Inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung eines Mit­ei­gen­tums­an­teils

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat sei­ne Recht­spre­chung geän­dert: Die Ver­äu­ße­rung des Mit­ei­gen­tums­an­teils an einer Sache (Buch) kann, wie der Bun­des­fi­nanz­hof nun­mehr ent­schied, Gegen­stand einer Lie­fe­rung sein.

Inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung eines Mit­ei­gen­tums­an­teils

Die­se Lie­fe­rung ist trotz feh­len­den Buch­nach­wei­ses steu­er­frei, wenn objek­tiv fest­steht, dass der ver­äu­ßer­te Gegen­stand unmit­tel­bar nach der Ver­äu­ße­rung in einen ande­ren Mit­glied­staat gebracht wur­de.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall strit­ten die Betei­lig­ten dar­über, ob die Ver­äu­ße­rung des jeweils hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Buch an eine in Lon­don ansäs­si­ge Gale­rie als inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung steu­er­frei ist. Wie zuvor bereits das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg 1 bestä­tig­te der Bun­des­fi­nanz­hof dies:

Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tums­an­teils als Lie­fe­rung

Die Über­tra­gung des hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tums­an­teils an dem Buch stellt eine Lie­fe­rung dar.

Lie­fe­run­gen eines Unter­neh­mers sind nach § 3 Abs. 1 UStG Leis­tun­gen, durch die er oder in sei­nem Auf­trag ein Drit­ter den Abneh­mer oder in des­sen Auf­trag einen Drit­ten befä­higt, im eige­nen Namen über einen Gegen­stand zu ver­fü­gen (Ver­schaf­fung der Ver­fü­gungs­macht). Uni­ons­recht­lich beruht § 3 Abs. 1 UStG auf Art. 14 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL), der die Lie­fe­rung von Gegen­stän­den als Über­tra­gung der Befä­hi­gung defi­niert, wie ein Eigen­tü­mer über einen kör­per­li­chen Gegen­stand zu ver­fü­gen.

Die bis­he­ri­ge Recht­spre­chung des V. und des XI. Bun­des­fi­nanz­hofs des BFH 2, die Finanz­ver­wal­tung (Abschn.03.5 Abs. 3 Nr. 2 UStAE) sowie Tei­le des Schrift­tums 3 sind der Auf­fas­sung, dass es sich bei der Über­tra­gung eines Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Gegen­stand um eine sons­ti­ge Leis­tung han­de­le.

Unter Auf­ga­be sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung und nach Zustim­mung des XI. Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs 4 zur Abwei­chung von sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung in dem Urteil in BFHE 174, 559, BSt­Bl II 1994, 826 geht der V. Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs davon aus, dass der Mit­ei­gen­tums­an­teil an einem Gegen­stand gelie­fert wird.

Eine Beur­tei­lung der Über­tra­gung des Mit­ei­gen­tums­an­teils an einem Gegen­stand als sons­ti­ge Leis­tung wäre nicht mit dem Uni­ons­recht ver­ein­bar: Nach Art. 12 Abs. 1 Buchst. a sowie Art. 135 Abs. 1 Buchst. j und Art. 137 Abs. 1 Buchst. b MwSt­Sys­tRL kön­nen nicht nur Gebäu­de, son­dern auch "Gebäu­de­tei­le" Gegen­stand einer Lie­fe­rung sein. Dies setzt vor­aus, dass in Bezug auf einen Gegen­stand gleich­zei­tig meh­re­re Lie­fe­run­gen bewirkt wer­den kön­nen. Dem­entspre­chend hat der EuGH in dem Urteil Cen­tralan Pro­per­ty Ltd. 5 sowohl die Ein­räu­mung eines Besitz­rechts an einem bebau­ten Grund­stück als auch die eng damit ver­bun­de­ne Über­tra­gung des "Restei­gen­tums" an einen ande­ren Erwer­ber jeweils als Lie­fe­rung beur­teilt 6. Die Auf­spal­tung der Ver­fü­gungs­macht an einem kör­per­li­chen Gegen­stand mit der Fol­ge, dass meh­re­re Per­so­nen das Recht inne­ha­ben, über einen Gegen­stand wie ein Eigen­tü­mer zu ver­fü­gen, ent­spricht damit der Rechts­po­si­ti­on eines Mit­ei­gen­tü­mers, der nach § 747 Satz 1 BGB über sei­nen Mit­ei­gen­tums­an­teil frei ver­fü­gen kann. Mit­ei­gen­tum nach Bruch­tei­len ist sei­nem Wesen nach dem Allein­ei­gen­tum gleich­ar­tig, sodass der Mit­ei­gen­tü­mer die­sel­be Rechts­po­si­ti­on hat wie ein Eigen­tü­mer 7.

