Jugend­her­ber­gen – und die Umsatz­steu­er

Die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für Jugend­her­ber­gen gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sät­ze 1 und 2 UStG i.V.m. §§ 64, 68 Nr. 1 Buchst. b AO gilt nicht für Leis­tun­gen an allein rei­sen­de Erwach­se­ne.

Jugend­her­ber­gen – und die Umsatz­steu­er

§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 1 UStG ord­net eine Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für die Leis­tun­gen der nach §§ 51 ff. AO steu­er­be­güns­tig­ten Kör­per­schaf­ten an. Die­se gilt gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 2 UStG i.V.m. § 64 Abs. 1 AO für die Leis­tun­gen eines wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­triebs nur, wenn es sich bei die­sem um einen Zweck­be­trieb han­delt. Unab­hän­gig von den Bedin­gun­gen der all­ge­mei­nen Zweck­be­triebs­de­fi­ni­ti­on in § 65 AO gehö­ren auch "Jugend­her­ber­gen" zu den Zweck­be­trie­ben gemäß § 68 Nr. 1 Buchst. b AO.

Bei der Aus­le­gung von § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG ist seit 1993 auch das die­ser Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung zugrun­de lie­gen­de Uni­ons­recht zu beach­ten.

Beim Inkraft­tre­ten des UStG 1980 war das Uni­ons­recht für die Anord­nung ermä­ßig­ter Steu­er­sät­ze durch das natio­na­le Recht weit­ge­hend bedeu­tungs­los. Denn Art. 12 Abs. 4 Satz 1 der Sechs­ten Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG regel­te bei sei­nem Inkraft­tre­ten ledig­lich, dass bestimm­te Lie­fe­run­gen und bestimm­te Dienst­leis­tun­gen erhöh­ten oder ermä­ßig­ten Sät­zen unter­wor­fen wer­den konn­ten.

Zu einer Ein­schrän­kung der für die Mit­glied­staa­ten bestehen­den Rege­lungs­be­fug­nis­se kam es aber durch Art. 12 Abs. 3 Buchst. a i.V.m. Anhang H der Richt­li­nie 77/​388/​EWG i.d.F. der Richt­li­nie 92/​77/​EWG des Rates vom 19.10.1992 zur Ergän­zung des gemein­sa­men Mehr­wert­steu­er­sys­tems und zur Ände­rung der Richt­li­nie 77/​388/​EWG ‑Annä­he­rung der Mehr­wert­steu­er-Sät­ze- 1 mit Wir­kung zum 1.01.1993. Die­se Ein­schrän­kun­gen gel­ten nach dem im Streit­jahr zu beach­ten­den Art. 98 der Richt­li­nie des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem 2006/​112/​EG (MwSt­Sys­tRL) i.V.m. Anhang III fort.

Danach kön­nen die Mit­glied­staa­ten zwar einen oder zwei ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze anwen­den (Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL). Die ermä­ßig­ten Steu­er­sät­ze sind aber "nur" auf die Lie­fe­run­gen und Dienst­leis­tun­gen der im Anhang III genann­ten Kate­go­ri­en anwend­bar (Art. 98 Abs. 2 MwSt­Sys­tRL). Dabei besteht für die Mit­glied­staa­ten nach Anhang III Nr. 15 MwSt­Sys­tRL die Befug­nis, für die steu­er­pflich­ti­gen Leis­tun­gen der "von den Mit­glied­staa­ten anerkannte[n] gemeinnützige[n] Ein­rich­tun­gen für wohl­tä­ti­ge Zwe­cke und im Bereich der sozia­len Sicher­heit" einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anzu­wen­den.

Auf die­ser Grund­la­ge dür­fen die Mit­glied­staa­ten ins­be­son­de­re "nicht auf alle gemein­nüt­zi­gen Leis­tun­gen einen ermä­ßig­ten Mehr­wert­steu­er­satz anwen­den …, son­dern nur auf die­je­ni­gen, die von Ein­rich­tun­gen erbracht wer­den, die sowohl gemein­nüt­zig als auch für wohl­tä­ti­ge Zwe­cke und im Bereich der sozia­len Sicher­heit tätig sind" 2. Unter Berück­sich­ti­gung des Grund­sat­zes der engen Aus­le­gung der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gun­gen als Aus­nah­me­tat­be­stand 3 folgt hier­aus, dass zumin­dest ande­re als gemein­nüt­zi­ge Leis­tun­gen uni­ons­recht­lich vom Anwen­dungs­be­reich der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für gemein­nüt­zi­ge Kör­per­schaf­ten von vorn­her­ein aus­ge­schlos­sen sind.

