Keine Umsatzsteuer auf den Minderwertausgleich beim Kfz-Leasing

Verpflichtet sich der Leasingnehmer im Leasingvertrag, für am Leasingfahrzeug durch eine nicht vertragsgemäße Nutzung eingetretene Schäden nachträglich einen Minderwertausgleich zu zahlen, ist diese Zahlung beim Leasinggeber nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen.

Keine Umsatzsteuer auf den Minderwertausgleich beim Kfz-Leasing

Leistet der Leasingnehmer an den Leasinggeber vereinbarungsgemäß nach der Rückgabe des Fahrzeugs einen Ausgleich für den durch nicht vertragsgemäße Nutzung entstandenen Minderwert des Fahrzeugs, unterliegt die Zahlung beim Leasinggeber nicht der Umsatzsteuer.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall verleast die Klägerin Geschäftsfahrzeuge. Ihre Kunden verpflichten sich vertraglich, das Fahrzeug nach Ablauf des Vertrags in einem dem Alter und der vertragsgemäßen Fahrleistung entsprechenden Erhaltungszustand, frei von Schäden sowie verkehrs- und betriebssicher zurückzugeben, wobei normale Verschleißspuren nicht als Schäden gelten. Wenn das Fahrzeug bei Rückgabe dem vereinbarten Zustand nicht entspricht, muss der Leasingnehmer für den Minderwert einen entsprechenden Ausgleich an die Klägerin leisten. Im Streitfall wies das Fahrzeug bei Rückgabe u.a. Lackschäden, eine fehlende Funktion der Lenkhilfe sowie eine Beschädigung des Panzerrohres auf. Der Leasingnehmer leistete den vereinbarten Minderwertausgleich an die Klägerin.

Die Klägerin war der Meinung, dass dieser Betrag nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen sei und teilte dies dem Finanzamt mit. Das Finanzamt behandelte demgegenüber den sog. Minderwertausgleich als eine leasingtypische vertragliche Gegenleistung für die Überlassung des Leasinggegenstands durch den Leasinggeber und erhöhte die Umsatzerlöse der Klägerin entsprechend.

Der Bundesfinanzhof bestätigte, dass der leasingtypische Minderwertausgleich nicht der Umsatzsteuer zu unterwerfen ist. Es fehlt der für einen Leistungsaustausch im umsatzsteuerrechtlichen Sinne erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bezogen auf den vom Leasingnehmer gezahlten Minderwertausgleich, weil diesem objektiv keine eigenständige Leistung des Leasinggebers gegenübersteht. Der Leasingnehmer schuldet insofern kein Entgelt für eine vereinbarte Leistung, sondern er leistet Ersatz für einen Schaden, der seine Ursache in einer nicht mehr vertragsgemäßen Nutzung des Fahrzeugs hat.

Der Bundesfinanzhof folgt damit der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, der bereits entschieden hat, dass der Minderwertausgleich ohne Umsatzsteuer zu berechnen ist1. Der entgegengesetzten Auffassung der Finanzverwaltung ist der Bundesfinanzhof nicht gefolgt.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Entgelt ist gemäß § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG grundsätzlich alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer.

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Für das Vorliegen einer entgeltlichen Leistung, die in Übereinstimmung mit Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist, sind nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union im Wesentlichen folgende unionsrechtlich geklärten Grundsätze zu berücksichtigen:

Zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert muss ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen, wobei die gezahlten Beträge die tatsächliche Gegenleistung für eine bestimmbare Leistung darstellen, die im Rahmen eines zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnisses, in dem gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, erbracht wurde2.

Dabei bestimmt sich in erster Linie nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis, ob die Leistung des Unternehmers derart mit der Zahlung verknüpft ist, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet3.

Echte Entschädigungs- oder Schadensersatzleistungen sind demgegenüber kein Entgelt im Sinne des Umsatzsteuerrechts, wenn die Zahlung nicht für eine Lieferung oder sonstige Leistung an den Zahlungsempfänger erfolgt, sondern weil der Zahlende nach Gesetz oder Vertrag für den Schaden und seine Folgen einzustehen hat4. In diesen Fällen besteht kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Zahlung und der Leistung5.