Bestä­tigt wird die­se Auf­fas­sung dadurch, dass das Mit­ei­gen­tum als Bruch­teil an einem kör­per­li­chen Gegen­stand ‑eben­so wie das Voll­ei­gen­tum als des­sen wesens­glei­ches Minus- im Wirt­schafts­le­ben wie ein kör­per­li­cher Gegen­stand behan­delt wird 8.

Dem­entspre­chend wird im Schrift­tum ganz über­wie­gend die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass ein Mit­ei­gen­tums­an­teil an einer Sache "Gegen­stand" einer Lie­fe­rung sein kön­ne 9.

Im Streit­fall über­trug die Unter­neh­me­rin der Gale­rie die Befug­nis, über das Buch wie ein Mit­ei­gen­tü­mer zu ver­fü­gen. Dies ergibt sich ins­be­son­de­re dar­aus, dass JF als Betrei­ber der Gale­rie nicht nur Besitz am Buch ein­ge­räumt wur­de, son­dern die­sem auch gestat­tet war, das Buch begut­ach­ten und kunst­his­to­risch erfor­schen zu las­sen. Im Hin­blick dar­auf, dass bereits bei der Ver­äu­ße­rung des Mit­ei­gen­tums­an­teils ein Wei­ter­ver­kauf durch die Gale­rie beab­sich­tigt war, durf­te die­se das Buch in einem Ver­kaufs­ka­ta­log anbie­ten und schließ­lich sogar im März 2010 wei­ter­ver­kau­fen, obwohl sie erst durch den Kauf des rest­li­chen Anteils von 50 % vom 01.05.2010 zur allei­ni­gen Eigen­tü­me­rin am Buch wur­de.

Ver­äu­ße­rung des Mit­ei­gen­tums­an­teils als inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung

Bei der Ver­äu­ße­rung des hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tums­an­teils han­delt es sich, wie das Finanz­ge­richt zu Recht ent­schie­den hat, um eine nach § 4 Abs. 1 Buchst. b UStG i.V.m. § 6a UStG steu­er­freie inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung.

Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung steu­er­frei, wenn die fol­gen­den Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind:

  1. Der Unter­neh­mer oder der Abneh­mer hat den Gegen­stand der Lie­fe­rung in das übri­ge Gemein­schafts­ge­biet beför­dert oder ver­sen­det,
  2. der Abneh­mer ist
    1. ein Unter­neh­mer, der den Gegen­stand der Lie­fe­rung für sein Unter­neh­men erwor­ben hat, … und
  3. der Erwerb des Gegen­stands der Lie­fe­rung unter­liegt beim Abneh­mer in einem ande­ren Mit­glied­staat den Vor­schrif­ten der Umsatz­be­steue­rung.

Uni­ons­recht­lich beruht die Steu­er­frei­heit im Streit­jahr auf Art. 138 MwSt­Sys­tRL (vor dem 1.01.2007: Art. 28c Teil A Buchst. a Unter­abs. 1 der Sechs­ten Umsatz­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG 10. Danach befrei­en die Mit­glied­staa­ten die Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den, die durch den Ver­käu­fer, den Erwer­ber oder für ihre Rech­nung nach Orten außer­halb ihres jewei­li­gen Gebiets, aber inner­halb der Gemein­schaft ver­sandt oder beför­dert wer­den von der Steu­er, wenn die­se Lie­fe­rung an einen ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen oder an eine nicht­steu­er­pflich­ti­ge juris­ti­sche Per­son bewirkt wird, der/​die als solche/​r in einem ande­ren Mit­glied­staat als dem des Beginns der Ver­sen­dung oder Beför­de­rung der Gegen­stän­de han­delt.