Die uni­ons­recht­li­che Har­mo­ni­sie­rung der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gun­gen ist auch bei der Aus­le­gung der abga­ben­recht­li­chen Begrif­fe zu berück­sich­ti­gen, auf die § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG ver­weist, wie der Bun­des­fi­nanz­hof zum Begriff der Ver­mö­gens­ver­wal­tung nach § 14 AO i.V.m. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 1 UStG bereits aus­drück­lich ent­schie­den hat 4. Dies gilt auch für die Aus­le­gung der Zweck­be­triebs­de­fi­ni­tio­nen der §§ 65 ff. AO und damit ins­be­son­de­re bei der Bestim­mung der Reich­wei­te der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für Jugend­her­ber­gen nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG i.V.m. § 68 Nr. 1 Buchst. b AO.

Im Hin­blick auf die im Streit­jahr zu beach­ten­de uni­ons­recht­li­che Har­mo­ni­sie­rung der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gun­gen ist die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs zur Rechts­la­ge vor die­ser Har­mo­ni­sie­rung nicht auf das Streit­jahr zu über­tra­gen.

Zu der vor der uni­ons­recht­li­chen Har­mo­ni­sie­rung bestehen­den Rechts­la­ge nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG 1980 i.V.m. § 68 Nr. 1 Buchst. b AO hat der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den, dass die Beher­ber­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner ein selb­stän­di­ger wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb sein kann, wenn sie sich aus tat­säch­li­chen Grün­den von den sat­zungs­ge­mä­ßen Leis­tun­gen an Jugend­li­che und Fami­li­en abgren­zen lässt. Fehlt die Abgrenz­bar­keit, ver­lie­ren Jugend­her­ber­gen ihre Zweck­be­triebs­ei­gen­schaft nicht dadurch, dass sie außer­halb des sat­zungs­ge­mä­ßen Zwecks in gerin­gem Umfang allein rei­sen­de Erwach­se­ne (zu glei­chen Bedin­gun­gen wie ande­re Gäs­te) beher­ber­gen. Die Gren­ze, bis zu der sol­che Beher­ber­gun­gen unschäd­lich sind, wur­de dabei aus­schließ­lich in rela­ti­ver Abhän­gig­keit zur Umsatz­tä­tig­keit im Zweck­be­trieb mit 10 % des Umsat­zes ver­an­schlagt 5.

Unter Bezug­nah­me hier­auf hat es der Bun­des­fi­nanz­hof zudem ‑für die seit 1993 bestehen­de Rechts­la­ge- revi­si­ons­recht­lich nicht bean­stan­det, dass die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men an Nicht­stu­die­ren­de durch ein Stu­den­ten­werk bereits dann als ein selb­stän­di­ger wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb, nicht hin­ge­gen als Zweck­be­trieb nach § 68 Nr. 1 Buchst. b AO anzu­se­hen ist, wenn sie sich aus tat­säch­li­chen Grün­den von den sat­zungs­mä­ßi­gen Leis­tun­gen abgren­zen lässt. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat es als aus­rei­chend ange­se­hen, dass die Ent­gel­te für die Ver­mie­tung an Stu­die­ren­de und Nicht­stu­die­ren­de unter­schied­lich hoch und die bei­den Berei­che anhand der Buch­füh­rung "ohne wei­te­res" zu tren­nen waren 6.