Nach diesen Rechtsgrundsätzen stellt der im Streitfall vom Leasingnehmer gezahlte Minderwertausgleich an den Leasinggeber eine nicht steuerbare Entschädigung dar und ist daher nicht als Entgelt i.S. von § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG zu behandeln.

Bei dem zwischen dem Leasinggeber und dem Leasingnehmer geschlossenen Leasingvertrag ergibt sich die fehlende Steuerbarkeit des Minderwertausgleichs indes nicht schon daraus, dass die Beteiligten die Zahlung des Leasingnehmers in Abschnitt XVI Ziffer 3 der Leasingbedingungen als „Schadensersatz“ bezeichnet haben. Denn im Umsatzsteuerrecht, das von unionsrechtlich einheitlichen Begriffen ausgeht, ist die jeweilige von den Beteiligten verwendete Bezeichnung unmaßgeblich6.

Im Streitfall ist der von der Rechtsprechung geforderte unmittelbare Zusammenhang zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert insofern zu bejahen, als der Leasingnehmer aufgrund der vom Leasinggeber erbrachten Nutzungsüberlassung des Fahrzeugs im Rahmen des vertraglich vereinbarten Verwendungszwecks die Leasingraten entrichtet hat.

Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung ist jedoch nicht gegeben, soweit der Leasingnehmer gemäß Abschnitt XVI der Leasingbedingungen den vereinbarten Schadensersatz gerade deshalb schuldete, weil der Erhaltungszustand des Fahrzeugs bei dessen Rückgabe nicht seinem Alter und der vertragsgemäßen Fahrleistung entsprach.

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Danach hat der Leasinggeber bezogen auf den vom Leasingnehmer gezahlten Minderwertausgleich objektiv keine eigenständige Leistung erbracht.

Entgegen der Auffassung des Finanzamt liegt auch keine eigenständige Leistung der Leasinggeberin darin, dass sie die Nutzung des Leasingfahrzeugs über den vertragsgemäßen Gebrauch hinaus geduldet habe7. Das Finanzamt meint insoweit, die Möglichkeit der Entschädigung sei bereits gedanklich wegen der geplanten „Vollamortisation“ im Vertrag angelegt gewesen. Danach habe der Leasingnehmer dem Leasinggeber zivilrechtlich als Gegenleistung für die Gebrauchsüberlassung und die entsprechende Duldung der nicht vertragsgemäßen Nutzung grundsätzlich nicht nur die vereinbarten Leasingraten, sondern auch einen Ausgleich für den Ersatz des Minderwerts des Leasingfahrzeugs bei Rückgabe in nicht vertragsgemäßem Zustand geschuldet.

Diese Argumentation überzeugt den Bundesfinanzhof aus folgenden Gründen nicht:

Zwar kann ein „Dulden“ im Rahmen eines Vertragsverhältnisses eine eigenständige sonstige Leistung i.S. von § 3 Abs. 9 UStG sein8. Hier hat die Leasinggeberin aber nach den getroffenen schuldrechtlichen Vereinbarungen den Leasingnehmer ausdrücklich berechtigt und verpflichtet, das Fahrzeug „im Rahmen des vertraglichen Verwendungszwecks“ schonend zu behandeln und „vertragsgemäß“ zu nutzen. Anhaltspunkte für die vom Finanzamt angenommene „Duldung“ einer darüber hinausgehenden nicht vertragsgemäßen Nutzung durch die Leasinggeberin ergeben sich daraus nicht.

Der dem Streitfall zugrunde liegende Sachverhalt unterscheidet sich insoweit maßgeblich von dem Fall, der dem Bundesfinanzhof bei seinem Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802 zugrunde lag. Der Bundesfinanzhof hatte darin geklärt, dass die Ausgleichszahlung für beim Bau einer Überlandleitung entstehende Flurschäden durch deren Betreiber an den Grundstückseigentümer kein Schadensersatz ist, sondern Entgelt für die Duldung der Flurschäden durch den Eigentümer. Bestimmend dafür war, dass wenn ein wirtschaftliches Vorhaben, zu dessen Verwirklichung vertragliche Vereinbarungen geschlossen werden, zwangsläufig zu Schäden bei einem Vertragspartner führt und hierfür ein am Umfang der Schäden orientierter Ausgleich vereinbart wird, der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarung dann darauf gerichtet ist, dass der „Ersatz“ in die Gegenleistung einfließt.

