Schadensregulierung im System Grüne Karte – und der umsatzsteuerliche Ort der Schadensregulierung

Die Abwicklung von Verkehrsunfällen im Inland für ausländische Kfz-Haftpflichtversicherer im „System Grüne Karte“ erfüllt nicht die Voraussetzungen für eine Ortverlagerung an den Empfängerort gemäß § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG.

Schadensregulierung im System Grüne Karte – und der umsatzsteuerliche Ort der Schadensregulierung

Dieses System basiert auf der Genfer Empfehlung Nr. 5 vom 25.01.1949 der Vereinten Nationen und im europäischen Recht auf der Richtlinie 72/166/EWG des Rates vom 24.04.1972 betreffend die Angleichung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten bezüglich der Kfz-Haftpflichtversicherung und der Kontrolle der entsprechenden Versicherungspflicht. Zum Schutz bei Verkehrsunfällen werden in allen Mitgliedstaaten die jeweiligen Haftpflichtversicherungen der anderen Mitgliedstaaten als für die Zulassung ausreichender Versicherungsschutz auf der Grundlage entweder einer vom ausländischen Versicherer an seinen Versicherungsnehmer verausgabten internationalen Versicherungsbescheinigung („Grüne Karte“) oder vereinfacht auf Basis des amtlichen Kennzeichens des jeweiligen Kfz, das nur bei entsprechendem Versicherungsschutz erteilt wird, anerkannt. Im Gegenzug werden in allen Mitgliedstaaten zentrale Büros eingerichtet, die für die ausländischen Haftpflichtversicherer die Regulierung von Verkehrsunfällen im Inland übernehmen. Bei Verkehrsunfällen im Inland mit einem ausländischen Kfz kann daher der Geschädigte den hier zuständigen „Deutsches Büro Grüne Karte e.V.“ (DBGK) -dessen (Zwangs-)Mitglieder alle inländischen Haftpflichtversicherer sind- unmittelbar anstelle des ausländischen Versicherers in Anspruch nehmen. Passivlegitimiert ist das DBGK.

Das DBGK wickelt die ihm gemeldeten Schadensfälle mangels sachlicher und personeller Ausstattung in der Regel nicht selbst ab, sondern teilt einem seiner Mitglieder (Versicherungsunternehmen) oder einem gewerblichen Schadensregulierungsunternehmen wie z.B. der Schadensreguliererin mit, dass es den Schadensfall zu Lasten des ausländischen Büros oder des ausländischen Haftpflichtversicherers abwickeln soll.

Der Schadensregulierer wickelt für den ausländischen Versicherer gegenüber dem Geschädigten die Rechtsfolgen des Verkehrsunfalls ab. Dabei ist der Regulierer mit der Erhebung der Tatsachen im Zusammenhang mit dem Unfall, der Prüfung der Berechtigung und Durchsetzbarkeit der erhobenen Ansprüche, der Sicherung, Beschaffung und Bewertung von Beweismitteln (etwa Beauftragung von Sachverständigen), etwaigen Verhandlungen mit dem Geschädigten oder anderen Beteiligten über den Schadensausgleich sowie der verwaltungstechnischen Abwicklung des Schadens betraut. Hierbei handelt er nach Rücksprache und gegebenenfalls Weisungen des ausländischen Versicherers.

Nach den Regelungen des „Systems Grüne Karte“ kann der Regulierer seine Aufwendungen wie etwa an den Geschädigten geleistete Zahlungen, Kosten für Gutachten usw. sowie eine pauschale Bearbeitungsgebühr als Vergütung von dem ausländischen Versicherer verlangen.

Im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung ging das Finanzamt davon aus, dass die Leistungen der Schadensreguliererin bei der Schadensabwicklung im Inland steuerbar und steuerpflichtig seien und erließ gemäß § 164 AO entsprechend geänderte Umsatzsteuerbescheide.

Einspruch und Klage zum Finanzgericht des Saarlands hatten keinen Erfolg. Nach dem Urteil des Finanzgerichts des Saarlands1 erbrachte die Schadensreguliererin ihre Leistungen bei der Abwicklung von Verkehrsunfällen im Inland für ausländische Kfz-Haftpflichtversicherer im „System Grüne Karte“ gemäß § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG an ihrem Unternehmensort im Inland. Es liege keine der Tätigkeit eines Rechtsanwalts ähnliche Leistung i.S. von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG vor. Hierfür reiche es nicht aus, dass eine Tätigkeit eine rechtliche Prüfung im Einzelfall sowie die Vertretung und Verteidigung der Interessen eines Dritten lediglich mitumfasse. Erforderlich sei vielmehr ein im Streitfall nicht gegebenes Handeln zur Rechtspflege im Sinne einer Streitvermeidung, Streitbeilegung oder Streitentscheidung.