Im Streit­jahr ist zu beach­ten, dass sich die Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes uni­ons­recht­lich auf die Leis­tun­gen der von den Mit­glied­staa­ten aner­kann­ten gemein­nüt­zi­gen Ein­rich­tun­gen für wohl­tä­ti­ge Zwe­cke und im Bereich der sozia­len Sicher­heit beschränkt. Damit ist eine Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sät­ze 1 und 2 UStG i.V.m. § 64 und § 68 Nr. 1 Buchst. b AO für ande­re als die sat­zungs­mä­ßi­gen Leis­tun­gen gemein­nüt­zi­ger Kör­per­schaf­ten ‑wie etwa für die Beher­ber­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner- nicht ver­ein­bar.

Unter Berück­sich­ti­gung der uni­ons­recht­li­chen Vor­ga­ben ergibt sich die erfor­der­li­che "Tren­nung der Akti­vi­tä­ten" 7 bereits aus der Alters­struk­tur der Über­nach­tungs­gäs­te. Wäh­rend die Leis­tun­gen an Jugend­li­che i.S. von § 4 Nr. 23 Satz 2 UStG und ihre Begleit­per­so­nen als der sozia­len Sicher­heit die­nend anzu­se­hen sind, trifft dies auf allein rei­sen­de Erwach­se­ne nicht zu. Leis­tun­gen an die­sen Per­so­nen­kreis wer­den in einem selb­stän­di­gen wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­trieb erbracht, der nicht Zweck­be­trieb ist und des­sen Umsät­ze der Besteue­rung nach dem Regel­steu­er­satz unter­lie­gen.

Mit Blick auf die­se Trenn­bar­keit führt die Beher­ber­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner man­gels ein­heit­li­cher Beur­tei­lung im Regel­fall nicht mehr ‑wie vom Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil in BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, unter II. 3.b cc und dd erwo­gen- zum Weg­fall der Zweck­be­triebs­ei­gen­schaft nach § 68 Nr. 1 Buchst. b AO bei der Beher­ber­gung Jugend­li­cher und ihrer Begleit­per­so­nen, wenn die Beher­ber­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner eine Gren­ze von 10 % gemes­sen an der Zeit­dau­er der Ver­mie­tung über­schrei­tet.

Danach ist die Jugend­her­ber­ge im Streit­fall nicht zur Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes für die an allein rei­sen­de Erwach­se­ne erbrach­ten Leis­tun­gen berech­tigt. Die­se Leis­tun­gen ent­spre­chen nicht den sat­zungs­mä­ßig steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cken der Jugend­her­ber­ge und kön­nen daher bei eigen­stän­di­ger Betrach­tung nicht der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung unter­lie­gen. Zudem hat die Jugend­her­ber­ge für die Beher­ber­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner auch höhe­re Ent­gel­te ver­langt und ver­ein­nahmt.

Uner­ör­tert bleibt, ob eine Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sät­ze 1 und 2 UStG i.V.m § 64 und § 68 Nr. 1 Buchst. b AO aus­nahms­wei­se aus Grün­den eines nur gering­fü­gi­gen Tätig­keits­um­fangs in Betracht kom­men könn­te, da sich die Ver­gü­tun­gen für die Leis­tun­gen der Jugend­her­ber­ge bei der Unter­brin­gung allein rei­sen­der Erwach­se­ner auf ca. 700.000 € belie­fen (vgl. z.B. zu den Gering­fü­gig­keits­gren­zen bei Klein­un­ter­neh­mern § 19 Abs. 1 UStG).

  1. ABl.EG Nr. L 316, S. 1[]
  2. EuGH, Urteil Kom­mis­si­on/​Frank­reich vom 17.06.2010 – C‑492/​08, EU:C:2010:348, Slg. 2010, I‑5471 Rz 43[]
  3. BFH, Urteil vom 08.03.2012 – V R 14/​11, BFHE 237, 279, BSt­Bl II 2012, 630, II. 2.c (1) (b) []
  4. BFH, Urteil vom 20.03.2014 – V R 4/​13, BFHE 245, 397, unter II. 2.c bb (1) []
  5. BFH, Urteil vom 18.01.1995 – V R 139 – 142/​92, BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, Leit­satz 3[]
  6. BFH, Urteil vom 19.05.2005 – V R 32/​03, BFHE 210, 175, BSt­Bl II 2005, 900, unter II. 2.c dd[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, unter II. 3.b bb[]