Refun­die­rung der Vor­ver­kaufs­ge­bühr für Kon­zert­kar­ten

Über­trägt ein Kon­zert­ver­an­stal­ter den Kar­ten­vor­ver­kauf einer als Ver­mitt­le­rin täti­gen "Vor­ver­kaufs­stel­le", ist die "Vor­ver­kaufs­ge­bühr" Teil des vom Kun­den für die Kon­zert­kar­te geschul­de­ten Ent­gelts und unter­liegt dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG. Die zwi­schen Kon­zert­ver­an­stal­ter und "Vor­ver­kaufs­stel­le" ver­ein­bar­te "Refun­die­rung" eines Teils der von den Kar­ten­käu­fern ver­lang­ten "Vor­ver­kaufs­ge­bühr" min­dert die Bemes­sungs­grund­la­ge für die vom Kon­zert­ver­an­stal­ter der Vor­ver­kaufs­stel­le geschul­de­te Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on, nicht dage­gen die Bemes­sungs­grund­la­ge für den Kar­ten­ver­kauf.

Refun­die­rung der Vor­ver­kaufs­ge­bühr für Kon­zert­kar­ten

Bei den "refun­dier­ten" Vor­ver­kaufs­er­lö­sen han­delt es sich nicht um Ent­gel­te für dem Regel­steu­er­satz unter­lie­gen­de Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Vor­ver­kaufs­stel­len. Die nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG ermä­ßigt zu besteu­ern­den Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Erwer­ber der Ein­tritts­be­rech­ti­gun­gen (Kar­ten­käu­fer) umfas­sen auch den Vor­ver­kauf und das hier­für zu ent­rich­ten­de Ent­gelt. Die mit den Vor­ver­kaufs­stel­len ver­ein­bar­te "Refun­die­rung" min­dert die von der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin den Vor­ver­kaufs­stel­len für deren Ver­mitt­lung geschul­de­te Pro­vi­si­on.

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall waren die Vor­ver­kaufs­stel­len ledig­lich Ver­mitt­ler für die Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Kar­ten­käu­fer. Die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin hat mit der durch die Vor­ver­kaufs­stel­len ver­mit­tel­ten ent­gelt­li­chen Über­las­sung von Ein­tritts­kar­ten sons­ti­ge Leis­tun­gen i.S. des § 3 Abs. 9 UStG erbracht, die auch den Vor­ver­kauf umfas­sen; die Vor­ver­kaufs­stel­len haben hin­ge­gen kei­ne Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen gegen­über den Kar­ten­käu­fern erbracht.

Die Betei­lig­ten eines Leis­tungs­aus­tau­sches erge­ben sich aus den schuld­recht­li­chen Ver­trags­be­zie­hun­gen. Deren Inhalt ist durch Aus­le­gung der abge­ge­be­nen Wil­lens­er­klä­run­gen, bei der auch der Emp­fän­ger­ho­ri­zont zu berück­sich­ti­gen ist 1, zu ermit­teln. Die Ver­trags­aus­le­gung obliegt grund­sätz­lich dem Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­in­stanz; sie bin­det den BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO, wenn sie den Grund­sät­zen der §§ 133, 157 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs ent­spricht und nicht gegen Denk­ge­set­ze und Erfah­rungs­sät­ze ver­stößt, d.h. jeden­falls mög­lich ist 2. Hat das Finanz­ge­richt sei­ne Über­zeu­gung vom Inhalt der in einem Ver­trag abge­ge­be­nen Erklä­run­gen wie im Streit­fall vor­ran­gig nicht auf­grund tatrich­ter­li­cher Fest­stel­lun­gen eines dahin­ge­hen­den über­ein­stim­men­den Wil­lens der Ver­trags­par­tei­en, gewon­nen, und kom­men wie im Streit­fall- wei­te­re tatrich­ter­li­che Fest­stel­lun­gen inso­weit nicht in Betracht, kann der BFH die Aus­le­gung des Finanz­ge­richt durch sei­ne eige­ne Aus­le­gung erset­zen 3.

