Mak­ler mit Ver­wer­tungs­be­fug­nis – Grund­er­werb­steu­er und Umsatz­steu­er

Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen eines aty­pi­schen Mak­lers mit Ver­wer­tungs­be­fug­nis nach § 1 Abs. 2 GrEStG sind nicht gemäß § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steu­er­frei.

Mak­ler mit Ver­wer­tungs­be­fug­nis – Grund­er­werb­steu­er und Umsatz­steu­er

§ 4 Nr. 9 Buchst. a UStG befreit von der Umsatz­steu­er die Umsät­ze, die unter das Grund­er­werb­steu­er­ge­setz fal­len. Die Vor­schrift beruh­te in den Jah­ren, in denen die Mak­le­rin als Ver­mitt­ler tätig war, uni­ons­recht­lich auf Art. 13 Teil B Buchst. g und h der Richt­li­nie 77/​388/​EWG sowie auf Art. 28 Abs. 3 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG i.V.m. Anhang F Nr. 16. Danach bestand für die Mit­glied­staa­ten die Befug­nis, die Lie­fe­rung von Gebäu­den und Gebäu­de­tei­len von der Umsatz­steu­er zu befrei­en.

Bei den Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen der Mak­le­rin han­delt es sich nicht um Umsät­ze, die unter das Grund­er­werb­steu­er­ge­setz fal­len.

Die Mak­le­rin erbrach­te gegen­über den Grund­stücks­ei­gen­tü­mern Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen. Ent­gelt für die Ver­mitt­lung war die Betei­li­gung der Mak­le­rin am Ver­kaufs­preis.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH sind der Leis­tungs­in­halt und die Per­son des Leis­tungs­emp­fän­gers nach dem der Leis­tung zugrun­de lie­gen­den Rechts­ver­hält­nis zu bestim­men 1.

Nach den Ver­trä­gen, die die Mak­le­rin mit den Grund­stücks­ei­gen­tü­mern abge­schlos­sen hat­te, war die Mak­le­rin ver­pflich­tet, für die Grund­stücks­ei­gen­tü­mer Grund­stücks­ver­käu­fe zu ver­mit­teln. Die auf der Ver­mitt­lung beru­hen­den Ver­trä­ge schloss die Mak­le­rin nach den ihr erteil­ten Voll­mach­ten im Namen der Grund­stücks­ei­gen­tü­mer, nicht aber im eige­nen Namen mit den Erwer­bern ab.

Soweit die Mak­le­rin hier­ge­gen gel­tend macht, dass sie auf­grund von "Ver­kaufs­voll­mach­ten" bei den Ver­käu­fen "im eige­nen Namen" gehan­delt habe, steht dies im Wider­spruch zu den für den Bun­des­fi­nanz­hof im Revi­si­ons­ver­fah­ren bin­den­den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO), die die Mak­le­rin nicht mit ‑zuläs­si­gen und begrün­de­ten- Revi­si­ons­rügen ange­grif­fen hat. Auf die von der Mak­le­rin als maß­geb­lich ange­se­he­ne Fra­ge der Lie­fer­be­zie­hun­gen bei Treu­hand­ver­hält­nis­sen oder bei der Sicher­hei­ten­ver­wer­tung kommt es daher nicht an.

Die Ver­mitt­lung ist für sich genom­men kein Umsatz, der unter das Grund­er­werb­steu­er­ge­setz fällt.

Der Grund­er­werb­steu­er unter­lie­gen nach § 1 Abs. 2 GrEStG auch Rechts­vor­gän­ge, die es ohne Begrün­dung eines Anspruchs auf Über­eig­nung einem ande­ren recht­lich oder wirt­schaft­lich ermög­li­chen, ein inlän­di­sches Grund­stück auf eige­ne Rech­nung zu ver­wer­ten. Dabei wen­det der BFH die­se Vor­schrift auch auf Rechts­vor­gän­ge an, bei denen ein sog. aty­pi­scher Mak­ler auf­grund beson­de­rer Abre­den in einem Ver­mitt­lungs­auf­trag über Grund­stücks­ei­gen­tum eine Rechts­stel­lung erhält, die ihm eine "Chan­ce zur Betei­li­gung an der Sub­stanz des Grund­stücks" ein­räumt und es ihm ermög­licht, das Grund­stück auf eige­ne Rech­nung zu ver­wer­ten, da der Grund­stücks­ei­gen­tü­mer zum Abschluss von Kauf­ver­trä­gen mit vom Mak­ler benann­ten Käu­fern ver­pflich­tet ist und dem Mak­ler der über den fest­ge­leg­ten Min­dest­kauf­preis hin­aus­ge­hen­de Betrag als Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on zusteht 2.

