Gut­schrifts­er­tei­lung – und die Bezeich­nung des Leis­ten­den

Ver­weist eine Gut­schrift auf einen Ver­trag, aus dem sich die Per­son des Leis­ten­den ergibt, kann die­se Bezug­nah­me der Annah­me eines unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses nach § 14c Abs. 2 UStG auf­grund einer unzu­tref­fen­den Bezeich­nung des Leis­ten­den ent­ge­gen­ste­hen.

Gut­schrifts­er­tei­lung – und die Bezeich­nung des Leis­ten­den

Eine Steu­er­schuld nach 14c Abs. 2 UStG (bis ein­schließ­lich 2003: § 14 Abs. 3 UStG a.F.) kommt nur in Betracht, wenn in den Gut­schrif­ten eine ande­re Per­son als die Per­son, die die Leis­tung tat­säch­lich erbracht hat, als Leis­ten­der ange­ge­ben ist.

Wer in einer Rech­nung einen Steu­er­be­trag geson­dert aus­weist, obwohl er zum geson­der­ten Aus­weis der Steu­er nicht berech­tigt ist (unbe­rech­tig­ter Steu­er­aus­weis), schul­det gemäß § 14c Abs. 2 Satz 1 UStG den aus­ge­wie­se­nen Betrag. Das Glei­che gilt gemäß § 14c Abs. 2 Satz 2 UStG, wenn jemand wie ein leis­ten­der Unter­neh­mer abrech­net und einen Steu­er­be­trag geson­dert aus­weist, obwohl er nicht Unter­neh­mer ist oder eine Lie­fe­rung oder sons­ti­ge Leis­tung nicht aus­führt. Nach der bis ein­schließ­lich 2003 gel­ten­den Rechts­la­ge ergab sich dies aus § 14 Abs. 3 UStG a.F.

§ 14c Abs. 2 UStG beruht uni­ons­recht­lich auf Art.203 MwSt­Sys­tRL, wonach jede Per­son, die die Mehr­wert­steu­er in einer Rech­nung aus­weist, die Mehr­wert­steu­er schul­det. Damit soll einer Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens ent­ge­gen­ge­wirkt wer­den, die sich aus dem Recht auf Vor­steu­er­ab­zug erge­ben kann1.

Die Rech­nung, die i.S. von § 14c UStG zu einem unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­weis führt, muss gewis­se Min­destan­ga­ben ent­hal­ten. Hier­zu gehö­ren nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs Anga­ben zum Rech­nungs­aus­stel­ler, zum Leis­tungs­emp­fän­ger, zur Leis­tungs­be­schrei­bung, zum Ent­gelt und zur geson­dert aus­ge­wie­se­nen Umsatz­steu­er2. Ob die­se Anga­ben unzu­tref­fend sind und zu einer Steu­er­schuld auf­grund eines unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses füh­ren kön­nen, bestimmt sich nach all­ge­mei­nen Grund­sät­zen. Daher sind wie bei der Prü­fung, ob eine Rech­nung hin­rei­chen­de Anga­ben ent­hält, die zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tig­ten, auch bei Anwen­dung von § 14c Abs. 2 UStG Bezug­nah­men in der Rech­nung auf ande­re Doku­men­te zu berück­sich­ti­gen3. Der­ar­ti­ge Bezug­nah­men sind auch nach der bis ein­schließ­lich 2003 bestehen­den Rechts­la­ge zu beach­ten.

Eine Berück­sich­ti­gung der­ar­ti­ger Bezug­nah­men ist auch uni­ons­recht­lich gebo­ten. Kann der tat­säch­li­che Inhalt einer Rech­nung durch Bezug­nah­men geklärt und die Gefahr eines unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses aus­ge­schlos­sen wer­den, ent­fällt die miss­bil­lig­te Gefähr­dung des Steu­er­auf­kom­mens. Uni­ons­recht­lich ist zudem zu berück­sich­ti­gen, dass sich die Steu­er­ver­wal­tung nach dem „Bar­lis 06”-Urteil des Uni­ons­ge­richts­hofs4 nicht auf die Prü­fung der Rech­nung selbst beschrän­ken darf, son­dern auch die vom Steu­er­pflich­ti­gen bei­gebrach­ten zusätz­li­chen Infor­ma­tio­nen zu berück­sich­ti­gen hat.

