Geldspielautomaten – oder: Umsatzsteuer auf die Vergnügungsteuer

Bei Umsätzen mit Spielautomaten mit oder ohne Gewinnmöglichkeit ist die Vergnügungsteuer nicht aus der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer herauszurechnen, entschied jetzt der Bundesfinanzhof.

Geldspielautomaten – oder: Umsatzsteuer auf die Vergnügungsteuer

Will sagen: Der Automatenbetreiber legt die Vergnügungsteuer auf die Einsätze um (logisch, denn woraus soll er sonst die Vergnügungsteuer bezahlen, wenn nicht aus den Spieleinsätzen). Dann muss er auf die umgelegte Vergnügungsteuer wiederum Umsatzsteuer zahlen. Es wird also – ähnlich wie auch bei der Mineralölsteuer an der Tankstelle – auf die Steuer nochmals Umsatzsteuer fällig.

Die Umsätze des Automatenaufstellers sind nicht gemäß § 4 Nr. 9 Buchst. b UStG steuerbefreit, weil sie nicht unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen und es sich nicht um Umsätze einer zugelassenen Spielbank handelt. Zwar kann sich ein Aufsteller von Geldspielautomaten auf die Steuerfreiheit seiner Umsätze nach Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG in dem Sinne berufen, dass die Vorschrift des § 4 Nr. 9 Buchst. b UStG keine Anwendung findet1. Eine solche Berufung auf die Richtlinie war jedoch in dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall nicht erfolgt, der Automatenhersteller hatte dies vielmehr im Hinblick auf den bei steuerfreien Leistungen ansonsten entfallenden Vorsteuerabzug ausdrücklich abgelehnt.

Dann ist aber, so der Bundesfinanzhof, bei der Bemessung des Umsatzes nur die Umsatzsteuer, nicht aber die Vergnügungsteuer abzuziehen.

Gemäß § 10 Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG wird der Umsatz für die sonstige Leistung nach dem Entgelt bemessen, wozu alles gehört, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Zusätzlich stellt Satz 4 der Vorschrift klar, dass beim innergemeinschaftlichen Erwerb (auch) Verbrauchsteuern, die vom Erwerber geschuldet oder entrichtet werden, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind.

Diese Regelungen entsprechen Art. 11 Teil A Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG, der ausdrücklich klarstellt, dass in die Besteuerungsgrundlage “Steuern, Zölle, Abschöpfungen und Abgaben mit Ausnahme der Mehrwertsteuer selbst” einzubeziehen sind. Danach ergibt sich, dass außer der Umsatzsteuer Verbrauchsteuern wie hier die Vergnügungsteuer nicht aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sind2. Hier gilt nichts anderes als bei den übrigen überwälzbaren Verbrauchsteuern wie z.B. der Teesteuer, Kaffeesteuer, Zuckersteuer, Süßstoffsteuer, Tabaksteuer, Biersteuer und der Branntweinmonopolabgabe3.

Ein Abzug der Vergnügungsteuer von der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer wäre gemäß § 10 UStG nur dann möglich, wenn die Vergnügungsteuer die Merkmale einer Umsatzsteuer erfüllen würde. In diesem Falle würde den Ländern die Gesetzgebungskompetenz fehlen, da nach Art. 105 Abs. 2a GG den Ländern die Gesetzgebungskompetenz über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern zustehen, “solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind”. Dies ist jedoch nicht der Fall. Denn sowohl der Gerichtshof der Europäischen Union4, das Bundesverfassungsgericht5, als auch der Bundesfinanzhof6 haben bereits entschieden, dass die Vergnügungsteuer nicht die abstrakten Wesensmerkmale einer Umsatzsteuer aufweist, weil sie keine allgemeine Steuer ist, nicht auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe erhoben wird und sich nicht auf den bei jedem Umsatz erzielten Mehrwert, sondern “auf den Bruttobetrag aller Einnahmen” bezieht.

Etwas anderes ergibt sich für den Bundesfinanzhof auch nicht aus dem Glawe-Urteil des Gerichtshofs der Euorpäischen Gemeinschaften7. Danach besteht bei Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit, die aufgrund zwingender gesetzlicher Vorschriften so eingestellt sind, dass ein bestimmter Prozentsatz der Spieleinsätze als Gewinn an die Spieler ausgezahlt wird, die vom Betreiber für die Bereitstellung der Automaten tatsächlich erhaltene Gegenleistung nur in dem Teil der Einsätze, über den er effektiv selbst verfügen kann. Hieraus folgt für den Bundesfinanzhof aber hieraus nicht, dass als umsatzsteuerrechtliches Entgelt nur noch der dem Unternehmer nach Abzug sonstiger Steuern und Betriebsausgaben verbleibende Reinerlös zu besteuern wäre, denn nicht der Gewinn, sondern der Umsatz ist Besteuerungsgrundlage der Umsatzsteuer. So hat der Gerichtshof der Europäischen Union inzwischen entschieden, dass bei der Veranstaltung von Ratewettbewerben die gesamte Gegenleistung ohne Abzug der ausgeschütteten Preise zur Bemessungsgrundlage gehört; diese ständen –anders als im Fall Glawe, in dem ein Teil der Einnahmen durch eine technische Trennung der Verfügungsgewalt des Leistenden entzogen war– dem Veranstalter in vollem Umfang zu und erlaubten ihm, die mit seiner Tätigkeit verbundenen Kosten zu decken8. Dementsprechend hat auch der Bundesfinanzhof bei Brieftaubenwetten die gesamten Wetteinsätze in die Bemessungsgrundlage einbezogen9.

