Hei­leu­ryth­mi­sche Heil­be­hand­lungs­leis­tun­gen – und die Umsatz­steu­er

Der Nach­weis der erfor­der­li­chen Berufs­qua­li­fi­ka­ti­on kann sich aus der Zulas­sung des Hei­leu­ryth­mis­ten zur Teil­nah­me an den Ver­trä­gen zur Inte­grier­ten Ver­sor­gung mit Anthro­po­so­phi­scher Medi­zin nach §§ 140a ff. SGB V [1] erge­ben. Die Steu­er­be­frei­ung erstreckt sich auf sämt­li­che hei­leu­ryth­mi­sche Heil­be­hand­lungs­leis­tun­gen des Leis­tungs­er­brin­gers.

Hei­leu­ryth­mi­sche Heil­be­hand­lungs­leis­tun­gen – und die Umsatz­steu­er

Umsatz­steu­er­frei nach § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG sind Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin, die im Rah­men der Aus­übung der Tätig­keit als Arzt, Zahn­arzt, Heil­prak­ti­ker, Phy­sio­the­ra­peut, Heb­am­me oder einer ähn­li­chen heil­be­ruf­li­chen Tätig­keit durch­ge­führt wer­den.

Die­se Vor­schrift setzt Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL) in natio­na­les Recht um. Danach befrei­en die Mit­glied­staa­ten Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin, die im Rah­men der Aus­übung der von dem betref­fen­den Mit­glied­staat defi­nier­ten ärzt­li­chen und arzt­ähn­li­chen Beru­fe durch­ge­führt wer­den, von der Steu­er.

Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern und Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwSt­Sys­tRL sind in glei­cher Wei­se aus­zu­le­gen; daher kann auch die Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richt­li­nie 77/​388/​EWG wei­ter­hin zur Aus­le­gung her­an­ge­zo­gen wer­den [2]. § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG ist im Lich­te die­ser Bestim­mun­gen richt­li­ni­en­kon­form aus­zu­le­gen [3].

Der Begriff „Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin“ ist ein auto­no­mer uni­ons­recht­li­cher Begriff [4] und umfasst Leis­tun­gen, die zur Dia­gno­se, Behand­lung und, so weit wie mög­lich, Hei­lung von Krank­hei­ten oder Gesund­heits­stö­run­gen die­nen [5].

Die­se Vor­aus­set­zun­gen waren im vor­lie­gen­den Fall erfüllt, da die jeweils auf ärzt­li­che Ver­ord­nung hin erbrach­ten hei­leu­ryth­mi­schen Leis­tun­gen der The­ra­peu­tin dem Zweck der Behand­lung und, soweit mög­lich, der Hei­lung von Krank­hei­ten oder Gesund­heits­stö­run­gen der Leis­tungs­emp­fän­ger dien­ten.

Auch den für die Steu­er­be­frei­ung der Heil­be­hand­lungs­leis­tung erfor­der­li­chen beruf­li­chen Befä­hi­gungs­nach­weis [6] hat die The­ra­peu­tin ‑wie das Finanz­ge­richt zutref­fend ange­nom­men hat- erbracht.

Zwar ergibt sich ihre beruf­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on nicht aus berufs­recht­li­chen Rege­lun­gen [7].

Eine berufs­recht­li­che Rege­lung über Aus­bil­dung, Prü­fung, staat­li­che Aner­ken­nung sowie staat­li­che Erlaub­nis und Über­wa­chung der Berufs­aus­übung für das Berufs­bild des Hei­leu­ryth­mis­ten ist in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land bis­lang nicht erlas­sen wor­den. Die von der The­ra­peu­tin erwor­be­ne Qua­li­fi­ka­ti­on („Diplom für Euryth­mie“ des Insti­tuts für Wal­dorf­päd­ago­gik – X bzw. „Hei­leu­ryth­mie-Diplom“ der Schu­le für Euryth­mi­sche Heil­kunst Y) kann somit nicht auf einer der­ar­ti­gen berufs­recht­li­chen Rege­lung beru­hen und steht ihr auch nicht gleich, da die Diplo­me nicht von staat­li­chen, son­dern von pri­va­ten Aus­bil­dungs­in­sti­tu­ten ver­lie­hen wur­den.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall bedeu­te­te dies:

Der Nach­weis der für die Leis­tungs­er­brin­gung erfor­der­li­chen Berufs­qua­li­fi­ka­ti­on der The­ra­peu­tin ergibt sich auch nicht aus einer „regel­mä­ßi­gen“ Kos­ten­tra­gung durch Sozi­al­ver­si­che­rungs­trä­ger [8].

Die The­ra­peu­tin hat jedoch den Nach­weis ihrer beruf­li­chen Qua­li­fi­ka­ti­on durch ihre Teil­nah­me­be­rech­ti­gung an den IV-Ver­trä­gen erbracht.

Die für Ver­sor­gungs­ver­trä­ge und Gesamt­ver­ein­ba­run­gen gel­ten­den Grund­sät­ze gel­ten auch für Inte­grier­te Ver­sor­gungs­ver­trä­ge nach den §§ 140a ff. SGB V [9], die Berufs­ver­bän­de von Leis­tungs­er­brin­gern mit gesetz­li­chen Kran­ken­kas­sen abschlie­ßen, sofern der jewei­li­ge Berufs­ver­band die Teil­nah­me­be­rech­ti­gung der Leis­tungs­er­brin­ger davon abhän­gig macht, dass die in den Ver­trä­gen ent­hal­te­nen Qua­li­fi­ka­ti­ons­an­for­de­run­gen erfüllt wer­den [10].

Die vom BVHE vor dem Streit­jahr abge­schlos­se­nen Inte­grier­ten Ver­sor­gungs­ver­trä­ge mit gesetz­li­chen Kran­ken­kas­sen betref­fen die Ver­sor­gung mit Anthro­po­so­phi­scher Medi­zin, zu der auch die Hei­leu­ryth­mie gehört.

Die The­ra­peu­tin war ordent­li­ches Mit­glied des BVHE und konn­te damit als Leis­tungs­er­brin­ge­rin in die inte­grier­te Ver­sor­gung mit Anthro­po­so­phi­scher Medi­zin ein­be­zo­gen wer­den.

Sie erfüll­te fer­ner die in den IV-Ver­trä­gen kon­kret benann­ten Qua­li­fi­ka­ti­ons­an­for­de­run­gen, da sie nach Erwerb des „Diploms für Euryth­mie“ des Insti­tuts für Wal­dorf­päd­ago­gik X sowie des „Hei­leu­ryth­mie-Diploms“ der Schu­le für Euryth­mi­sche Heil­kunst Y seit dem 28.09.2009 zur Teil­nah­me an den IV-Ver­trä­gen zuge­las­sen war.

Hier­aus ergibt sich der für die Steu­er­frei­heit erfor­der­li­che Befä­hi­gungs­nach­weis glei­cher­ma­ßen wie für eine Reha­bi­li­ta­ti­ons­ein­rich­tung, die auf Grund eines Ver­sor­gungs­ver­trags gemäß § 11 Abs. 2, §§ 40, 111 SGB V mit Hil­fe von Fach­kräf­ten Leis­tun­gen zur medi­zi­ni­schen Reha­bi­li­ta­ti­on erbringt, soweit die­se Fach­kräf­te die in dem Ver­sor­gungs­ver­trag benann­te Qua­li­fi­ka­ti­on haben [11].

Die vom Finanz­amt hier­ge­gen erho­be­nen Ein­wen­dun­gen grei­fen nicht durch. Die ange­foch­te­ne Vor­ent­schei­dung weicht nicht von dem BFH, Urteil in BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623 ab.