Der Bundesgerichtshof bestätigte dieses Urteil nun im Ergebnis und wies auch die Revision der Schadensreguliererin zurück:

§ 3a Abs. 3 Satz 1, Abs. 4 Nr. 3 UStG führte in seiner in den Streitjahren 2005 bis 2009 geltenden Fassung zu einer Ortsverlagerung an den Empfängerort.

§ 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG erfasst die sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigter, Wirtschaftsprüfer, vereidigter Buchprüfer, Sachverständiger, Ingenieur, Aufsichtsratsmitglied, Dolmetscher und Übersetzer sowie ähnliche Leistungen anderer Unternehmer, insbesondere die rechtliche, wirtschaftliche und technische Beratung.

Unionsrechtlich beruhte diese Vorschrift in den Streitjahren zunächst auf Art. 9 Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern und ist entsprechend dieser Bestimmung richtlinienkonform auszulegen2. Danach gilt als Ort der Leistungen von Beratern, Ingenieuren, Studienbüros, Anwälten, Buchprüfern und sonstiger ähnlicher Leistungen sowie der Datenverarbeitung und der Überlassung von Informationen der Ort, an dem der Empfänger den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat. Für die Streitjahre 2007 bis 2009 folgt dies aus Art. 56 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL).

Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG bezieht sich nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) nicht auf Berufe, sondern „zieht die in dieser Bestimmung aufgeführten Berufe heran, um die dort angesprochenen Arten von Leistungen zu definieren“3. Dabei muss es sich um Leistungen handeln, die hauptsächlich und gewöhnlich im Rahmen eines dieser Berufe erbracht werden4.

Darüber hinaus kommt es für den Begriff der sonstigen ähnlichen Leistungen i.S. von Art. 9 Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG nicht auf ein Element an, das den in dieser Bestimmung aufgeführten unterschiedlichen Tätigkeiten gemeinsam ist, sondern auf Leistungen, die irgendeiner dieser Tätigkeiten -bei gesonderter Betrachtung- ähnlich sind. Dabei ist eine Leistung dann einer in dieser Bestimmung aufgeführten Tätigkeit ähnlich, wenn beide Tätigkeiten dem gleichen Zweck dienen5. Danach entsprechen z.B. die Leistungen eines Testamentsvollstreckers nicht denen eines Rechtsanwalts. Denn während die Leistungen des Rechtsanwalts vor allem der Rechtspflege dienen, sind die Leistungen der Testamentsvollstrecker wirtschaftlicher Art und dienen der Bewertung und Verteilung des Vermögens des Erblassers sowie dem Schutz dieses Vermögens und der Fruchtziehung aus diesem6. Ebenso hat der Bundesfinanzhof im Erfassen und Kontieren von Belegen wie auch in der Vorbereitung der Abschlussarbeiten -anders im Einrichten der Buchführung und in der Aufstellung des Jahresabschlusses selbst- nur routinemäßige Verwaltungsarbeiten gesehen, die im Regelfall nicht durch besondere rechtliche Erwägungen geprägt sind, sondern durch einen bereits vorgegebenen Kontenrahmen bestimmt werden. Sind die zugrundeliegenden Sachverhalte überwiegend einfach gelagert und wiederholen sie sich im Laufe der Zeit ständig in gleicher Weise, handelt es sich nicht um eine „sonstige ähnliche Leistung“ i.S. des § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG7.

Danach hat das Finanzgericht des Saarlands im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Voraussetzungen für eine Ortverlagerung an den Empfängerort gemäß § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG nicht gegeben sind.

Die Schadensreguliererin hat mangels entsprechender Berufsqualifikation keine sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt erbracht.

Es fehlt auch an einer einem Rechtsanwalt ähnlichen Leistung eines anderen Unternehmers wie bei einer rechtlichen, wirtschaftlichen oder technischen Beratung. Dies setzt bei richtlinienkonformer Auslegung unter Berücksichtigung der EuGH-Rechtsprechung voraus, dass eine sonstige ähnliche Leistung vorliegt, die dem gleichen Zweck dient wie eine der in Art. 9 Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG (Art. 56 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL) ausdrücklich benannten Leistungen.

