Lücken in der Rech­nungs­num­mern­ab­fol­ge – und der Sicher­heits­zu­schlag

§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO schreibt einen Schät­zungs­auf­trag (u.a.) vor, wenn tat­säch­li­che Anhalts­punk­te für die Unrich­tig­keit oder Unvoll­stän­dig­keit der vom Steu­er­pflich­ti­gen gemach­ten Anga­ben zu steu­er­pflich­ti­gen Ein­nah­men bestehen.

Lücken in der Rech­nungs­num­mern­ab­fol­ge – und der Sicher­heits­zu­schlag

Ob sol­che tat­säch­li­chen Anhalts­punk­te vor­lie­gen, ist eine Fra­ge des Ein­zel­falls.

Auch die Fra­ge, ob die Lücken in der Rech­nungs­num­mern­ab­fol­ge zur Schät­zung ver­pflich­ten, hängt von der tat­säch­li­chen Situa­ti­on und damit vom jewei­li­gen Ein­zel­fall ab.

Dies zeigt exem­pla­risch der hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­ne Streit­fall: Das Finanz­ge­richt hat sei­ne Schät­zungs­be­fug­nis damit begrün­det, dem Unter­neh­mer sei es nicht gelun­gen, eine hin­rei­chend plau­si­ble mit Nach­wei­sen unter­leg­te Erklä­rung dafür zu geben, war­um in einem Zeit­raum von drei Jah­ren Rech­nungs­num­mern in nicht zu ver­nach­läs­si­gen­der Zahl kei­ne Aus­gangs­rech­nun­gen zuzu­ord­nen waren und dabei die Beson­der­hei­ten des Streit­falls ‑Nicht­er­fas­sung der Bar­ein­nah­men- gewür­digt.

Ob Lücken bei der fort­lau­fen­den Num­me­rie­rung der Rech­nun­gen nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG zur Schät­zung füh­ren müs­sen, ist ein­zel­fall­be­zo­gen zu beant­wor­ten und obliegt der Ent­schei­dung der Tat­sa­chen­in­stanz. Die Revi­si­on kann des­halb nicht wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung zuge­las­sen wer­den.

Das Glei­che gilt in Bezug auf die Höhe eines (Un-)Sicherheitszuschlags. Die­ser ist anhand der jewei­li­gen tat­säch­li­chen Umstän­de wirt­schaft­lich ver­nünf­tig zu wäh­len, wenn das Finanz­ge­richt auf­grund ein­zel­ner Fest­stel­lun­gen von sach­li­chen Feh­lern in den Unter­la­gen des Unter­neh­mers aus­geht. Einer abs­trak­ten Aus­sa­ge ist eine sol­che Fra­ge­stel­lung nicht zugäng­lich.

Soweit sich der Unter­neh­mer gegen die Höhe des (Un-)Sicherheitszuschlags wie auch die Art und Wei­se der Plau­si­bi­li­täts­prü­fung des Finanz­ge­richt wen­det, rich­tet sich sein Vor­brin­gen gegen die Rich­tig­keit der Schät­zung.

Eine sol­che Rüge der fal­schen Rechts­an­wen­dung und tat­säch­li­chen Wür­di­gung des Streit­falls durch das Finanz­ge­richt im Rah­men einer Schät­zung ist im Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de­ver­fah­ren grund­sätz­lich unbe­acht­lich. Dies gilt ins­be­son­de­re für Ein­wen­dun­gen gegen die Rich­tig­keit von Steu­er­schät­zun­gen (Ver­stö­ße gegen aner­kann­te Schät­zungs­grund­sät­ze, Denk­ge­set­ze und Erfah­rungs­sät­ze sowie mate­ri­el­le Rechts­feh­ler) [1].

Ein zur Zulas­sung der Revi­si­on berech­ti­gen­der erheb­li­cher Rechts­feh­ler auf­grund objek­ti­ver Will­kür kann allen­falls in Fäl­len bejaht wer­den, in denen das Schät­zungs­er­geb­nis des Finanz­ge­richt wirt­schaft­lich unmög­lich und damit schlecht­hin unver­tret­bar ist. Ein Ver­stoß gegen Denk­ge­set­ze führt bei Schät­zun­gen erst zur Zulas­sung der Revi­si­on wegen will­kür­lich fal­scher Rechts­an­wen­dung, wenn sich das Ergeb­nis als offen­sicht­lich rea­li­täts­fremd dar­stellt [2].

Dies ist vor­lie­gend nicht der Fall. Denn es erscheint zumin­dest ver­tret­bar, wenn das Finanz­ge­richt auf­grund der Viel­zahl von Lücken bei den Rech­nungs­num­mern in Kom­bi­na­ti­on mit den drei nicht ver­buch­ten Rech­nun­gen die Voll­stän­dig­keit der Erfas­sung der Ein­nah­men nicht mehr als gewähr­leis­tet ansieht. Eine sol­che Situa­ti­on ist cha­rak­te­ris­tisch für den (Un-)Sicherheitszuschlag als Form einer griff­wei­sen Schät­zung [3].

Die­se Form der Schät­zung steht auch nicht im Wider­spruch zur BFH-Ent­schei­dung vom 25.03.2015 [4]. Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof in die­sem Urteil in Rela­ti­on zum Zeit­rei­hen­ver­gleich auf den grund­sätz­li­chen Vor­rang der die indi­vi­du­el­len Ver­hält­nis­se des jewei­li­gen Steu­er­pflich­ti­gen berück­sich­ti­gen­den Schät­zungs­me­tho­den hin­ge­wie­sen, zu denen neben der Ver­mö­gens­zu­wachs- oder Geld­ver­kehrs­rech­nung auch die Auf­schlags- und Aus­beu­te­kal­ku­la­ti­on gehört. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat aber auch den Grund­satz, dass das Finanz­amt in der Wahl sei­ner Schät­zungs­me­tho­den frei ist, aus­drück­lich bestä­tigt [5].

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 7. Febru­ar 2017 – X B 79/​16

  1. vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 21.01.2009 – X B 125/​08, BFH/​NV 2009, 951[]
  2. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2009, 951[]
  3. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.04.2015 – VIII R 49/​12 Rz 19[]
  4. BFH, Urteil vom 25.03.2015 – X R 20/​13, BFHE 249, 390, BStBl II 2015, 743[]
  5. so auch schon BFH, Beschluss vom 13.09.2016 – X B 146/​15, BFH/​NV 2016, 1747, unter II. 2.a, m.w.N.[]