Gestat­tung der Ist-Besteue­rung – und ihre Rücknahme

§ 130 Abs. 2 Nr. 3 AO ent­hält ermes­sens­len­ken­de Vor­ga­ben; eine abwä­gen­de Stel­lung­nah­me des Finanz­amts zur Rück­nah­me des durch fal­sche Anga­ben erwirk­ten rechts­wid­ri­gen begüns­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akts ist nicht erfor­der­lich, wenn der Begüns­tig­te von der Unrich­tig­keit sei­ner Anga­ben wuss­te oder zumin­dest hät­te wis­sen kön­nen und müssen.

Gestat­tung der Ist-Besteue­rung – und ihre Rücknahme

Ein rechts­wid­ri­ger Ver­wal­tungs­akt kann gemäß § 130 Abs. 1 AO, auch nach­dem er unan­fecht­bar gewor­den ist, ganz oder teil­wei­se mit Wir­kung für die Zukunft oder für die Ver­gan­gen­heit zurück­ge­nom­men werden.

Die Gestat­tung nach § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 UStG a.F. (seit dem 01.01.2012: § 20 Satz 1 Nr. 1 UStG), die Steu­er nicht nach den ver­ein­bar­ten, son­dern nach den ver­ein­nahm­ten Ent­gel­ten zu berech­nen, ist ein Ver­wal­tungs­akt, auf den § 130 Abs. 1 AO anwend­bar ist1.

Rechts­wid­rig i.S. des § 130 Abs. 1 AO ist ein Ver­wal­tungs­akt, wenn bei sei­nem Erlass von einem tat­säch­lich nicht gege­be­nen Sach­ver­halt aus­ge­gan­gen oder das im Zeit­punkt sei­nes Erlas­ses gel­ten­de Recht unrich­tig ange­wandt wor­den ist2.

Die Gestat­tung der Ist-Besteue­rung war rechts­wid­rig, wenn die Vor­aus­set­zun­gen für eine Ist-Besteue­rung nach § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 UStG a.F. nach der im Zeit­punkt der Bekannt­ga­be der Ein­spruchs­ent­schei­dung bestehen­den Sach- und Rechts­la­ge3 von Anfang an nicht gege­ben waren.

Ein begüns­ti­gen­der Ver­wal­tungs­akt darf nur unter den wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen des § 130 Abs. 2 AO, der die nach § 130 Abs. 1 AO eröff­ne­te Rück­nah­me eines rechts­wid­ri­gen Ver­wal­tungs­akts mit Wir­kung für die Zukunft oder Ver­gan­gen­heit ein­schränkt, zurück­ge­nom­men wer­den. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall erfüllt:

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Ein Ver­wal­tungs­akt, der ‑wie die Gestat­tung der Ist-Besteue­rung- ein Recht oder einen recht­lich erheb­li­chen Vor­teil begrün­det oder bestä­tigt hat (begüns­ti­gen­der Ver­wal­tungs­akt), darf u.a. nur dann zurück­ge­nom­men wer­den, wenn ihn der Begüns­tig­te durch Anga­ben erwirkt hat, die in wesent­li­cher Bezie­hung unrich­tig oder unvoll­stän­dig waren (§ 130 Abs. 2 Nr. 3 AO).

Dabei müs­sen die Anga­ben des Begüns­tig­ten objek­tiv unrich­tig oder unvoll­stän­dig sein; auf ein vor­sätz­li­ches oder fahr­läs­si­ges Han­deln kommt es nicht an. Aller­dings muss anzu­neh­men sein, dass das Finanz­amt bei voll­stän­di­ger Kennt­nis des Sach­ver­halts den begüns­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akt nicht bzw. so nicht erlas­sen hät­te. Des­halb müs­sen die unrich­ti­gen oder unvoll­stän­di­gen Anga­ben für den Erlass des begüns­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akts von ent­schei­dungs­er­heb­li­cher Bedeu­tung sein4.

Im hier ent­schie­de­nen Streit­fall war die Anga­be, dass die geschätz­te Sum­me der Umsät­ze für das Jahr der Betriebs­er­öff­nung 30.000 € betra­ge, unzu­tref­fend. Hier­für gab es, wie das Finanz­ge­richt auf­grund der Ein­las­sung der Klä­ge­rin in der münd­li­chen Ver­hand­lung unwi­der­spro­chen fest­ge­stellt hat, kei­ne Grund­la­ge. Die­se Anga­be war für die Gestat­tung auch ursäch­lich, weil das Finanz­amt die Gestat­tung bei voll­stän­di­ger Kennt­nis des Sach­ver­halts nicht erteilt hät­te. Dies ergibt sich aus dem Hin­weis des Finanz­amt in sei­nem Bescheid, dass es davon aus­ge­he, dass der Gesamt­um­satz von 500.000 € im Jahr 2011 nicht über­schrit­ten werde.

