dar­stellt, dass jede Dienst­leis­tung, die ein Steu­er­pflich­ti­ger gegen Ent­gelt erbringt, der Umsatz­steu­er unter­liegt 11.

Auch nach Vor­ga­be der MwSt­Sys­tRL ist eine Gesamt­be­trach­tung aller Umstän­de anzu­stel­len, unter denen der Umsatz erfolgt, wobei ins­be­son­de­re der Dau­er der Grund­stücks­nut­zung als Haupt­ele­ment eines Miet­ver­tra­ges beson­de­re Bedeu­tung zukommt. 12. Die Dau­er der Beher­ber­gung ist auch nach der Recht­spre­chung des EuGH ein geeig­ne­tes Kri­te­ri­um für die Unter­schei­dung zwi­schen der Gewäh­rung von Unter­kunft im Hotel­ge­wer­be als steu­er­pflich­ti­gem Umsatz und der Ver­mie­tung von Wohn­räu­men als befrei­tem Umsatz, weil sich eine Hotel­be­her­ber­gung gera­de hin­sicht­lich der Ver­weil­dau­er von der Wohn­raum­ver­mie­tung unter­schei­det 13.

Auch nach die­sen Vor­ga­ben ist die Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten im Halb­stun­den­takt wegen der zeit­li­chen Beschrän­kung sowie der damit ver­bun­de­nen Ände­rung der Geschäfts­grund­la­ge und des Cha­rak­ters der Leis­tung kei­ne steu­er­be­frei­te Ver­mie­tung von Grund­stü­cken.

Den Anteil der auf die halb­stun­den­wei­se Über­las­sung von Räum­lich­kei­ten schätzt das Finanz­ge­richt auf 90 % der von der Hotel­be­trei­be­rin in ihrer Umsatz­steu­er-Vor­anmel­dung für das drit­te Vier­tel­jahr 2012 erklär­ten ermä­ßigt zu besteu­ern­den Umsät­ze.

Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. § 162 Abs. 1 der Abga­ben­ord­nung (AO) sind Besteue­rungs­grund­la­gen durch das Gericht zu schät­zen, soweit es sie nicht ermit­teln oder berech­nen kann. Zu schät­zen ist ins­be­son­de­re dann, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge Bücher oder Auf­zeich­nun­gen, die er nach den Steu­er­ge­set­zen zu füh­ren hat, nicht vor­le­gen kann oder wenn die Buch­füh­rung oder die Auf­zeich­nun­gen der Besteue­rung nicht nach § 158 AO zugrun­de gelegt wer­den kön­nen (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO). Dies ist dann der Fall, wenn die Buch­füh­rung den Vor­schrif­ten der §§ 140 bis 148 AO nicht ent­spricht oder im Ein­zel­fall ein Anlass besteht, ihre sach­li­che Rich­tig­keit anzu­zwei­feln. Nach § 145 Abs. 1 AO muss die Buch­füh­rung so beschaf­fen sein, dass sie einem sach­ver­stän­di­gen Drit­ten inner­halb ange­mes­se­ner Zeit einen Über­blick über die Geschäfts­vor­fäl­le und über die Lage des Unter­neh­mens ver­mit­teln kann. Die Geschäfts­vor­fäl­le müs­sen sich in ihrer Ent­ste­hung und Abwick­lung ver­fol­gen las­sen. Kas­sen­ein­nah­men und Kas­sen­aus­ga­ben sol­len täg­lich fest­ge­hal­ten wer­den (§ 146 Abs. 1 Satz 2 AO). Bücher, Auf­zeich­nun­gen, Buchungs­be­le­ge und sons­ti­ge Unter­la­gen, soweit sie für die Besteue­rung von Bedeu­tung sind, sind geord­net auf­zu­be­wah­ren (§ 147 Abs. 1 Nr. 1, 4 und 5 AO). Für die Auf­tei­lung von Umsät­zen in Umsät­ze zum Regel­steu­er­satz und ermä­ßigt zu besteu­ern­de Umsät­ze besteht eine Schät­zungs­be­fug­nis, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge im Rah­men sei­ner Mit­wir­kungs­pflicht kei­ne aus­sa­ge­kräf­ti­gen Unter­la­gen vor­legt 14.

Vor­lie­gend ergibt sich die Schät­zungs­be­fug­nis dar­aus, dass die Hotel­be­trei­be­rin die ihrem Kas­sen­buch zugrun­de lie­gen­den Grund­auf­zeich­nun­gen, die Tages­zet­tel, nicht auf­be­wahrt hat. Durch die Ver­nich­tung der Tages­zet­tel sind für den Streit­zeit­raum kei­ne Auf­zeich­nun­gen mehr vor­han­den, anhand derer die Tages­ein­nah­men über­haupt nach­voll­zieh­bar, über­prüf­bar und im Hin­blick auf die halb­stun­den­wei­se Über­las­sung auf­teil­bar wären.