Die Leistungen der Schadensreguliererin bei der Schadensregulierung dienten ebenso wenig wie bei einer Testamentsvollstreckung den Zwecken, denen die Tätigkeit eines Rechtsanwalts dient. Während die Leistungen des Rechtsanwalts vor allem der Rechtspflege dienen, sind die Leistungen bei der Testamentsvollstreckung wirtschaftlicher Art und dienen der Bewertung und Verteilung des Vermögens des Erblassers sowie dem Schutz dieses Vermögens und der Fruchtziehung aus diesem.

Entgegen der Auffassung der Schadensreguliererin ergibt sich Abweichendes nicht aus der BGH-Rechtsprechung zum RDG. Zwar hat der BGH zur Schadensregulierung entschieden, dass der Begriff der Rechtsdienstleistung in § 2 Abs. 1 RDG jede konkrete Subsumtion eines Sachverhalts unter die maßgeblichen rechtlichen Bestimmungen erfasst, die über eine bloß schematische Anwendung von Rechtsnormen ohne weitere rechtliche Prüfung hinausgeht8. Dem kommt aufgrund der gebotenen richtlinienkonformen Auslegung von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG entsprechend Art. 9 Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG und Art. 56 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL keine für das Umsatzsteuerrecht bindende Wirkung zu.

Bei richtlinienkonformer Auslegung reicht es für die Annahme einer einem Rechtsanwalt ähnlichen Leistung eines anderen Unternehmers wie bei einer rechtlichen, wirtschaftlichen oder technischen Beratung i.S. von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG nicht aus, wenn eine Rechtsdienstleistung i.S. von § 2 Abs. 1 RDG bejaht wird. Denn nach § 5 Abs. 2 Nr. 1 RDG gelten Rechtsdienstleistungen, die im Zusammenhang mit einer Testamentsvollstreckung erbracht werden, als erlaubte Nebenleistungen, während die rechtliche Tätigkeit bei einer Testamentsvollstreckung für die Anwendung von Art. 9 Abs. 2 Buchst. e dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG als unionsrechtliche Grundlage von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG nicht ausreicht6. Damit ist an der im bereits summarischen Verfahren getroffenen Beurteilung festzuhalten9.

Nicht zu entscheiden ist im Streitfall, ob die Anwendung von § 3a Abs. 3 Satz 1, Abs. 4 Nr. 3 UStG im Streitfall bereits daran scheitert, dass der Verein (DBGK) als „Auftraggeber“ im Inland Empfänger der von der Antragstellerin erbrachten Leistungen war10.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 30. November 2016 – V R 15/16

  1. FG Saarland, Urteil vom 02.03.2016 – 2 K 1352/13, EFG 2016, 1644[]
  2. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 09.02.2012 – V R 20/11, BFH/NV 2012, 1336[]
  3. EuGH, Urteile von Hoffmann vom 16.09.1997 – C-145/96, EU:C:1997:406, Rz 15, und Kronospan Mielec vom 07.10.2010 – C-222/09, EU:C:2010:593, Rz 19[]
  4. EuGH, Urteile von Hoffmann, EU:C:1997:406, Rz 16, und Kronospan Mielec, EU:C:2010:593, Rz 20; BFH, Urteil vom 10.11.2010 – V R 40/09, BFH/NV 2011, 1026, unter II. 1.c[]
  5. vgl. EuGH, Urteile Linthorst, Pouwels en J. Scheren vom 06.03.1997 – C-167/95, EU:C:1997:105, Rz 19 bis 22; von Hoffmann, EU:C:1997:406, Rz 20 f., und Kommission/Deutschland vom 06.12 2007 – C-401/06, EU:C:2007:759, Rz 31[]
  6. EuGH, Urteil Kommission/Deutschland, EU:C:2007:759, Rz 39[][]
  7. BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 1336, unter II. 2.b[]
  8. BGH, Urteil vom 14.01.2016 – I ZR 107/14, Deutsches Steuerrecht 2016, 2134, Leitsatz 2[]
  9. BFH, Beschluss vom 20.07.2012 – V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl II 2012, 809, unter II. 2.[]
  10. zur Bestimmung der Person des Leistungsempfängers nach dem der Leistung zugrundeliegenden Rechtsverhältnis vgl. z.B. BFH, Urteil vom 18.02.2009 – V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II. 2.a aa[]