Demgegenüber zielte die Vereinbarung im Streitfall nicht darauf ab, einen „zwangsläufigen“ Schaden im Sinne der vorgenannten BFH-Rechtsprechung auszugleichen. Die Absprache im Hinblick auf eine etwaige nicht vertragsgemäße Nutzung des Leasingfahrzeugs und den insoweit zu bezahlenden Minderwertausgleich hatten die Beteiligten vor diesem Hintergrund lediglich vorsorglich getroffen, so dass eine entsprechende „Duldungsleistung“ der Leasinggeberin nicht angenommen werden kann. Der Bundesfinanzhof folgt damit nicht der in der Literatur vertretenen Auffassung, wonach in vergleichbaren Fällen stets unabhängig von einem etwaigen Leistungswillen von einer „Duldung“ der übervertraglichen Nutzung auszugehen ist9, weil auch aus Sicht des Leasingnehmers angesichts der im Streitfall getroffenen vertraglichen Vereinbarungen eine solche „Duldung“ nicht gegeben war.

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Soweit das Finanzamt darüber hinaus maßgeblich die zitierte Rechtsprechung des BGH zur im Leasingvertrag angelegten „Vollamortisation“ mit entsprechenden vertraglichen Erfüllungspflichten anwendet10, ist darauf hinzuweisen, dass die Frage, ob ein Leistungsaustausch im umsatzsteuerrechtlichen Sinne vorliegt, nicht nach zivilrechtlichen, sondern ausschließlich nach den vom Unionsrecht geprägten umsatzsteuerrechtlichen Vorgaben zu beantworten ist11.

Was die im Vertrag bereits angelegte Entschädigungsregelung betrifft, war schließlich auch in dem vom EuGH entschiedenen Fall in der Rechtssache –Société thermale d’Eugénie-les-Bains–12 die Möglichkeit des Rücktritts des Hotelgastes von der Reservierung und die Einbehaltung eines entsprechenden Angeldes im Vorhinein durch den Hotelbesitzer vorgesehen. Gleichwohl hat der EuGH insoweit keine eigenständige Leistung des Hotelbetreibers bejaht. Vielmehr hat der EuGH hervorgehoben, dass der Abschluss eines Vertrages und folglich das Bestehen einer rechtlichen Beziehung zwischen den Parteien normalerweise nicht von der Zahlung eines Angeldes abhängig sei. Dies stelle daher kein konstitutives Element eines Beherbergungsvertrages dar, sondern ein rein fakultatives Element, das in den Bereich der Vertragsfreiheit der Parteien falle13.

Der Streitfall ist insoweit dem Sachverhalt des EuGH in der Rechtssache –Société thermale d’Eugénie-les-Bains–12 vergleichbar, als hier die Durchführung des Leasingvertrages selbst –nämlich die Überlassung des Leasinggegenstandes zur vertragsgemäßen Nutzung gegen entsprechende Leasingraten– unabhängig von einem etwaigen Minderwertausgleich war, der lediglich fakultativ –wie im Streitfall geschehen– von den Parteien im Rahmen der Vertragsfreiheit vereinbart werden konnte.

Auch in der Entscheidung des BFH, wonach sog. Bereitstellungsentgelte, die ein Speditionsunternehmen bei kurzfristiger Absage einer Zwangsräumung erhält, als pauschalierte Entschädigung nicht steuerbar sind14, war für den Fall der Absage der Zwangsräumung eine entsprechende pauschalierte Entschädigung –vergleichbar dem Streitfall– bereits im Vorhinein im Vertrag vereinbart. Die pauschalierte Entschädigung hatte auch im dort entschiedenen Fall des BFH den wirtschaftlichen Zweck, etwaige außerhalb des Vertrages entstandene Schäden –vergleichbar dem Streitfall– auszugleichen.

