Inan­spruch­nah­me wegen unbe­rech­tig­ten Umsatz­steu­er­aus­wei­ses

Die Inan­spruch­nah­me der in einer Rech­nung als Aus­stel­ler bezeich­ne­ten Per­son nach § 14 Abs. 3 Satz 2 UStG setzt vor­aus, dass die­se an der Erstel­lung der Urkun­de mit­ge­wirkt hat. Die Grund­sät­ze der Stell­ver­tre­tung, zu denen auch die Grund­sät­ze der Anscheins- und Dul­dungs­voll­macht gehö­ren, sind dabei zu berück­sich­ti­gen 1.

Inan­spruch­nah­me wegen unbe­rech­tig­ten Umsatz­steu­er­aus­wei­ses

Dies gilt – in Abkehr von der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs – auch, wenn jemand in sei­nem eige­nen Namen ein Gewer­be im Inter­es­se eines Drit­ten, der es tat­säch­lich betreibt, anmel­det 2.

Wer in einer Rech­nung einen Steu­er­be­trag aus­weist, obwohl er zum geson­der­ten Aus­weis der Steu­er nicht berech­tigt ist, schul­det den aus­ge­wie­se­nen Betrag (§ 14 Abs. 3 Satz 1 UStG). Das Glei­che gilt, wenn jemand in einer ande­ren Urkun­de, mit der er wie ein leis­ten­der Unter­neh­mer abrech­net, einen Steu­er­be­trag geson­dert aus­weist, obwohl er nicht Unter­neh­mer ist oder eine Lie­fe­rung oder sons­ti­ge Leis­tung nicht aus­führt (§ 14 Abs. 3 Satz 2 UStG). § 14 Abs. 3 UStG "beruht" auf Art. 21 Nr. 1 Buchst. c der Sechs­ten Umsatz­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG 3. Nach die­ser Bestim­mung schul­det "jede Per­son, die die Mehr­wert­steu­er in einer Rech­nung oder einem ähn­li­chen Doku­ment aus­weist", die­se Steu­er.

Zweck der Rege­lun­gen in § 14 Abs. 3 UStG sowie in Art. 21 Nr. 1 Buchst. c der Richt­li­nie 77/​388/​EWG ist es, Miss­bräu­che durch Aus­stel­lung von Rech­nun­gen mit offe­nem Steu­er­aus­weis zu ver­hin­dern 4. Dem­entspre­chend ist die Vor­schrift als Gefähr­dungs­tat­be­stand aus­ge­stal­tet. Der­je­ni­ge, der mit einer Rech­nung (§ 14 Abs. 4 UStG) oder einer ande­ren Urkun­de das Umsatz­steu­er­auf­kom­men gefähr­det oder schä­digt, muss hier­für ein­ste­hen. Auf ein vor­werf­ba­res Ver­hal­ten kommt es nicht an. Der gesetz­li­che Tat­be­stand ver­langt weder, dass der Aus­stel­ler der Rech­nung (bzw. der Urkun­de) deren miss­bräuch­li­che Ver­wen­dung durch den Rech­nungs­emp­fän­ger kennt, noch ist eine dahin gehen­de Absicht erfor­der­lich 5.

Die in einer Urkun­de als Aus­stel­ler bezeich­ne­te Per­son kann aller­dings nur dann in Anspruch genom­men wer­den, wenn sie in irgend­ei­ner Wei­se an der Erstel­lung der Urkun­de mit­ge­wirkt hat 6 oder wenn ihr die Aus­stel­lung zuzu­rech­nen ist 7. Für Rech­nun­gen sind die für Rechts­ge­schäf­te gel­ten­den Rege­lun­gen ent­spre­chend anwend­bar 8. Aus­stel­ler einer Rech­nung ist daher ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Klä­ge­rin- nicht nur, wer die betref­fen­de Rech­nung eigen­hän­dig erstellt hat. Viel­mehr sind inso­weit die zum Recht der Stell­ver­tre­tung ent­wi­ckel­ten Grund­sät­ze zu beach­ten 9.

Ins­be­son­de­re sind daher auch die Grund­sät­ze zur Anscheins- oder Dul­dungs­voll­macht zu beach­ten. Eine Anscheins­voll­macht liegt vor, wenn der Ver­tre­te­ne das Han­deln eines angeb­li­chen Ver­tre­ters nicht kennt, aber bei pflicht­ge­mä­ßer Sorg­falt hät­te erken­nen und ver­hin­dern kön­nen und der Geschäfts­geg­ner nach Treu und Glau­ben anneh­men durf­te, der Ver­tre­te­ne dul­de und bil­li­ge das Han­deln sei­nes angeb­li­chen Ver­tre­ters. Eine Dul­dungs­voll­macht liegt vor, wenn der Ver­tre­te­ne es wis­sent­lich gesche­hen lässt, dass ein ande­rer für ihn wie ein Ver­tre­ter auf­tritt und der Geschäfts­geg­ner die­ses Dul­den nach Treu und Glau­ben dahin ver­ste­hen darf, dass der als Ver­tre­ter Han­deln­de bevoll­mäch­tigt ist 10.