Die Vor­ver­kaufs­stel­len sind gegen­über den Kar­ten­käu­fern sowohl zivil­recht­lich als auch umsatz­steu­er­recht­lich als Ver­mitt­ler auf­ge­tre­ten und haben die Kon­zert­kar­ten nicht im eige­nen Namen, son­dern im Namen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin ver­kauft. Dies schlie­ßen die Finanz­rich­ter aus dem auf den ver­kauf­ten Kar­ten auf­ge­druck­ten Hin­weis auf die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin als die Ver­an­stal­te­rin der Kon­zer­te, bestä­tigt durch das erkenn­ba­re Inter­es­se des Kar­ten­käu­fers an einem Ver­trags­schluss mit dem Ver­an­stal­ter. Ob die Vor­ver­kaufs­stel­len dabei han­dels­recht­lich als Han­dels­ver­tre­ter zu beur­tei­len sind 4, ist umsatz­steu­er­recht­lich ohne Bedeu­tung.

Die Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Kar­ten­kun­den umfas­sen auch den Vor­ver­kauf. Die Wür­di­gung, die Vor­ver­kaufs­stel­len erbräch­ten Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen an den Kar­ten­kun­den, sowie die Annah­me, die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin habe an die Vor­ver­kaufs­stel­len eine sons­ti­ge Leis­tung in Form der Ein­räu­mung einer Markt­chan­ce erbracht und hier­für die ver­ein­bar­te "Refun­die­rung erhal­ten", lässt sich mit den Fest­stel­lun­gen, die Vor­ver­kaufs­stel­len sei­en als Ver­mitt­ler für die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin auf­ge­tre­ten, nicht ver­ein­ba­ren.

Liegt aber eine zwi­schen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin und den Vor­ver­kaufs­stel­len ver­ein­bar­te ent­gelt­li­che Ver­mitt­lungs­leis­tung der Vor­ver­kaufs­stel­len an die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin vor und sind die Vor­ver­kaufs­stel­len gegen­über den Kar­ten­käu­fern in Bezug auf den Kar­ten­ver­kauf nur als Ver­mitt­ler für die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin auf­ge­tre­ten, ist die Über­las­sung der für die Aus­übung die­ser Ver­mitt­lungs­tä­tig­keit erfor­der­li­chen Unter­la­gen (hier: die Über­las­sung der Kon­zert­kar­ten zum Ver­kauf) ledig­lich die vom Auf­trag­ge­ber (hier: der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin) zu schaf­fen­de Vor­aus­set­zung für die Aus­übung der Ver­mitt­lungs­tä­tig­keit durch die Vor­ver­kaufs­stel­len (vgl. z.B. für die Pflich­ten des Geschäfts­herrn gegen­über dem Han­dels­ver­tre­ter § 86a HGB). Des Wei­te­ren ist auch die Ein­räu­mung der Berech­ti­gung zur Ver­mitt­lung und die durch den Ver­mitt­lungs­auf­trag für den Ver­mitt­ler eröff­ne­te Geschäfts­chan­ce, auf­grund ver­mit­tel­ter Geschäf­te Pro­vi­sio­nen zu erhal­ten, ledig­lich Fol­ge des Ver­mitt­lungs­auf­tra­ges (hier der Ver­ein­ba­rung der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin mit den Vor­ver­kaufs­stel­len). Für die Annah­me einer eigen­stän­di­gen (gegen­läu­fi­gen) Leis­tung der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Vor­ver­kaufs­stel­len in Form der Ein­räu­mung einer Geschäfts­chan­ce durch Über­las­sung der Kon­zert­kar­ten zum Ver­kauf ist danach kein Raum.

Ver­gleich­ba­res gilt für die Annah­me, die Vor­ver­kaufs­stel­len sei­en für die Kar­ten­käu­fer erkenn­bar nur als Ver­mitt­ler für Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin auf­ge­tre­ten, gleich­wohl erbräch­ten sie aber Ver­mitt­lungs­leis­tung gegen­über den Kar­ten­käu­fern. War für die Kar­ten­käu­fer auf­grund der Gestal­tung erkenn­bar, dass die Vor­ver­kaufs­stel­len die Kar­ten ledig­lich als Ver­mitt­ler im Vor­ver­kauf in deren Namen ver­trei­ben, ist damit die Annah­me des Finanz­ge­richt, jeder ein­zel­ne Kar­ten­käu­fer schlie­ße selbst einen Ver­mitt­lungs­ver­trag mit der Vor­ver­kaufs­stel­le, nicht ver­ein­bar. Im Übri­gen dient der Vor­ver­kauf auch aus der Sicht des Erwer­bers einer Kon­zert­kar­te ledig­lich dem Zweck, für den Kar­ten­käu­fer den Besuch der Kon­zert­ver­an­stal­tung durch recht­zei­ti­gen Erwerb der Zugangs­be­rech­ti­gung sicher­zu­stel­len und hat damit nur die Bedeu­tung einer den Erwerb der Ein­tritts­be­rech­ti­gung für die betref­fen­de Ver­an­stal­tung ledig­lich opti­mie­ren­den Leis­tung und kei­ne selb­stän­di­ge Bedeu­tung. Allein der Umstand, dass die vom Kar­ten­käu­fer neben dem "Kar­ten­preis" zusätz­lich zu ent­rich­ten­de Vor­ver­kaufs­ge­bühr auf den Ein­tritts­kar­ten als Teil des vom Kun­den zu ent­rich­ten­den Kar­ten­prei­ses erwähnt ("zzgl. Vvk.Gebühr"), aber nicht betrags­mä­ßig bezif­fert war, recht­fer­tigt kei­ne ande­re Beur­tei­lung.

