Leistungen, die im Zusammenhang mit einer sog. Mailing-Aktion erbracht werden, sind nach einem aktuellen Urteil des Bundesfinanzhofs Bestandteil einer einheitlichen Leistung und keine steuerbegünstigten Lieferungen von Druckwerken (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. Nr. 49 der Anlage zum UStG). Sie unterliegen damit insgesamt dem umsatzsteuerlichen Regelsteuersatz.
In dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall war die umsatzsteuerliche Behandlung von Leistungen streitig, die im Zusammenhang mit der Planung, Herstellung und Distribution von Serienbriefen an potentielle Spender zum Zwecke der Information und des Spendensammelns (sog. Mailing) standen. Die Klägerin, eine im Inland ansässige GmbH, erbrachte diese Leistungen an gemeinnützige Organisationen in Italien.
Der Bundesfinanzhof entschied, dass die zu einer Mailing-Aktion gehörenden einzelnen Leistungen der Klägerin jeweils als eine einheitliche Leistung zu beurteilen seien, und weiter, dass es sich hierbei gem. § 3 Abs. 9 UStG um eine sonstige Leistung handele. Er folgte damit der Klägerin nicht, die der Auffassung war, es handele sich im Wesentlichen nur um die Lieferung von Informationsschriften.
Da die Dienstleistungen gem. § 3a Abs. 1 UStG von dem Ort ausgeführt wurden, von dem aus die Klägerin ihr Unternehmen betrieben hat, lag deren Leistungsort im Inland, mit der Folge, dass sie im Inland steuerbar und steuerpflichtig waren. Der Bundesfinanzhof bestätigte damit im Ergebnis die Klageabweisung durch das Niedersächsische Finanzgericht1.
Einheitliche Leistung
Für die Annahme einer einheitlichen Leistung sind im Wesentlichen die folgenden gemeinschaftsrechtlich geklärten Grundsätze zu berücksichtigen2: Zum einen ist jede Leistung in der Regel als eigene, selbständige Leistung zu betrachten, zum anderen darf eine wirtschaftlich einheitliche Leistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Daher ist das Wesen bzw. sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt. Dabei ist auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen.
Tragen mehrere, untereinander gleich zu wertende Faktoren zur Erreichung eines Zieles bei und gehören sie aus diesem Grunde zusammen, so ist die Annahme einer einheitlichen Leistung nur gerechtfertigt, wenn die einzelnen Faktoren so ineinander greifen, dass sie bei natürlicher Betrachtung hinter dem Ganzen zurücktreten3. Nach dem EuGH-Urteil „Levob Verzekeringen und OV Bank“4 ist bei einem Umsatz, der ein Leistungsbündel darstellt, eine Gesamtbetrachtung vorzunehmen, um zu bestimmen, ob zwei oder mehrere getrennte Leistungen vorliegen oder eine einheitliche Leistung und ob im letztgenannten Fall diese einheitliche Leistung als Dienstleistung einzustufen ist.
Bei der jeweiligen Mailingaktion ist danach in dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall von einer einheitlichen Leistung auszugehen. Aus der maßgeblichen Sicht des Durchschnittsverbrauchers bot der Mailing-Dienstleister ein Leistungsbündel an, in dem die einzelnen Leistungen aufeinander abgestimmt waren. Seine Leistungen bauten aufeinander auf und gingen über die schlichte Herstellung und Versendung der Informationsschriften bzw. Mailings hinaus, wobei die einzelnen Leistungen jeweils ineinander griffen. Eine Herauslösung etwa der Beschaffung der Adressenlisten aus dem von der S-GmbH geschuldeten Leistungsbündel erschiene danach künstlich.
Keine steuerbegünstige Lieferung von Druckwerken
Die jeweiligen Mailingaktionen sind einheitliche sonstige Leistungen und keine steuerbegünstigten Lieferungen von Druckwerken (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. Nr. 49 der Anlage zum UStG).
Gemäß § 3 Abs. 1 UStG sind Lieferungen eines Unternehmers Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Sonstige Leistungen sind gemäß § 3 Abs. 9 UStG Leistungen, die keine Lieferungen sind.
