Per­so­nen­be­för­de­rung im ÖPNV durch Taxen – und die Umsatz­steu­er

Für die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG ist es unbe­acht­lich, wenn der Unter­neh­mer die Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tung nicht selbst durch­führt, son­dern durch einen Sub­un­ter­neh­mer durch­füh­ren lässt.

Per­so­nen­be­för­de­rung im ÖPNV durch Taxen – und die Umsatz­steu­er

Wer bei einem Umsatz als Leis­ten­der und als Leis­tungs­emp­fän­ger anzu­se­hen ist, ergibt sich regel­mä­ßig aus den abge­schlos­se­nen zivil­recht­li­chen Ver­ein­ba­run­gen 1. Uner­heb­lich ist des­halb, dass die Unter­neh­me­rin die Beför­de­rungs­leis­tun­gen nicht selbst, son­dern durch einen Sub­un­ter­neh­mer durch­ge­führt hat.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG ermä­ßigt sich der Steu­er­satz von 16 % auf 7 % u.a. für die Beför­de­run­gen im Kraft­drosch­ken­ver­kehr (Taxi­ver­kehr) inner­halb einer Gemein­de (Dop­pel­buchst. aa) oder wenn die Beför­de­rungs­stre­cke nicht mehr als 50 km beträgt (Dop­pel­buchst. bb).

Uni­ons­recht­li­che Grund­la­ge ist Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 der im Streit­jahr 2006 gel­ten­den Sechs­ten Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG ‑Richt­li­nie 77/388/EWG- (nun­mehr Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL 2006/​112/​EG). Danach kön­nen die Mit­glied­staa­ten ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze nur auf Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den und Dienst­leis­tun­gen der in Anhang H (nun­mehr der in Anhang III) genann­ten Kate­go­ri­en zu die­ser Richt­li­nie anwen­den 2. Zu die­sen Dienst­leis­tun­gen zäh­len nach Kate­go­rie 5 des Anhangs H der Richt­li­nie 77/​388/​EWG (nun­mehr Nr. 5 des Anhangs III MwSt­Sys­tRL) die "Beför­de­rung von Per­so­nen und des mit­ge­führ­ten Gepäcks".

Der im natio­na­len Recht vor­ge­se­he­ne ermä­ßig­te Steu­er­satz für Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tun­gen im Nah­ver­kehr durch Taxen ist uni­ons­rechts­kon­form und gilt grund­sätz­lich nicht für ent­spre­chen­de von Miet­wa­gen­un­ter­neh­mern erbrach­te Leis­tun­gen 3.

§ 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG setzt die "Beför­de­rung von Per­so­nen im Ver­kehr mit Taxen" (Beför­de­rungs­art) und eine bestimm­te Beför­de­rungs­stre­cke vor­aus.

Die hier zu beur­tei­len­den Umsät­ze beweg­ten sich ‑wovon bei­de Betei­lig­ten aus­ge­hen- hin­sicht­lich der Beför­de­rungs­tre­cke inner­halb der Gren­zen des § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b Dop­pel­buchst. bb UStG. Es han­delt sich um Beför­de­run­gen von Per­so­nen im Taxi­ver­kehr. Dar­un­ter ver­steht § 47 Abs. 1 Satz 1 PBefG in der im Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung vom 08.08.1990 4 das (ent­gelt­li­che) Beför­dern von Per­so­nen mit Per­so­nen­kraft­wa­gen, die an behörd­lich zuge­las­se­nen Stel­len bereit­ge­hal­ten wer­den und mit denen der Unter­neh­mer Fahr­ten zu einem vom Fahr­gast bestimm­ten Ziel aus­führt.