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Der BFH teilt deshalb nicht die in der Literatur vertretene Auffassung, wonach ein entscheidungserheblicher Unterschied des Streitfalls zum EuGH, Urteil in der Rechtssache –Société thermale Eugénie-les-Bains–12 darin liege, dass hier der Leasingvertrag als Dauerschuldverhältnis grundsätzlich durchgeführt wurde, während bei den in der Rechtsprechung behandelten Fällen die Verträge letztlich nicht erfüllt wurden15.

Dieses Ergebnis setzt im Übrigen die Rechtsprechung des BFH fort, wonach der zu berichtigende Vorsteuerbetrag durch einen Schadensersatz, den der Leasingnehmer für die vorzeitige Beendigung des Leasingvertrages zu leisten hat, nicht gemindert wird. Der BFH hatte insoweit bereits geklärt, dass der von der Leasinggeberin geltend gemachte Schadensersatz kein Entgelt für eine umsatzsteuerpflichtige Leistung der Leasinggeberin ist16. Diese Grundsätze müssen nach Auffassung des BFHs gleichermaßen für eine Entschädigung gelten, die der Leasingnehmer wegen einer nicht vertragsgemäßen Nutzung des Leasingfahrzeuges nachträglich zu leisten hat17.

Die hiergegen vorgebrachten weiteren Einwendungen des Finanzamt greifen nicht durch.

Das Vorbringen des Finanzamt, bei einer Behandlung des Minderwertausgleichs als nicht steuerbare Entschädigung komme es zu einer verfassungswidrigen gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Privilegierung derjenigen, die vertragswidrig handelten, gegenüber anderen, die sich vertragstreu verhielten18, vermag nicht zu überzeugen. Denn die umsatzsteuerrechtliche Differenzierung zwischen nicht steuerbaren Schadensersatz- bzw. Entschädigungsleistungen und steuerbaren Entgelten ist wegen des insoweit fehlenden Leistungsaustauschs i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sachlich gerechtfertigt und begegnet daher keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.

Entscheidend für die Annahme eines Leistungsaustauschs i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind die unter II.1.a dargelegten Voraussetzungen und nicht, ob einer Geldzahlung ein „Konsumguttransfer“ zugrunde liegt19 oder ob der Geschädigte „ein Gut opfert oder dessen Beeinträchtigung hinnehmen muss“ und „der Schädiger dafür einen Wertausgleich zu zahlen hat“20.

Soweit das Finanzamt überdies ausführt, es sei bei entsprechenden Leasingverträgen davon auszugehen, dass es wohl sehr häufig zu Fällen der übervertraglichen Abnutzung des Leasingfahrzeugs und damit zu der Zahlung eines leasingtypischen Minderwertausgleichs komme, hat dies kein anderes Ergebnis zur Folge. Etwas anderes würde nur gelten, wenn es sich bei der nicht vertragsgemäßen Nutzung des Leasingfahrzeugs um ein wirtschaftliches Vorhaben handeln würde, bei dem zwangsläufig Schäden beim Vertragspartner auftreten, wie dies z.B. beim Bau einer Überlandleitung entstehenden Flurschäden der Fall ist, so dass aus diesem Grund der „Ersatz“ in die Gegenleistung einfließen müsste21. Wie bereits ausgeführt, kann im Streitfall indes nicht von einer derartigen „Zwangsläufigkeit“ der Schäden ausgegangen werden.

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Das gefundene Ergebnis steht schließlich auch im Einklang mit der Rechtsprechung der Zivilgerichte, die gleichfalls unter Berücksichtigung der vom EuGH aufgestellten Rechtsgrundsätze der Auffassung sind, der Minderwertausgleich sei ohne Umsatzsteuer zu berechnen, weil eine eigenständige Leistung des Leasinggebers insoweit fehle und dieser deshalb darauf keine Umsatzsteuer zu entrichten habe22.

Die Literatur teilt insoweit ganz überwiegend die schon vom Bundesgerichtshof vertretene Meinung23.

