Inanspruchnahme wegen unberechtigten Umsatzsteuerausweises

Die Inanspruchnahme der in einer Rechnung als Aussteller bezeichneten Person nach § 14 Abs. 3 Satz 2 UStG setzt voraus, dass diese an der Erstellung der Urkunde mitgewirkt hat. Die Grundsätze der Stellvertretung, zu denen auch die Grundsätze der Anscheins- und Duldungsvollmacht gehören, sind dabei zu berücksichtigen1.

Inanspruchnahme wegen unberechtigten Umsatzsteuerausweises

Dies gilt – in Abkehr von der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – auch, wenn jemand in seinem eigenen Namen ein Gewerbe im Interesse eines Dritten, der es tatsächlich betreibt, anmeldet2.

Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist, schuldet den ausgewiesenen Betrag (§ 14 Abs. 3 Satz 1 UStG). Das Gleiche gilt, wenn jemand in einer anderen Urkunde, mit der er wie ein leistender Unternehmer abrechnet, einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt (§ 14 Abs. 3 Satz 2 UStG). § 14 Abs. 3 UStG “beruht” auf Art. 21 Nr. 1 Buchst. c der Sechsten Umsatzsteuer-Richtlinie 77/388/EWG3. Nach dieser Bestimmung schuldet “jede Person, die die Mehrwertsteuer in einer Rechnung oder einem ähnlichen Dokument ausweist”, diese Steuer.

Zweck der Regelungen in § 14 Abs. 3 UStG sowie in Art. 21 Nr. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG ist es, Missbräuche durch Ausstellung von Rechnungen mit offenem Steuerausweis zu verhindern4. Dementsprechend ist die Vorschrift als Gefährdungstatbestand ausgestaltet. Derjenige, der mit einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 UStG) oder einer anderen Urkunde das Umsatzsteueraufkommen gefährdet oder schädigt, muss hierfür einstehen. Auf ein vorwerfbares Verhalten kommt es nicht an. Der gesetzliche Tatbestand verlangt weder, dass der Aussteller der Rechnung (bzw. der Urkunde) deren missbräuchliche Verwendung durch den Rechnungsempfänger kennt, noch ist eine dahin gehende Absicht erforderlich5.

Die in einer Urkunde als Aussteller bezeichnete Person kann allerdings nur dann in Anspruch genommen werden, wenn sie in irgendeiner Weise an der Erstellung der Urkunde mitgewirkt hat6 oder wenn ihr die Ausstellung zuzurechnen ist7. Für Rechnungen sind die für Rechtsgeschäfte geltenden Regelungen entsprechend anwendbar8. Aussteller einer Rechnung ist daher entgegen der Auffassung der Klägerin- nicht nur, wer die betreffende Rechnung eigenhändig erstellt hat. Vielmehr sind insoweit die zum Recht der Stellvertretung entwickelten Grundsätze zu beachten9.

Insbesondere sind daher auch die Grundsätze zur Anscheins- oder Duldungsvollmacht zu beachten. Eine Anscheinsvollmacht liegt vor, wenn der Vertretene das Handeln eines angeblichen Vertreters nicht kennt, aber bei pflichtgemäßer Sorgfalt hätte erkennen und verhindern können und der Geschäftsgegner nach Treu und Glauben annehmen durfte, der Vertretene dulde und billige das Handeln seines angeblichen Vertreters. Eine Duldungsvollmacht liegt vor, wenn der Vertretene es wissentlich geschehen lässt, dass ein anderer für ihn wie ein Vertreter auftritt und der Geschäftsgegner dieses Dulden nach Treu und Glauben dahin verstehen darf, dass der als Vertreter Handelnde bevollmächtigt ist10.