Die Unter­neh­me­rin beför­der­te Kun­den der M‑KG mit PKW, für die eine behörd­li­che Geneh­mi­gung zum Ver­kehr mit Taxen nach § 47 PBefG erteilt wor­den war.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt ent­hält die natio­na­le Vor­schrift kein per­so­nen­be­zo­ge­nes Merk­mal. Auch ein Ver­stoß gegen eine öffent­lich-recht­li­che Ver­pflich­tung, die sich aus dem "Ver­kehr mit Taxen" ergibt, hat kei­ne Aus­wir­kun­gen auf die umsatz­steu­er­recht­li­che Behand­lung.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt ist es für die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG unbe­acht­lich, dass die Unter­neh­me­rin die Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tun­gen nicht selbst, son­dern durch einen Sub­un­ter­neh­mer hat durch­füh­ren las­sen und nur die­ses Unter­neh­men Inha­be­rin von Geneh­mi­gun­gen für den Ver­kehr mit Taxen gewe­sen ist. Die­se Aus­le­gung ent­spricht dem Zweck, die Steu­er­be­güns­ti­gung im öffent­li­chen Per­so­nen­nah­ver­kehr im Inter­es­se der Letzt­ver­brau­cher zu gewäh­ren 5. Aus der maß­geb­li­chen Sicht des Leis­tungs­emp­fän­gers ist nur ent­schei­dend, dass die ent­gelt­li­che Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tung im geneh­mig­ten Ver­kehr mit Taxen erbracht wur­de.

Soweit dem­ge­gen­über in der erst­mals in Abschn. 12.13 Abs. 7 Satz 6 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses 2010/​2011 nie­der­ge­leg­ten Ver­wal­tungs­auf­fas­sung die Steu­er­be­güns­ti­gung für Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tun­gen im Ver­kehr mit Taxen davon abhän­gig gemacht wird, dass sie durch den Geneh­mi­gungs­in­ha­ber mit eigen­be­trie­be­nen Taxen erbracht wer­de, fehlt dafür eine gesetz­li­che Grund­la­ge. Die Vor­schrift knüpft an die Leis­tungs­er­brin­gung, nicht hin­ge­gen an den Leis­ten­den an. Dem­nach kön­nen steu­er­be­güns­tig­te Beför­de­rungs­leis­tun­gen durch einen Unter­neh­mer erbracht wer­den, wenn die leis­tungs­be­zo­ge­nen Merk­ma­le erfüllt sind, ohne dass der Unter­neh­mer selbst Inha­ber einer Geneh­mi­gung für den Ver­kehr mit Taxen zu sein braucht oder die­ser die Leis­tung selbst durch­führt 6.

Ein Ver­stoß gegen die an den "Ver­kehr mit Taxen" geknüpf­ten öffent­lich-recht­li­chen Ver­pflich­tun­gen hat kei­ne Aus­wir­kun­gen auf die umsatz­steu­er­recht­li­che Behand­lung. Unbe­acht­lich ist des­halb, dass die ver­trag­lich ver­ein­bar­ten Ver­gü­tun­gen (Beför­de­rungs­ent­gelt) zwi­schen der Unter­neh­me­rin und der M‑KG von den Ver­gü­tungs­re­geln des § 51 Abs. 1 Nr. 1 PBefG i.V.m. § 4 Nr. 2 Zustän­dig­keits­VO PBefG NRW i.V.m. § 2 der Taxi­ta­rif­ord­nung abwei­chen, ohne dass die zustän­di­ge Behör­de eine Son­der­ver­ein­ba­rung nach § 51 Abs. 2 PBefG i.V.m. § 4 Nr. 2 Zustän­dig­keits­VO PBefG NRW i.V.m. § 5 Satz 2 der Taxi­ta­rif­ord­nung geneh­migt hat. Die Bin­dung an die Tarif­pflicht (§ 51 Abs. 5, § 39 Abs. 3 PBefG) ist ‑wie auch die Betriebs- (§ 21 PBefG) und Beför­de­rungs­pflicht (§ 22, § 47 Abs. 4 PBefG)- Rechts­fol­ge aus der Geneh­mi­gung zur Beför­de­rung von Per­so­nen mit PKW im Ver­kehr mit Taxen. Ziel ist die Auf­recht­erhal­tung des öffent­li­chen Per­so­nen­nah­ver­kehrs durch Taxen als indi­vi­du­el­le Dienst­leis­tung und ein­zi­ges öffent­li­ches Ver­kehrs­mit­tel im "Tür-zu-Tür-Ver­kehr", das den Kun­den jeder­zeit zur Ver­fü­gung steht. Ein Ver­stoß gegen die Ein­hal­tung der Beför­de­rungs­ent­gel­te ist ‑aus­weis­lich des § 61 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c PBefG- eine mit Geld­bu­ße zu ahn­den­de Ord­nungs­wid­rig­keit. Wei­te­re Rechts­fol­gen sieht das Gesetz bei einem sol­chen Ver­stoß hin­ge­gen nicht vor. Eine Erstre­ckung der an den Unter­neh­mer im Sin­ne des Per­so­nen­be­för­de­rungs­rechts zu stel­len­den öffent­lich-recht­li­chen Anfor­de­run­gen auf die Steu­er­ver­güns­ti­gung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG ist nicht gebo­ten. Dem steht das EuGH-Urteil "Pro Med Logis­tik GmbH und Eckard Pongratz" 7 nicht ent­ge­gen. Soweit der EuGH dort an die sich aus der Taxi­ge­neh­mi­gung erge­ben­den öffent­lich-recht­li­chen Pflich­ten anknüpft, dient dies nur der Abgren­zung zum Miet­wa­gen­ver­kehr mit Fah­rer­ge­stel­lung.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt hat das Finanz­ge­richt Mün­chen im Urteil vom 21.03.2012 8 die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG nicht des­halb ver­sagt, weil Ent­gel­te ent­ge­gen der Taxi­ta­rif­ord­nung ver­ein­bart wur­den. Viel­mehr hat es im Rah­men der Gesamt­wür­di­gung die­je­ni­gen Per­so­nen­be­för­de­run­gen, bei denen der Unter­neh­mer ent­ge­gen der Tarif­ord­nung abge­rech­net hat, als Fahr­ten im "Ver­kehr mit Miet­wa­gen" nach § 49 Abs. 3 PBefG (und nicht im "Ver­kehr mit Taxen") betrach­tet. Die Steu­er­ermä­ßi­gung ist aber grund­sätz­lich auf Per­so­nen­be­för­de­run­gen im Taxi­ver­kehr beschränkt; Per­so­nen­be­för­de­rungs­um­sät­ze im Miet­wa­gen­ver­kehr mit Fah­rer­ge­stel­lung wer­den von des­sen Anwen­dungs­be­reich grund­sätz­lich nicht erfasst 9, was weder gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz (Art. 3 Abs. 1 GG) noch gegen Art. 12 Abs. 1 GG ver­stößt 10.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Sep­tem­ber 2015 – V R 4/​15