Es ist im vor­lie­gen­den Fall auch ohne Belang, dass das Finanz­amt die Rück­nah­me in sei­ner Ein­spruchs­ent­schei­dung ‑anders als noch im Bescheid über die Rück­nah­me der Gestat­tung der Ist-Besteue­rung- allein auf § 130 Abs. 2 Nr. 4 AO gestützt und das Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen nach § 130 Abs. 2 Nr. 3 AO offen gelas­sen hat.

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Die Ent­schei­dung über die Rück­nah­me eines rechts­wid­ri­gen Ver­wal­tungs­akts ist nach dem Wort­laut des § 130 Abs. 1 AO („kann“) eine Ermes­sens­ent­schei­dung der Finanz­be­hör­de i.S. des § 5 AO, die grund­sätz­lich nur ein­ge­schränk­ter gericht­li­cher Nach­prü­fung unter­liegt (§§ 102, 121 FGO).

§ 130 Abs. 2 Nr. 3 AO ent­hält ‑wie auch § 130 Abs. 2 Nr. 4 AO5- jedoch ermes­sens­len­ken­de Vor­ga­ben (sog. inten­dier­tes Ermes­sen). Sie „inten­diert“ die Rück­nah­me des durch fal­sche Anga­ben erwirk­ten rechts­wid­ri­gen begüns­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akts dann, wenn der Begüns­tig­te von der Unrich­tig­keit sei­ner Anga­ben wuss­te oder zumin­dest hät­te wis­sen kön­nen und müs­sen6. In die­sem Fall ist die Rück­nah­me die nicht begrün­dungs­be­dürf­ti­ge Rechts­fol­ge des § 130 Abs. 1 i.V.m. § 130 Abs. 2 Nr. 3 AO; eine abwä­gen­de Stel­lung­nah­me des Finanz­amt zur Rück­nah­me des rechts­wid­ri­gen begüns­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akts ist inso­weit nicht erfor­der­lich7.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. Novem­ber 2020 – XI R 41/​18

  1. vgl. z.B. Bunjes/​Korn, UStG, 19. Aufl., § 20 Rz 30; Frye in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 20 Rz 213; Michel in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 20 UStG Rz 191; Schü­ler-Täsch in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 20 Rz 80[]
  2. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 09.12.2008 – VII R 43/​07, BFHE 223, 344, BStBl II 2009, 344, unter II. 1., Rz 12, m.w.N.[]
  3. z.B. BFH, Urteil vom 10.03.2016 – III R 2/​15, BFHE 253, 12, BStBl II 2016, 508, Rz 21[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 13.07.1994 – I R 95/​93, BFH/​NV 1995, 935, unter II. 1.; vom 02.08.2006 – XI R 57/​04, BFH/​NV 2007, 858, unter II. 3.a; vom 22.08.2006 – I R 42/​05, BFH/​NV 2007, 404, unter II. 2.c bb; Klein/​Rüsken, AO, 15. Aufl., § 130 Rz 46; Loo­se in Tipke/​Kruse, § 130 AO Rz 28 ff.; Werns­mann in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 130 AO Rz 69; jeweils m.w.N.[]
  5. vgl. inso­weit BFH, Urteil vom 26.06.2007 – VII R 35/​06, BFHE 218, 10, BStBl II 2007, 742, unter II. 4.[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 27.10.2009 – VII R 51/​08, BFHE 227, 327, BStBl II 2010, 382, Rz 30; von Wedel­städt in Gosch, AO § 130 Rz 89; s.a. Werns­mann in HHSp, § 130 AO Rz 58; Loo­se in Tipke/​Kruse, § 130 AO Rz 39; Klein/​Rüsken, a.a.O., § 130 Rz 28[]
  7. zu § 130 Abs. 2 Nr. 4 AO vgl. BFH, Urteil in BFHE 218, 10, BStBl II 2007, 742, unter II. 4.; Klein/​Rüsken, a.a.O., § 130 Rz 28[]

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