Ob bei einer einheitlichen Leistung, die sowohl Lieferungselemente als auch Elemente sonstiger Leistungen aufweist, der Umsatz als Lieferung von Gegenständen oder als Dienstleistung (sonstige Leistung) zu beurteilen ist, richtet sich im Wesentlichen nach folgenden gemeinschaftsrechtlich geklärten Grundsätzen: Im Rahmen einer Gesamtbetrachtung ist das Wesen des Vorgangs zu ermitteln; maßgebend ist die Sicht des Durchschnittsverbrauchers5. Wenn die Lieferungen nur einen Teil des Umsatzes darstellen, die Dienstleistungen aber qualitativ überwiegen, ist der Umsatz als Dienstleistung zu beurteilen6.
Ausgehend von diesen Grundsätzen stellt sich bei einer Gesamtbetrachtung der von dem Mailing-Dienstleister entfalteten komplexen Tätigkeit die jeweilige Mailingaktion ihrem gesamten Wesen und ihrer Zielsetzung nach als einheitliche sonstige Leistung dar.
Bei einer qualitativen Abwägung zwischen den Lieferelementen und den Leistungselementen überwiegen die Dienstleistungselemente. Denn der wirtschaftliche Gehalt des Umsatzes liegt nicht in der Zuwendung eines in den Werbebriefen verkörperten Sachwerts und dem Bedrucken von Papier durch die damit beauftragten Druckereien (Lieferung), sondern darin, durch ein abgestuftes und aufeinander abgestimmtes Vorgehen möglichst gezielt geeignete potentielle Spender der jeweiligen Organisationen anzusprechen und ein möglichst hohes Spendenaufkommen zu erreichen. Unter den Einzelleistungen überwiegen diejenigen mit Dienstleistungscharakter, nämlich die Anmietung der Adressenlisten „spendenaffiner“ Personen, die Erfolgskontrolle anhand der Spendeneingänge zur Optimierung weiterer Aktionen und die der Durchführung zugrunde liegende Gesamtkonzeption; der Lieferung der Informationsschriften allein ist im Vergleich hierzu kein vergleichbares Gewicht beizumessen. Dass die Informationsschriften einen für die Gesamtleistung notwendigen Teil darstellen, ändert insoweit nichts, denn dies gilt gleichermaßen für die Anmietung der Adressen und die nachträgliche Erfolgskontrolle.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. Oktober 2009 – XI R 52/06
- Niedersächsisches FG, Urteil vom 23.02.2006 – 5 K 697/03, EFG 2006, 1014[↩]
- vgl. z.B. EuGH, Urteile vom 25.02.1999 – Rs. C-349/96 –CPP–, Slg. 1999, I-973, UR 1999, 254, Rdnr. 28 ff.; und vom 27.10.2005 – Rs. C-41/04 –Levob Verzekeringen und OV Bank–, Slg. 2005, I-9433, BFH/NV Beilage 2006, 38, Rdnr. 19 ff.; BFH, Urteile vom 09.06.2005 – V R 50/02, BFHE 210, 182, BStBl II 2006, 98; vom 06.12.2007 – V R 66/05, BFHE 221, 60, BStBl II 2008, 638; und vom 24.01.2008 – V R 12/05, BFHE 221, 310, BStBl II 2009, 60, m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 15.09.1994 – XI R 51/91, BFH/NV 1995, 553; BFH, Beschluss vom 18.12.1980 – V B 24/80, BFHE 132, 147, BStBl II 1981, 197[↩]
- EuGH, Urteil vom 27.10.2005 – Rs. C-1/04, Slg. 2005, I-9433, BFH/NV Beilage 2006, 38[↩]
- vgl. EuGH, Urteile in Slg. 1999, I-973, UR 1999, 254, Randnr. 28; vom 17.05.2001 – Rs. C-322/99 und C-323/99 –Fischer und Brandenstein–, Slg. 2001, I-4049, BFH/NV Beilage 2001, 177, Randnr. 62; und in Slg. 2005, I-9433, BFH/NV Beilage 2006, 38; BFH, Urteile vom 09.10.2002 – V R 5/02, BFHE 200, 135, BStBl II 2004, 470; und in BFHE 210, 182, BStBl II 2006, 98[↩]
- vgl. EuGH, Urteile in Slg. 2001, I-4049, BFH/NV Beilage 2001, 177, Randnr. 62; vom 02.05.1996 – Rs. C-231/94 –Faaborg-Gelting Linien–, Slg. 1996, I-2395, BStBl II 1998, 282, Randnr. 14; BFH, Urteil vom 18.12.2008 – V R 55/06, BFHE 223, 539[↩]