Vor­lie­gend hat JF im Auf­trag der Gale­rie das Buch in Mün­chen abge­holt und es im Juli 2008 nach Lon­don gebracht. Die Gale­rie ist gerichts­be­kannt seit 1970 in Groß­bri­tan­ni­en als Unter­neh­me­rin tätig. Schließ­lich unter­liegt der Erwerb des Buches auch nach den (har­mo­ni­sier­ten) Vor­schrif­ten der Erwerbs­be­steue­rung in Groß­bri­tan­ni­en (Art. 2 Abs. 1 Buchst. b Ziff. i MwSt­Sys­tRL, vor dem 1.01.2007: Art. 28a Abs. 1 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG). Hin­ge­gen ist nicht erfor­der­lich, dass der inner­ge­mein­schaft­li­che Erwerb tat­säch­lich besteu­ert wor­den ist 11.

Der Unter­neh­mer hat die Vor­aus­set­zun­gen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. USt­DV beleg- und buch­mä­ßig nach­zu­wei­sen 12. Das Finanz­ge­richt ist in dem ange­grif­fe­nen Urteil davon aus­ge­gan­gen, dass der Beleg­nach­weis erbracht wur­de, wäh­rend Fest­stel­lun­gen dazu fehl­ten, ob der Unter­neh­mer die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­frei­ung ein­schließ­lich der Umsatz­steu­er-Iden­ti­fi­ka­ti­ons­num­mer des Abneh­mers ord­nungs­ge­mäß i.S. von § 17c Abs. 2 USt­DV auf­ge­zeich­net habe, sodass offen­bleibt, ob auch der Buch­nach­weis erbracht wur­de.

Der Bun­des­fi­nanz­hof sieht gleich­wohl von einer Auf­he­bung des Urteils und Zurück­ver­wei­sung an das Finanz­ge­richt zur Nach­ho­lung der feh­len­den Fest­stel­lun­gen ab, weil das Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen für die Steu­er­be­frei­ung (§ 6a Abs. 1 UStG) objek­tiv fest­steht.

Nach der Recht­spre­chung des EuGH und der nun­mehr stän­di­gen Recht­spre­chung des BFH sind die Nach­weis­pflich­ten kei­ne mate­ri­el­len Vor­aus­set­zun­gen für die Befrei­ung als inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung. Trotz Nicht­vor­lie­gens der for­mel­len Nach­weis­pflich­ten ist eine Lie­fe­rung steu­er­frei, wenn die Vor­aus­set­zun­gen einer inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung unbe­streit­bar fest­ste­hen 13.

So lie­gen die Ver­hält­nis­se im Streit­fall: Das Buch wur­de aus­weis­lich der Export­be­stä­ti­gung von JF von die­sem im Hand­ge­päck nach Lon­don gebracht, dort von einem Papier­ex­per­ten begut­ach­tet, in der Gale­rie von Febru­ar bis Mai 2010 aus­ge­stellt und schließ­lich von dort aus an eine ame­ri­ka­ni­sche Samm­lung ver­kauft. Die­ser Ablauf wird auch vom Finanz­amt nicht in Zwei­fel gezo­gen. Aus­weis­lich des Pro­to­kolls der münd­li­chen Ver­hand­lung vom 09.10.2014 hat es daher auf Nach­fra­ge des Gerichts erklärt, dass das direk­te Ver­brin­gen des Buches von Mün­chen nach Lon­don nicht bestrit­ten wer­de. Da auch die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Gale­rie und die Erwerbs­be­steue­rung in Groß­bri­tan­ni­en fest­ste­hen, lie­gen die Vor­aus­set­zun­gen des § 6a Abs. 1 UStG unstrit­tig vor.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Febru­ar 2016 – V R 53/​14