In Über­ein­stim­mung mit die­sen Grund­sät­zen schul­det daher nach der Recht­spre­chung des BFH die offen aus­ge­wie­se­ne Umsatz­steu­er nach § 14 Abs. 3 UStG, wer ohne Unter­neh­mer zu sein und Lie­fe­run­gen oder sons­ti­ge Leis­tun­gen aus­zu­füh­ren- einem Drit­ten mit sei­ner Unter­schrift und sei­nem Stem­pel­auf­druck ver­se­he­ne Blan­ko­ge­schäfts­brief­bö­gen über­lässt. Dies gilt selbst dann, wenn er zwar zum Aus­druck bringt, dass der Gebrauch der Brief­bö­gen von sei­ner Zustim­mung abhän­gig sein soll, gleich­zei­tig aber davon aus­ge­hen muss, dass die­sem Erfor­der­nis nicht ent­spro­chen wer­den wird 11.

Nach die­sen Grund­sät­zen sind die Rech­nun­gen über die angeb­li­chen Tele­fa­xein­tra­gun­gen der Klä­ge­rin jeden­falls auf­grund einer Anscheins­voll­macht zuzu­rech­nen. Hier­bei kann dahin­ste­hen, ob der Klä­ge­rin auf­grund der Vor­ge­schich­te zu ihrer Gewer­be­an­mel­dung bekannt war, dass von Anfang an geplant war, ein Tele­fa­x­re­gis­ter über­haupt nicht zu erstel­len und wie bereits zuvor unter einer ande­ren Fir­ma- nur Schein­rech­nun­gen erstellt wer­den soll­ten, denn § 14 Abs. 3 UStG setzt ledig­lich vor­aus, dass Rech­nun­gen über Leis­tun­gen bege­ben wer­den, die aus wel­chen Grün­den auch immer- tat­säch­lich nicht aus­ge­führt wur­den. Die Vor­aus­set­zun­gen einer Anscheins­voll­macht sind auch gege­ben, weil die Rech­nungs­emp­fän­ger davon aus­ge­hen durf­ten, dass die (angeb­li­chen) Leis­tun­gen der auf den Rech­nun­gen als Inha­be­rin des Ver­la­ges auf­ge­führ­ten Klä­ge­rin zuzu­rech­nen waren und die Klä­ge­rin, die die Geschäfts­füh­rung Drit­ten über­las­sen und sich nicht wei­ter dar­um geküm­mert hat wie das Finanz­ge­richt zutref­fend fest­ge­stellt hat- bei pflicht­ge­mä­ßer Sorg­falt hät­te erken­nen und ver­hin­dern müs­sen, dass die unmit­tel­bar Han­deln­den Rech­nun­gen über nicht aus­ge­führ­te Leis­tun­gen unter ihrer Fir­ma erstell­ten. Inso­weit kann dahin­ste­hen, ob dar­über hin­aus die Klä­ge­rin das unlau­te­re Geschäfts­ge­ba­ren ihres Soh­nes sowie von D und F kann­te und daher bereits die Vor­aus­set­zun­gen einer Dul­dungs­voll­macht gege­ben sind.

Soweit der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den hat 12, der Umstand, dass der Steu­er­pflich­ti­ge ein Gewer­be auf sei­nen Namen ange­mel­det habe, das tat­säch­lich aber von einem ande­ren betrie­ben wer­de, berech­ti­ge auch dann nicht zur Zurech­nung der unter sei­nem Namen aus­ge­stell­ten Rech­nun­gen, wenn er von der Ver­wen­dung von auf sei­nen Namen lau­ten­den Abrech­nun­gen Kennt­nis gehabt haben soll­te, hält der Bun­des­fi­nanz­hof an der Ent­schei­dung in BFH/​NV 1999, 525 nicht fest.

Eine Abwei­chung von dem in BFH/​NV 1999, 525 zitier­ten Urteil des XI. Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs 13 liegt nicht vor. Denn der XI. Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs hat ledig­lich für den Fall, dass Drit­te unbe­rech­tigt ohne Wis­sen und Kennt­nis des Unter­neh­mers- unter des­sen Namen Rech­nun­gen aus­ge­stellt hat­ten, ent­schie­den, dass allein die frü­he­re Gewer­be­an­mel­dung nicht die Zurech­nung der unter die­sem Namen aus­ge­stell­ten Rech­nun­gen recht­fer­ti­ge. Dies betrifft jedoch nicht den Fall, dass jemand ein Gewer­be ange­mel­det, des­sen "Füh­rung" aber ein­schließ­lich der Rech­nungs­stel­lung aus­schließ­lich einem Drit­ten über­las­sen hat. Des­halb stellt der XI. Senat zu Recht dar­auf ab, dass der­je­ni­ge, der in Anspruch genom­men wer­den soll, "durch aus­drück­li­che oder kon­klu­den­te Bevoll­mäch­ti­gung in irgend einer Wei­se an der Aus­stel­lung der Rech­nun­gen betei­ligt war". So ist es in dem Fall, dass wie im Streit­fall- der Steu­er­pflich­ti­ge einen Gewer­be­be­trieb anmel­det, damit zu betrü­ge­ri­schen Zwe­cken 14 angeb­li­che Leis­tun­gen abge­rech­net wer­den sol­len oder die geschäft­li­che Tätig­keit in Kennt­nis und mit dem Ein­ver­ständ­nis des­je­ni­gen erfolgt, der das Gewer­be zu die­sem Zweck ange­mel­det hat.