Der nach § 1 Abs. 2 GrEStG der Grund­er­werb­steu­er unter­lie­gen­de Rechts­vor­gang des aty­pi­schen Mak­ler­ver­tra­ges ist nicht iden­tisch mit der von der Mak­le­rin erbrach­ten Ver­mitt­lungs­leis­tung. Die Ver­mitt­lungs­leis­tung ergibt sich aus dem der Mak­le­rin erteil­ten Ver­mitt­lungs­auf­trag, wäh­rend der sich aus § 1 Abs. 2 GrEStG erge­ben­de Steu­er­tat­be­stand dar­auf beruht, dass der Ver­mitt­ler zusätz­lich zum Ver­mitt­lungs­auf­trag beson­de­re Befug­nis­se erhält, die ihm eine Ver­wer­tung auf eige­ne Rech­nung ermög­li­chen.

Bestä­tigt wird die Tren­nung zwi­schen Ver­mitt­lung und Ver­wer­tungs­be­fug­nis dadurch, dass die Mak­le­rin nicht auf der Grund­la­ge ihres Ver­mitt­lungs­ent­gelts zur Grund­er­werb­steu­er her­an­ge­zo­gen wur­de 3. Zudem sind ein­zel­ne Vor­gän­ge umsatz­steu­er­recht­lich grund­sätz­lich als eigen­stän­dig zu betrach­ten 4.

Gegen die Umsatz­steu­er­pflicht der von der Mak­le­rin erbrach­ten Leis­tun­gen bestehen kei­ne uni­ons­recht­li­chen Beden­ken. Denn das Uni­ons­recht gestat­tet die Anwen­dung der Steu­er­frei­heit nur für Lie­fe­run­gen, nicht aber auch für Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen als sons­ti­ge Leis­tun­gen (Dienst­leis­tun­gen).

Es liegt auch kei­ne uni­ons­recht­lich unzu­läs­si­ge Dop­pel­be­steue­rung vor. Wie der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on bereits aus­drück­lich ent­schie­den hat, weist die Grund­er­werb­steu­er nicht die Merk­ma­le einer Umsatz­steu­er auf 5. Die Dop­pel­be­steue­rung eines Sach­ver­halts­kom­ple­xes mit Umsatz­steu­er und Grund­er­werb­steu­er ver­stößt daher nicht gegen Art. 33 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Hier­von geht auch die stän­di­ge Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs aus 6.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Sep­tem­ber 2015 – V R 41/​14

  1. vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 22.12 2011 – V R 29/​10, BFHE 236, 242, BSt­Bl II 2012, 441, Rz 24[]
  2. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 17.10.1990 – II R 55/​88, BFH/​NV 1991, 556[]
  3. vgl. auch BFH, Urteil vom 26.07.2000 – II R 33/​98, BFH/​NV 2001, 206, unter II. 1.b[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 27.02.2014 – V R 14/​13, BFHE 245, 272, BSt­Bl II 2014, 869[]
  5. EuGH, Beschluss Voll­kam­mer vom 27.11.2008 – C‑156/​08, EU:C:2008:663, Rz 33, Umsatz­steu­er-Rund­schau 2009, 136[]
  6. BFH, Urtei­le vom 02.04.2008 – II R 53/​06, BFHE 220, 550, BSt­Bl II 2009, 544, unter II. 2.d aa; und vom 03.09.2008 – XI R 54/​07, BFHE 222, 153, BSt­Bl II 2009, 499, unter II. 3.d[]