Für den Abzug der Vergnügungsteuer von der Bemessungsgrundlage bei Umsätzen aus Geldspielgeräten spricht nicht, dass die Vergnügungsteuer auf Abwälzung auf den Verbraucher angelegt und dies wegen der Gewinnbeschränkung der Spielverordnung nicht möglich ist.

Denn die etwaige Rechtswidrigkeit der Vergnügungsteuer wäre, so der Bundesfinanzhof, für die vorliegend maßgebliche Rechtsfrage der Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide rechtlich unerheblich10.

Im Übrigen hat das Bundesverfassungsgericht bereits entschieden, dass es für die Rechtmäßigkeit einer Vergnügungsteuer genügt, wenn sie auf die Überwälzung auf den Kunden angelegt ist, auch wenn dies nicht in jedem Einzelfall gelingt. Die Abwälzbarkeit sei weder durch die Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns noch durch den Höchstbetrag des Einsatzes ausgeschlossen, da der Automatenaufsteller nicht gehindert sei, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken11. Inwieweit die von der Klägerin erhobene Vergnügungsteuer diesen rechtlichen Vorgaben genügt, braucht der Bundesfinanzhof aus diesen für die Frage der Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide nicht zu überprüfen12.

Die Vergnügungsteuer ist schließlich auch kein durchlaufender Posten gemäß § 10 Abs. 1 Satz 5 UStG (1999) bzw. Satz 6 UStG (2005). Nach dieser Vorschrift gehören die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten), nicht zum Entgelt. Umsatzsteuerrechtlich ist ein Handeln als sog. Zwischenperson oder als Vermittler nur dann anzuerkennen, wenn unmittelbare Rechtsbeziehungen zwischen zwei Beteiligten bestehen, in die die vermittelnde Person zwischengeschaltet ist13. Der Aufsteller des Spielautomaten tritt aber nicht als Vermittler der Vergnügungsteuer zwischen dem Spieler und der Gemeinde auf. Der Name des Spielers wird der Gemeinde nicht bekannt. Der Aufsteller schuldet die Vergnügungsteuer als eigene Schuld. Maßgebend ist die rechtliche und nicht die wirtschaftliche Betrachtung, da ansonsten auch die Umsatzsteuer selbst als durchlaufender Posten anzusehen wäre, was die ausdrückliche Erwähnung in § 10 UStG als Abzugsposten überflüssig machen würde.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. April 2010 – V R 26/08

  1. EuGH, Urteil Linneweber in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94; BFH, Urteil vom 12.05.2005 – V R 7/02, BFHE 210, 164, BStBl II 2005, 617 []
  2. bereits BFH, Urteil vom 25.11.1969 – II R 22/69, BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386; ebenso z.B. Wagner in Sölch/Ringleb, UStG, § 10 Rz 182; Heidner in Bunjes/Geist, 6. Aufl., UStG § 10 Rz 13; Schuhmann in Rau/Dürrwächter, UStG, 9. Aufl., § 10 Rz 215 []
  3. BFH, Urteil in BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386 []
  4. EuGH, Urteil vom 19.03.1991 – C-109/90 [Giant NV], Umsatzsteuer-Rundschau 1992, 313 []
  5. BVerfG, Beschlüsse vom 01.03.1997 – 2 BvR 1599/89, HFR 1997, 512; und vom 04.02.2009 – 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1, BFH/NV 2009, 1068 zum Hamburgischen Spielgerätesteuergesetz []
  6. BFH, Beschluss vom 27.11.2009 – II B 102/09 []
  7. in Slg. 1994, I-1679, BStBl II 1994, 548 []
  8. EuGH, Urteil vom 17.09.2002 – C-498/99 [Town & Country Factors Ltd.], Slg. 2002, I-7173, BFH/NV Beilage 2003, 35 Rdnrn. 28 ff. []
  9. BFH, Urteil vom 18.08.2005 – V R 42/02, BFHE 211, 80, BStBl II 2007, 137 []
  10. vgl. dazu schon BFH, Urteil in BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386 []
  11. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 123, 1, BFH/NV 2009, 1068 []
  12. zur Bemessungsgrundlage der Spielgerätesteuer vgl. im Einzelnen BFH, Beschluss vom 27.11.2009 – II B 102/09; BVerwG, Urteil vom 20.11.1970 – VII C 17.69, HFR 1971, 242; BVerwG, Beschluss vom 10.03.2009 – 9 B 27/08, BFH/NV 2009, 1391 zur “Bruttokasse” als Steuermaßstab []
  13. BFH, Beschluss vom 27.02.1989 – V B 75/88, BFH/NV 1989, 744 []