Die Wahl der Schät­zungs­me­tho­de steht im pflicht­ge­mä­ßen Ermes­sen des Gerichts, wenn es – wie hier – sei­ne eige­ne Schät­zungs­be­fug­nis aus § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. § 162 AO aus­übt. Ziel jeder Schät­zung muss es sein, Besteue­rungs­grund­la­gen so zu ermit­teln, dass sie der Wirk­lich­keit mög­lichst nahe kom­men. Schätz­er­geb­nis­se müs­sen dar­über hin­aus wirt­schaft­lich ver­nünf­tig und mög­lich sein 15. Bestehen gro­ße Mani­pu­la­ti­ons­mög­lich­kei­ten, wie dies bei Bar­ge­schäf­ten in erheb­li­chem Umfang der Fall ist, und hat der Steu­er­pflich­ti­ge feh­len­de Über­prü­fungs­mög­lich­kei­ten zu ver­tre­ten, weil er Bele­ge nicht vor­legt und Auf­zeich­nun­gen unrich­tig sind, ist ledig­lich eine gro­be Schät­zung gebo­ten 16. Es liegt in der Natur der Sache, dass das Ergeb­nis einer Schät­zung von den tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­sen abwei­chen kann. Sol­che Abwei­chun­gen sind not­wen­dig mit einer Schät­zung ver­bun­den, die in Unkennt­nis der wah­ren Gege­ben­hei­ten erfolgt. Die Schät­zung muss sich aller­dings in dem durch die Umstän­de des Fal­les gezo­ge­nen Schät­zungs­rah­men hal­ten 17.

Finanz­ge­richt Ham­burg, Urteil vom 7. Mai 2014 – 2 K 293/​13 18

  1. BGBl I 2009, 3950[]
  2. Geset­zes­ent­wurf zum Wachs­tums­be­schleu­ni­gungs­ge­setz vom 09.11.2005, BT-Drs. 17/​15, unter Begrün­dung A., S. 11[]
  3. Bericht des Finanz­aus­schus­ses vom 03.12 2009, BT-Drs. 17/​147, unter B. zu Arti­kel 5, S. 9, 10[]
  4. vgl. Nies­kens in Rau/​Dürrwächter/​Flick/​Geist, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 11, Anm. 51[]
  5. vgl. Nies­kens in Rau/​Dürrwächter/​Flick/​Geist, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 11, Anm. 53; Klenk in Sölch/​Ringleb, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 11, Rz. 542; FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 01.06.2012 – 1 K 2723/​10 U, EFG 2012, 1699 ff.; Urteil vom 01.06.2012 – 1 K 2816/​10 U; BFH, Urteil vom 22.08.2013 – V R 18/​12, BSt­Bl II 2013, 1058[]
  6. BFH, Urteil vom 22.08.2013 – V R 18/​12, BSt­Bl II 2013, 1058[]
  7. vgl. Klenk in Sölch/​Ringleb, UStG, § 4 Nr. 12, Rz. 28 m. w. N.[]
  8. vgl. BFH, Beschluss vom 26.04.2002 – V B 168/​01, BFH/​NV 2002, 1345[]
  9. BFH, Urteil vom 08.08.2013 – V R 7/​13, BFH/​NV 2013, 1952 ff.[]
  10. vgl. BFH, Beschluss vom 13.09.2002 – V B 51/​02, BFH/​NV 2003, 212[]
  11. vgl. EuGH, Urtei­le vom 12.09.2000 – C‑358/​97 "Kom­mis­si­on/​Irland", Slg 2000, I‑6301 Rz. 51 ff.; und vom 04.10.2001 – C‑326/​99 "Goed Wonen", UR 2001, 484 Rz. 46[]
  12. vgl. EuGH, Urteil vom 18.01.2001 – C‑150/​99 "Stock­holm Lin­dö­park", UR 2001, 153 ff.[]
  13. vgl. EuGH, Urteil vom 12.02.1998 – C‑346/​95 "Bla­si", UR 1998, 189 ff.[]
  14. vgl. BFH, Urteil vom 30.06.2011 – V R 18/​10, BSt­Bl II 2013, 246[]
  15. vgl. BFH, Urteil vom 18.12 1984 – VIII R 195/​82, BSt­Bl II 1986, 226[]
  16. vgl. BFH, Urteil vom 12.04.1988 – VIII R 154/​84, BFH/​NV 1989, 636[]
  17. vgl. BFH, Urteil vom 01.10.1992 – IV R 34/​90, BSt­Bl II 1993, 259[]
  18. Revi­si­on anhän­gig beim Bun­des­fi­nanz­hof, V R 30/​14[]