Ver­weist eine Gut­schrift auf einen Ver­trag, aus dem sich die Per­son des Leis­ten­den ergibt, kann die­se Bezug­nah­me der Annah­me eines unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­wei­ses auf­grund einer unzu­tref­fen­den Bezeich­nung des Leis­ten­den ent­ge­gen­ste­hen. Im hier ent­schie­de­nen Fall waren die Gut­schrif­ten, aus denen das Finanz­ge­richt einen unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­weis ablei­tet, zwar im Adress­feld an einen der Gesell­schaf­ter der leis­ten­den Bruch­teils­ge­mein­schaft gerich­tet und wie­sen sei­ne Anschrift aus. Die Gut­schrif­ten nah­men aber auch auf den der Leis­tungs­er­brin­gung jeweils zugrun­de lie­gen­den Lizenz­ver­trag Bezug. Ist mit dem Finanz­ge­richt davon aus­zu­ge­hen, dass Unter­neh­mer die Bruch­teils­ge­mein­schaft, nicht aber der ein­zel­ne Erfin­der war, liegt es nahe, die Gut­schrif­ten, die auf die der Leis­tungs­er­brin­gung zugrun­de lie­gen­den Lizenz­ver­trä­ge ver­wie­sen, auf­grund die­ser Bezug­nah­me als an die jewei­li­ge Bruch­teils­ge­mein­schaft ‑nicht aber als an ein ein­zel­nes Mit­glied der­sel­ben- als Leis­ten­den erteilt anzu­se­hen. Dabei ist auch zu beach­ten, dass die Leis­tungs­er­brin­gung als sol­che unstrei­tig ist und die Pflicht zur Berück­sich­ti­gung aller vom Steu­er­pflich­ti­gen bei­gebrach­ten zusätz­li­chen Infor­ma­tio­nen auch das Finanz­ge­richt trifft. Geht das Finanz­ge­richt daher von einer Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Gemein­schaft anstel­le des Gemein­schaf­ters aus, hat es sich mit der nahe­lie­gen­den Mög­lich­keit aus­ein­an­der­zu­set­zen, dass die Gut­schrift auf­grund einer Bezug­nah­me auf den der Leis­tungs­er­brin­gung zugrun­de lie­gen­den Ver­trag als auf die Gemein­schaft als Leis­ten­de aus­ge­stellt anzu­se­hen ist.

Soll­te im Streit­fall trotz der Bezug­nah­me auf den Ver­trag eine Aus­le­gung der­ge­stalt, dass die Erfin­der­ge­mein­schaft in den Gut­schrif­ten als Leis­ten­de genannt war, nicht mög­lich sein, wird sich das Finanz­ge­richt zudem mit der Fra­ge aus­ein­an­der­set­zen müs­sen, ob eine an einen Nicht­un­ter­neh­mer vom Gut­schrif­ten­aus­stel­ler erteil­te Gut­schrift über­haupt eine Steu­er­schuld auf­grund eines Steu­er­aus­wei­ses begrün­den kann5.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 16. März 2017 – V R 27/​16

  1. vgl. EuGH, Urtei­le Schmeink & Cofreth und Stro­bel vom 19.09.2000 – C‑454/​98, EU:C:2000:469, BFH/​NV 2001, Bei­la­ge 1, 33, Rz 57 und 61; Kara­ge­or­gou u.a. vom 06.11.2003 – C‑78/​02 bis – C‑80/​02, EU:C:2003:604, BFH/​NV 2004, Bei­la­ge 1, 48, Rz 50 und 53; Sta­de­co vom 18.06.2009 – C‑566/​07, EU:C:2009:380, BFH/​NV 2009, 1371, Rz 28; LVK-56 vom 31.01.2013 – C‑643/​11, EU:C:2013:55, UR 2013, 346; Ruse­des­p­red vom 11.04.2013 – C‑138/​12, EU:C:2013:233, UR 2013, 432, Rz 23 f.
  2. BFH, Urteil vom 17.02.2011 – V R 39/​09, BFHE 233, 94, BSt­Bl II 2011, 734
  3. vgl. BFH, Urteil vom 16.01.2014 – V R 28/​13, BFHE 244, 126, BSt­Bl II 2014, 867, Leit­satz zum Vor­steu­er­ab­zug, und BFH, Urteil vom 19.11.2014 – V R 29/​14, BFH/​NV 2015, 706 zu § 14c Abs. 2 UStG
  4. EuGH, Urteil „Bar­lis 06” vom 15.09.2016 – C‑516/​14, EU:C:2016:690, Rz 44
  5. ver­nei­nend z.B. Sta­die in Rau/​Dürrwächter, UStG, § 14c Anm. 101