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urteil vom 24.04.2013 – XI R 7/​11, BFHE 241, 459, BSt­Bl II 2013, 648, unter II. 1.b, m.w.N.[]
  2. EuGH, Urteil "Kom­mis­si­on/​Spa­ni­en" vom 18.01.2001 – C‑83/​99, Slg. 2001, I‑445, Rz 19[]
  3. EuGH, Urteil Pro Med Logis­tik GmbH und Eckard Pongratz vom 27.02.2014 – C‑454/​12 und – C‑455/​12, EU:C:2014:111, BSt­Bl II 2015, 437, Leit­satz 1, und BFH, Urteil vom 10.07.2012 – XI R 39/​10, BFHE 239, 164, BSt­Bl II 2013, 296, Leit­satz 1[]
  4. BGBl I 1990, 1690[]
  5. Klenk in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 12 Rz 463[]
  6. so auch FG Baden-Würt­tem­berg vom 04.08.2009 1 – V 1346/​09, EFG 2010, 87, Rz 15 ff.; und FG Meck­len­burg-Vor­pom­mern vom 18.03.2015 – 1 K 195/​11, Rz 33 ff., Revi­si­on anhän­gig beim BFH – XI R 10/​15[]
  7. EuGH, Urteil "Pro Med Logis­tik GmbH und Eckard Pongratz", EU:C:2014:111, Rz 48, BSt­Bl II 2015, 437[]
  8. FG Mün­chen, Urteil vom 21.03.2012 – 3 K 3251/​08 []
  9. BFH, Urtei­le vom 10.07.2012 – XI R 22/​10, BFHE 238, 551, BSt­Bl II 2013, 291, Leit­satz, und in BFHE 239, 164, BSt­Bl II 2013, 296, Leit­sät­ze 1 und 2[]
  10. BVerfG, Beschluss vom 11.02.1992 – 1 BvL 29/​87, BVerfGE 85, 238, Leit­satz; und BFH, Urteil vom 05.03.1992 – V R 97/​88, BFH/​NV 1992, 775, unter II.[]