In Übereinstimmung mit diesen Grundsätzen schuldet daher nach der Rechtsprechung des BFH die offen ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 UStG, wer ohne Unternehmer zu sein und Lieferungen oder sonstige Leistungen auszuführen- einem Dritten mit seiner Unterschrift und seinem Stempelaufdruck versehene Blankogeschäftsbriefbögen überlässt. Dies gilt selbst dann, wenn er zwar zum Ausdruck bringt, dass der Gebrauch der Briefbögen von seiner Zustimmung abhängig sein soll, gleichzeitig aber davon ausgehen muss, dass diesem Erfordernis nicht entsprochen werden wird11.

Nach diesen Grundsätzen sind die Rechnungen über die angeblichen Telefaxeintragungen der Klägerin jedenfalls aufgrund einer Anscheinsvollmacht zuzurechnen. Hierbei kann dahinstehen, ob der Klägerin aufgrund der Vorgeschichte zu ihrer Gewerbeanmeldung bekannt war, dass von Anfang an geplant war, ein Telefaxregister überhaupt nicht zu erstellen und wie bereits zuvor unter einer anderen Firma- nur Scheinrechnungen erstellt werden sollten, denn § 14 Abs. 3 UStG setzt lediglich voraus, dass Rechnungen über Leistungen begeben werden, die aus welchen Gründen auch immer- tatsächlich nicht ausgeführt wurden. Die Voraussetzungen einer Anscheinsvollmacht sind auch gegeben, weil die Rechnungsempfänger davon ausgehen durften, dass die (angeblichen) Leistungen der auf den Rechnungen als Inhaberin des Verlages aufgeführten Klägerin zuzurechnen waren und die Klägerin, die die Geschäftsführung Dritten überlassen und sich nicht weiter darum gekümmert hat wie das Finanzgericht zutreffend festgestellt hat- bei pflichtgemäßer Sorgfalt hätte erkennen und verhindern müssen, dass die unmittelbar Handelnden Rechnungen über nicht ausgeführte Leistungen unter ihrer Firma erstellten. Insoweit kann dahinstehen, ob darüber hinaus die Klägerin das unlautere Geschäftsgebaren ihres Sohnes sowie von D und F kannte und daher bereits die Voraussetzungen einer Duldungsvollmacht gegeben sind.

Soweit der Bundesfinanzhof entschieden hat12, der Umstand, dass der Steuerpflichtige ein Gewerbe auf seinen Namen angemeldet habe, das tatsächlich aber von einem anderen betrieben werde, berechtige auch dann nicht zur Zurechnung der unter seinem Namen ausgestellten Rechnungen, wenn er von der Verwendung von auf seinen Namen lautenden Abrechnungen Kenntnis gehabt haben sollte, hält der Bundesfinanzhof an der Entscheidung in BFH/NV 1999, 525 nicht fest.

Eine Abweichung von dem in BFH/NV 1999, 525 zitierten Urteil des XI. Senats des Bundesfinanzhofs13 liegt nicht vor. Denn der XI. Senat des Bundesfinanzhofs hat lediglich für den Fall, dass Dritte unberechtigt ohne Wissen und Kenntnis des Unternehmers- unter dessen Namen Rechnungen ausgestellt hatten, entschieden, dass allein die frühere Gewerbeanmeldung nicht die Zurechnung der unter diesem Namen ausgestellten Rechnungen rechtfertige. Dies betrifft jedoch nicht den Fall, dass jemand ein Gewerbe angemeldet, dessen “Führung” aber einschließlich der Rechnungsstellung ausschließlich einem Dritten überlassen hat. Deshalb stellt der XI. Senat zu Recht darauf ab, dass derjenige, der in Anspruch genommen werden soll, “durch ausdrückliche oder konkludente Bevollmächtigung in irgend einer Weise an der Ausstellung der Rechnungen beteiligt war”. So ist es in dem Fall, dass wie im Streitfall- der Steuerpflichtige einen Gewerbebetrieb anmeldet, damit zu betrügerischen Zwecken14 angebliche Leistungen abgerechnet werden sollen oder die geschäftliche Tätigkeit in Kenntnis und mit dem Einverständnis desjenigen erfolgt, der das Gewerbe zu diesem Zweck angemeldet hat.

Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin handelt es sich nicht um eine für die Anwendung des § 14 Abs. 3 UStG unschädliche “Voraus-Rechnung”. Diese liegt nur vor, wenn sie nach ihrer Aufmachung (z.B. durch Bezeichnung als Vorausrechnung) oder ihrem Inhalt (z.B. durch Hinweis auf einen erst in der Zukunft liegenden Zeitpunkt der Leistung) auf den ersten Blick für einen Betrachter auch ohne Kenntnis der Vorgänge als bloße Voraus-Rechnung oder “Pro-Forma-Rechnung” erkennbar ist15. Diese Voraussetzungen sind nicht gegeben, denn das Papier enthielt die Bezeichnung “Rechnung”. Aufgrund des weiteren Textes “Rechnungsbetrag zahlbar sofort ohne Abzug” wurde zudem der Eindruck erweckt, die Leistung sei bereits erbracht worden.

Die Klägerin wird weiterhin auch nicht in verfassungswidriger Weise von der Rechnungsberichtigung ausgeschlossen. Zum einen steht nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union die Rechnungsberichtigung nach Gefährdungsbeseitigung sowohl dem gut- als auch dem bösgläubigen Rechnungsaussteller offen16. Zudem hat das Finanzamt tatsächlich bereits im Festsetzungsverfahren im Schätzungswege bei 90 % der Rechnungen eine “Korrektur” zu Gunsten der Klägerin vorgenommen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. April 2011 – V R 44/09

  1. Fortführung von BFH, Urteil vom 28.01.1993 – V R 75/88, BFHE 171, 94, BStBl II 1993, 357 []
  2. insoweit Aufgabe von BFH, Urteil vom 24.09.1998 – V R 18/98, BFH/NV 1999, 525 []
  3. Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG []
  4. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 30.01.2003 – V R 98/01, BFHE 201, 550, BStBl II 2003, 498; vom 30.03.2006 – V R 46/03, BFH/NV 2006, 1365; Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union EuGH- vom 19.09.2000 C454/98, Schmeink & Cofreth/Manfred Strobel, BFH/NV Beilage 2001, 33 []
  5. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteile in BFHE 201, 550, BStBl II 2003, 498, und in BFH/NV 1999, 525, jeweils m.w.N. []
  6. vgl. BFH, Urteile in BFH/NV 1999, 525; in BFHE 171, 125, BStBl II 1993, 531 []
  7. BFH, Urteil vom 04.03.1982 – V R 59/81, BFHE 135, 130, BStBl II 1982, 315 []
  8. BFH, Urteil in BFHE 201, 550, BStBl II 2003, 498, unter II.03. []
  9. vgl. BFH, Beschluss vom 13.11.2003 – V B 140/02, BFH/NV 2004, 382; vgl. BFH, Urteile vom 28.01.1993 – V R 75/88, BFHE 171, 94, BStBl II 1993, 357, unter II.01.c; in BFHE 171, 125, BStBl II 1993, 531; in BFH/NV 1999, 525 []
  10. BFH, Urteil vom 28.10.2009 – I R 28/08, BFH/NV 2010, 432; Urteil des Bundesgerichtshofs BGH- vom 10.03.2004 – IV ZR 143/03, Neue Juristische WochenschriftRechtsprechungsReport Zivilrecht 2004, 1275 []
  11. BFH, Urteil vom 27.10.1993 – XI R 47/90, BFH/NV 1994, 352; BFH, Beschluss vom 22.04.1996 – V B 125/95, BFH/NV 1996, 859 []
  12. BFH, Urteil in BFH/NV 1999, 525 []
  13. BFH, Urteil in BFHE 171, 125, BStBl II 1993, 531 []
  14. vgl. hierzu BGH, Urteil vom 04.12.2003 5 StR 308/03, NNZSt-RR 2004, 110 []
  15. BFH, Urteil vom 05.02.1998 – V R 65/97, BFHE 185, 302, BStBl II 1998, 415 []
  16. EuGH, Urteil Schmeink & Cofreth/Manfred Strobel in BFH/NV Beilage 2001, 33 []