Der BFH folgt damit nicht der von der Finanzverwaltung vertretenen Rechtsauffassung24.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 20. März 2013 – XI R 6/11

  1. vgl. z.B. BGH, Urteil vom 18.05.2011 – VIII ZR 260/10, HFR 2011, 1156[]
  2. vgl. z.B. EuGH, Urteile vom 21.03.2002 – C-174/00 –Kennemer Golf & Country Club–, Slg. 2002, I-3293, BFH/NV Beilage 2002, 95, Rz 39; vom 18.07.2007 – C-277/05 –Société thermale d’Eugénie-les-Bains–, Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424, Rz 19; BFH, Urteile vom 11.02.2010 – V R 2/09, BFHE 228, 467, BStBl II 2010, 765, Rz 20, und vom 30.06.2010 – XI R 22/08, BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 11 f., jeweils m.w.N.[]
  3. vgl. BFH, Urteile vom 18.12.2008 – V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749, unter II.3.a bb, und in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 13[]
  4. vgl. BFH, Urteile vom 10.12.1998 – V R 58/97, BFH/NV 1999, 987, und in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 14[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 228, 467, BStBl II 2010, 765, Rz 20[]
  6. z.B. BFH, Urteil vom 06.05.2004 – V R 40/02, BFHE 205, 535, BStBl II 2004, 854, unter II.3.[]
  7. vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 632, unter 2.[]
  8. vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, unter II.2.c; BGH, Urteil in HFR 2011, 1156, unter II.3.d, sowie allgemein z.B. Lippross, Umsatzsteuer, 23. Aufl., S. 217[]
  9. vgl. Hummel, UR 2006, 614; Stadie, UR 2011, 801; kritisch dazu Jacobs, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2011, 2700, unter VI.[]
  10. vgl. z.B. BGH, Urteile in HFR 2011, 1156, unter II.2., und vom 14.11.2012 – VIII ZR 22/12, Der Betrieb –DB– 2012, 2865, unter II.2.a[]
  11. vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 17.12.2009 – V R 1/09, BFH/NV 2010, 1869, unter II.1.c; vom 18.11.2010 – XI B 28/10, BFH/NV 2011, 204, Rz 8; BGH, Urteil in HFR 2011, 1156, unter II.2. a.E.; vgl. auch Martin, UR 2006, 56, unter I.3.; Klenk, DB 2006, 1180; de Weerth, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2008, 392[]
  12. EuGH, , Urteil –Société thermale d’Eugénie-les-Bains– in Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424[][][]
  13. EuGH, Urteil –Société thermale d’Eugénie-les-Bains– in Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424, Rz 21[]
  14. BFH, Urteil in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, unter I. und II.2.a[]
  15. so Klein, UR 2008, 133, 136, 137[]
  16. BFH, Urteil vom 24.08.1995 – V R 55/94, BFHE 178, 485, BStBl II 1995, 808, unter II.3.d; vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 632, unter 1.[]
  17. so im Ergebnis z.B. auch Klenk, DB 2006, 1180; de Weerth, DStR 2008, 392[]
  18. vgl. Hummel, UR 2006, 614[]
  19. so Hummel, UR 2006, 614[]
  20. so Stadie, UR 2011, 801[]
  21. vgl. BFH, Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, unter II.2.c[]
  22. vgl. BGH, Urteil in HFR 2011, 1156 in Fortsetzung des BGH, Urteils vom 14.03.2007 – VIII ZR 68/06, UR 2007, 416; OLG Stuttgart, Urteile vom 08.12.2009 – 6 U 99/09, JurBüro 2010, 209; und vom 05.10.2010 – 6 U 115/10, DStR/ED 2010, 1514[]
  23. vgl. z.B. de Weerth, DStR 2008, 392; Göckel, DStR 2011, 1305; Klenk, DB 2006, 1180; Jaster/von Loeffelholz, Der Umsatz-Steuer-Berater 2006, 135; Moseschus, Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht 2011, 663; Müller, Lindenmaier/Möhring Kommentierte BGH-Rechtsprechung 2011, 321449; a.A. Hummel, UR 2006, 614; Klein, UR 2008, 133; Stadie, UR 2011, 801[]
  24. BMF, Schreiben in BStBl I 2008, 632; s.a. Abschn. 3 Abs. 9 UStR 2008; Abschn.01.03. Abs. 17 Satz 2 USt-AE[]
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