Ent­ge­gen der Rechts­auf­fas­sung der Klä­ge­rin han­delt es sich nicht um eine für die Anwen­dung des § 14 Abs. 3 UStG unschäd­li­che "Vor­aus-Rech­nung". Die­se liegt nur vor, wenn sie nach ihrer Auf­ma­chung (z.B. durch Bezeich­nung als Vor­aus­rech­nung) oder ihrem Inhalt (z.B. durch Hin­weis auf einen erst in der Zukunft lie­gen­den Zeit­punkt der Leis­tung) auf den ers­ten Blick für einen Betrach­ter auch ohne Kennt­nis der Vor­gän­ge als blo­ße Vor­aus-Rech­nung oder "Pro-For­ma-Rech­nung" erkenn­bar ist 15. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind nicht gege­ben, denn das Papier ent­hielt die Bezeich­nung "Rech­nung". Auf­grund des wei­te­ren Tex­tes "Rech­nungs­be­trag zahl­bar sofort ohne Abzug" wur­de zudem der Ein­druck erweckt, die Leis­tung sei bereits erbracht wor­den.

Die Klä­ge­rin wird wei­ter­hin auch nicht in ver­fas­sungs­wid­ri­ger Wei­se von der Rech­nungs­be­rich­ti­gung aus­ge­schlos­sen. Zum einen steht nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on die Rech­nungs­be­rich­ti­gung nach Gefähr­dungs­be­sei­ti­gung sowohl dem gut- als auch dem bös­gläu­bi­gen Rech­nungs­aus­stel­ler offen 16. Zudem hat das Finanz­amt tat­säch­lich bereits im Fest­set­zungs­ver­fah­ren im Schät­zungs­we­ge bei 90 % der Rech­nun­gen eine "Kor­rek­tur" zu Guns­ten der Klä­ge­rin vor­ge­nom­men.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 7. April 2011 – V R 44/​09

  1. Fort­füh­rung von BFH, Urteil vom 28.01.1993 – V R 75/​88, BFHE 171, 94, BSt­Bl II 1993, 357[]
  2. inso­weit Auf­ga­be von BFH, Urteil vom 24.09.1998 – V R 18/​98, BFH/​NV 1999, 525[]
  3. Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 30.01.2003 – V R 98/​01, BFHE 201, 550, BSt­Bl II 2003, 498; vom 30.03.2006 – V R 46/​03, BFH/​NV 2006, 1365; Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on EuGH- vom 19.09.2000 C454/​98, Schmeink & Cofreth/​Manfred Stro­bel, BFH/​NV Bei­la­ge 2001, 33[]
  5. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 201, 550, BSt­Bl II 2003, 498, und in BFH/​NV 1999, 525, jeweils m.w.N.[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 1999, 525; in BFHE 171, 125, BSt­Bl II 1993, 531[]
  7. BFH, Urteil vom 04.03.1982 – V R 59/​81, BFHE 135, 130, BSt­Bl II 1982, 315[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 201, 550, BSt­Bl II 2003, 498, unter II.03.[]
  9. vgl. BFH, Beschluss vom 13.11.2003 – V B 140/​02, BFH/​NV 2004, 382; vgl. BFH, Urtei­le vom 28.01.1993 – V R 75/​88, BFHE 171, 94, BSt­Bl II 1993, 357, unter II.01.c; in BFHE 171, 125, BSt­Bl II 1993, 531; in BFH/​NV 1999, 525[]
  10. BFH, Urteil vom 28.10.2009 – I R 28/​08, BFH/​NV 2010, 432; Urteil des Bun­des­ge­richts­hofs BGH- vom 10.03.2004 – IV ZR 143/​03, Neue Juris­ti­sche Wochen­schrift­Recht­spre­chungs­Re­port Zivil­recht 2004, 1275[]
  11. BFH, Urteil vom 27.10.1993 – XI R 47/​90, BFH/​NV 1994, 352; BFH, Beschluss vom 22.04.1996 – V B 125/​95, BFH/​NV 1996, 859[]
  12. BFH, Urteil in BFH/​NV 1999, 525[]
  13. BFH, Urteil in BFHE 171, 125, BSt­Bl II 1993, 531[]
  14. vgl. hier­zu BGH, Urteil vom 04.12.2003 5 StR 308/​03, NNZSt-RR 2004, 110[]
  15. BFH, Urteil vom 05.02.1998 – V R 65/​97, BFHE 185, 302, BSt­Bl II 1998, 415[]
  16. EuGH, Urteil Schmeink & Cofreth/​Manfred Stro­bel in BFH/​NV Bei­la­ge 2001, 33[]