  1. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 09.010.2014 – 5 K 5225/​12[]
  2. zuletzt im BFH, Urteil in BFHE 174, 559, BSt­Bl II 1994, 826, unter II. 1., Rz 15, davor in den BFH, Urtei­len vom 22.06.1967 – V 185/​63, BFHE 89, 366, BSt­Bl III 1967, 662; vom 18.01.1968 – V 28/​65, BFHE 91, 502, Der Betrieb 1968, 966; und vom 20.06.1968 – V 116/​65, BFHE 93, 291, BSt­Bl II 1968, 788[]
  3. Bir­ken­feld in Birkenfeld/​Wäger, Umsatz­steu­er-Hand­buch, § 94 Rz 161; Hus­mann in Rau/​Dürrwächter, UStG, § 1 Rz E 77[]
  4. BFH, Beschluss vom 16.12 2015 – XI ER‑S 3/​15[]
  5. EuGH, Urteil Cen­tralan Pro­per­ty Ltd., EU:C:2005:773[]
  6. EuGH, Urteil Cen­tralan Pro­per­ty Ltd., EU:C:2005:773, Rz 26/​27 und Rz 64[]
  7. BGH, Urteil vom 10.05.2007 – V ZB 6/​07, BGHZ 172, 209, unter III. 3.a[]
  8. Sta­die, UStG, 3. Aufl., § 3 Rz 7; Nies­kens in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 3 Rz 1455; Frye in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 6a Rz 138[]
  9. vgl. Heu­er­mann in Sölch/​Ringleb, § 3 Rz 312; Mar­tin in Sölch/​Ringleb, § 3 Rz 43; Nies­kens in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 3 Rz 1455; Frye in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 6a Rz 138; Lei­pold, in Sölch/​Ringleb, § 4 Nr. 28 Rz 3; Leo­nard in Bun­jes, § 3 Rz 39; Lippross, Umsatz­steu­er, 23. Aufl., 2.03.2a; Sta­die, a.a.O., § 3 Rz 7; Hahn in Wey­mül­ler, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 3 Rz 57.1; FG Nie­der­sach­sen, Urteil vom 13.12 2012 16 K 305/​12, Deut­sches Steu­er­recht/​Entscheidungsdienst 2014, 163; Ruppe/​Achatz, Kom­men­tar zum öster­rei­chi­schen Umsatz­steu­er­ge­setz, 4. Aufl., § 3 Rz 25, unter Hin­weis auf das Urteil des Ver­wal­tungs­ge­richts­hofs vom 20.10.2004 2000/​14/​0185, Bei­la­ge zur Öster­rei­chi­schen Steu­er-Zei­tung 2005, 255 zum sog. time sharing[]
  10. Sechs­te Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­er[]
  11. BFH, Urteil vom 08.11.2007 – V R 72/​05, BFHE 219, 422, BSt­Bl II 2009, 55, unter Hin­weis auf das EuGH, Urteil Tele­os vom 27.09.2007 – C‑409/​04 u.a., EU:C:2007:548, Rz 69 ff.[]
  12. BFH, Urteil vom 19.03.2015 – V R 14/​14, BFHE 250, 248, BSt­Bl II 2015, 912, sowie vom 14.11.2012 – XI R 8/​11, BFH/​NV 2013, 596[]
  13. EuGH, Urteil Col­lée vom 27.09.2007 – C‑146/​05, EU:C:2007:549, Rz 31 und 33; BFH, Urtei­le in BFHE 250, 248, BSt­Bl II 2015, 912; in BFHE 219, 422, BSt­Bl II 2009, 55; vom 24.07.2014 – V R 44/​13, BFHE 246, 207, BSt­Bl II 2014, 955; vom 21.05.2014 – V R 34/​13, BFHE 246, 232, BSt­Bl II 2014, 914; vom 14.11.2012 – XI R 17/​12, BFHE 239, 516, BSt­Bl II 2013, 407; vom 12.05.2011 – V R 46/​10, BFHE 234, 436, BSt­Bl II 2011, 957[]