Die "Vor­ver­kaufs­ge­bühr" ist daher Teil des von den Kar­ten­käu­fern an die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin zu bezah­len­den Ent­gelts für die Ver­an­stal­tungs­leis­tung der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin, die auch die damit zusam­men­hän­gen­de Orga­ni­sa­ti­on des Vor­ver­kaufs umfasst. Die­se ist auch umsatz­steu­er­recht­lich eine unselb­stän­di­ge Neben­leis­tung.

Nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on, der sich der Bun­des­fi­nanz­hof ange­schlos­sen hat, liegt eine Neben­leis­tung zu einer Haupt­leis­tung vor, wenn sie für den Leis­tungs­emp­fän­ger kei­nen eige­nen Zweck erfüllt, son­dern das Mit­tel dar­stellt, um die Haupt­leis­tung des Leis­ten­den unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch zu neh­men. Das Glei­che gilt, wenn der Unter­neh­mer für den Leis­tungs­emp­fän­ger zwei oder mehr Hand­lun­gen vor­nimmt oder Ele­men­te lie­fert, die so eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind, dass sie objek­tiv eine ein­zi­ge untrenn­ba­re wirt­schaft­li­che Leis­tung bil­den, deren Auf­spal­tung wirk­lich­keits­fremd wäre 5. Aus der Sicht eines Durch­schnitts­ver­brau­chers ver­folgt die Orga­ni­sa­ti­on des Vor­ver­kaufs kei­nen ande­ren Zweck, als für den Kar­ten­käu­fer den Besuch der Kon­zert­ver­an­stal­tung durch recht­zei­ti­gen Erwerb der Zugangs­be­rech­ti­gung sicher­zu­stel­len. Sie ist daher Neben­leis­tung, die das umsatz­steu­er­recht­li­che Schick­sal der Haupt­leis­tung "Ver­an­stal­tung von Kon­zer­ten" teilt.

Die Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Kar­ten­kun­den unter­lie­gen dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz.

Die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin als Ver­an­stal­te­rin der Kon­zer­te hat an die Erwer­ber der Ein­tritts­kar­ten sons­ti­ge Leis­tun­gen i.S. des § 3 Abs. 9 UStG erbracht 6.

Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf 7 % für die Leis­tun­gen der Thea­ter, Orches­ter, Kam­mer­mu­sik­ensem­bles, Chö­re und Muse­en sowie die Ver­an­stal­tung von Thea­ter­vor­füh­run­gen und Kon­zer­ten durch ande­re Unter­neh­mer. Die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin ist gegen­über den Erwer­bern der Ein­tritts­be­rech­ti­gung als Ver­an­stal­ter der Kon­zer­te auf­ge­tre­ten, denn der Leis­tungs­aus­tausch Vor­füh­rung gegen Ein­tritts­geld- hat sich zwi­schen ihr, dem Ver­an­stal­ter und dem Publi­kum voll­zo­gen 7.

Uni­ons­recht­li­che Grund­la­ge für die Steu­er­ermä­ßi­gung ist Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 der Sechs­ten Mehr­wert­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG 8 in Ver­bin­dung mit Anhang H Nr. 7 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Danach kön­nen die Mit­glied­staa­ten einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anwen­den auf die Ein­tritts­be­rech­ti­gung für Ver­an­stal­tun­gen, Thea­ter, Zir­kus, Jahr­märk­te, Ver­gnü­gungs­parks, Kon­zer­te, Muse­en, Tier­parks, Kinos und Aus­stel­lun­gen sowie ähn­li­che kul­tu­rel­le Ereig­nis­se und Ein­rich­tun­gen. Damit ist die Rege­lung in § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG, auch wenn die Richt­li­nie den Ver­an­stal­ter nicht aus­drück­lich erwähnt, ver­ein­bar 9.