Ist ‑wie hier- die erfor­der­li­che beruf­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on nach­ge­wie­sen, erstreckt sich die Steu­er­be­frei­ung auf sämt­li­che erbrach­ten Heil­be­hand­lungs­leis­tun­gen [12]. Anders als das Finanz­amt meint, lässt sich die ein­mal nach­ge­wie­se­ne beruf­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on nicht tei­len, soweit die näm­li­chen Leis­tun­gen ‑wie hier- auf Basis der IV-Ver­trä­ge und außer­halb der IV-Ver­trä­ge erbracht wur­den.

Vor die­sem Hin­ter­grund hat der BFH mit Urteil in BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623 den Rechts­streit an das Finanz­ge­richt zurück­ver­wie­sen und die­sem (nur) auf­ge­ge­ben fest­zu­stel­len, ab wel­chem Zeit­punkt dem dor­ti­gen Klä­ger die Berech­ti­gung zur Teil­nah­me an den IV-Ver­trä­gen erteilt wor­den war. Wei­te­re Fest­stel­lun­gen hat­te das Finanz­ge­richt nicht zu tref­fen, ins­be­son­de­re nicht zu der Fra­ge, wel­che bzw. in wel­chem Umfang dort Leis­tun­gen in Bezug auf IV-Ver­trä­ge erbracht wor­den waren.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 26. Juli 2017 – XI R 3/​15

  1. i.d.F. vor dem Gesetz zur Stär­kung der Ver­sor­gung in der gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung vom 16.07.2015[]
  2. vgl. EuGH, Urteil Future Health Tech­no­lo­gies vom 10.06.2010 – C‑86/​09, EU:C:2010:334, Umsatz­steu­er-Rund­schau 2010, 540, Rz 26 f.[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 19.12 2002 – V R 28/​00, BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532; vom 01.04.2004 – V R 54/​98, BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681; vom 01.10.2014 – XI R 13/​14, BFHE 248, 367, BFH/​NV 2015, 451, Rz 16[]
  4. vgl. EuGH, Urtei­le Unter­per­tin­ger vom 20.11.2003 – C‑212/​01, EU:C:2003:625, BFH/​NV 2004, Bei­la­ge 2, 111, Rz 35; D’Am­bru­me­nil und Dis­pu­te Reso­lu­ti­on Ser­vices vom 20.11.2003 – C‑307/​01, EU:C:2003:627, BFH/​NV 2004, Bei­la­ge 2, 115, Rz 53[]
  5. EuGH, Urteil L.u.P. vom 08.06.2006 – C‑106/​05, EU:C:2006:380, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 4, 442, Rz 27; BFH, Urteil vom 12.08.2004 – V R 27/​02, BFH/​NV 2005, 583[]
  6. vgl. dazu all­ge­mein EuGH, Urteil Sol­le­veld u.a. vom 27.04.2006 – C‑443/​04 und – C‑444/​04, EU:C:2006:257, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 3, 299; BFH, Urtei­le in BFHE 207, 381, BStBl II 2005, 227; vom 11.11.2004 – V R 34/​02, BFHE 208, 65, BStBl II 2005, 316; in BFHE 248, 367, BFH/​NV 2015, 451, Rz 20[]
  7. vgl. hier­zu z.B. BFH, Urtei­le vom 30.04.2009 – V R 6/​07, BFHE 225, 248, BStBl II 2009, 679; in BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623, Rz 40[]
  8. vgl. hier­zu BVerfG, Beschluss vom 29.10.1999 – 2 BvR 1264/​90, BVerfGE 101, 132, BStBl II 2000, 155[]
  9. i.d.F. vor dem Gesetz zur Stär­kung der Ver­sor­gung in der gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung vom 16.07.2015, BGBl I 2015, 1211[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623, Rz 69[]
  11. vgl. BFH, Urtei­le vom 25.11.2004 – V R 44/​02, BFHE 208, 80, BStBl II 2005, 190, unter II. 2.c, Rz 21 f.; in BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623, Rz 43, 69[]
  12. vgl. Michel, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung 2012, 893[]