Bemes­sungs­grund­la­ge für die von den Vor­ver­kaufs­stel­len ver­mit­tel­ten Leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin an die Kar­ten­käu­fer ist der Betrag, den die Kar­ten­kun­den für die Ver­an­stal­tungs­leis­tun­gen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin zu ent­rich­ten hat­ten, mit­hin der bezif­fer­te "Kar­ten­preis" zuzüg­lich der vom Kar­ten­kun­den zu bezah­len­den "Vor­ver­kaufs­ge­bühr". Dass die Vor­ver­kaufs­stel­len die Höhe der Vor­ver­kaufs­ge­bühr inner­halb des von der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin vor­ge­ge­be­nen Rah­mens bestim­men konn­ten, ist inso­weit uner­heb­lich.

Die "Refun­die­rung" eines Teils der von den Vor­ver­kaufs­stel­len für die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin von den Kar­ten­käu­fern ver­ein­nahm­ten Ent­gel­te berührt nicht die Bemes­sungs­grund­la­ge für den Ver­kauf der Kon­zert­kar­te, son­dern min­dert die Höhe der von der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin den Vor­ver­kaufs­stel­len geschul­de­ten Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on; denn die "Refun­die­rung" beruht allein auf den Ver­ein­ba­run­gen zwi­schen der Kon­zert­ver­an­stal­te­rin und der jewei­li­gen Vor­ver­kaufs­stel­le. Ent­gelt für deren Ver­mitt­lungs­leis­tung an die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin ist letzt­end­lich nur der Betrag, den die Vor­ver­kaufs­stel­len von den Vor­ver­kaufs­ge­büh­ren als Pro­vi­si­on behal­ten dür­fen, also in den "Refun­die­rungs­fäl­len" der um die "Refun­die­rung" gemin­der­te Betrag.

Die Kon­zert­ver­an­stal­te­rin hat damit im hier ent­schie­de­nen Streit­fall zu Unrecht die Vor­ver­kaufs­ge­büh­ren, die die Kar­ten­kun­den jeweils zu ent­rich­ten hat­ten, nur in Höhe der "refun­dier­ten" Vor­ver­kaufs­ge­büh­ren als Ent­gelt für ihre Umsät­ze erfasst. Zur Bemes­sungs­grund­la­ge für ihre ins­ge­samt dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen­den Leis­tun­gen an die Kar­ten­kun­den gehö­ren jedoch die unge­kürz­ten Vor­ver­kaufs­ge­büh­ren. Die Min­de­rung des Pro­vi­si­ons­ent­gelts ist nach § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG erst im Besteue­rungs­zeit­raum der "Refun­die­rung" zu berück­sich­ti­gen 10.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. Novem­ber 2011 – V R 16/​09

  1. z.B. BFH, Urteil vom 12.01.2011 – II R 30/​09, BFH/​NV 2011, 755[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 27.01.2011 – V R 6/​09, BFH/​NV 2011, 1733, unter II.02.b, und vom 28.10.2009 – IX R 17/​09, BFHE 227, 349, BSt­Bl II 2010, 539, Leit­satz[]
  3. BFH, Urteil vom 27.03.1981 – V R 58/​74, Leit­satz 1[]
  4. vgl. BGH, Urteil vom 20.02.1986 – I ZR 105/​84, DB 1986, 1117[]
  5. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 30.06.2011 – V R 44/​10, BFH/​NV 2011, 2189; vom 25.06.2009 – V R 25/​07, BFHE 226, 407, BSt­Bl II 2010, 239; vom 02.03.2011 – XI R 25/​09, BFHE 233, 348, BSt­Bl II 2011, 737, m.w.N. zur Recht­spre­chung des EuGH[]
  6. BFH, Urteil vom 03.06.2009 – XI R 34/​08, BFHE 226, 369, BSt­Bl II 2010, 857[]
  7. BFH, Urteil vom 09.10.2003 – V R 86/​01, BFH/​NV 2004, 984, m.w.N.[]
  8. Sechs­te Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG[]
  9. BFH, Urteil in BFH/​NV 2004, 984, unter II.02.[]
  10. vgl. BFH, Urtei­le vom 15.09.2011 – V R 36/​09, DStR 2011, 2392; vom 18.09.2008 – V R 56/​06, BFHE 222, 162, BSt­Bl II 2009, 250, Leit­satz[]