Sport­wett­ver­mitt­ler – für an einen im EU-Aus­land ansäs­si­gen Wett­ver­an­stal­ter

Die Umsät­ze eines selb­stän­di­gen Sport­wett­ver­mitt­lers an einen im EU-Aus­land ansäs­si­gen Wett­ver­an­stal­ter wur­den gemäß § 3a Abs. 2 Nr. 4 UStG a.F. im EU-Aus­land aus­ge­führt wur­den und waren daher im Inland nicht steu­er­bar.

Sport­wett­ver­mitt­ler – für an einen im EU-Aus­land ansäs­si­gen Wett­ver­an­stal­ter

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on hat ent­schie­den, dass bei einer Leis­tung, die 'ins­be­son­de­re in der Annah­me von Wet­ten im Namen des Auf­trag­ge­bers, der Auf­zeich­nung die­ser Wet­ten, der Bestä­ti­gung des Abschlus­ses der Wet­te durch die Aus­ga­be eines Belegs an den Kun­den, der Ver­ein­nah­mung der Gel­der und schließ­lich der Aus­zah­lung der Gewin­ne' besteht, die 'Haupt­leis­tung der Annah­me­stel­len an ihren Auf­trag­ge­ber in der Annah­me der Wet­ten im Namen des Auf­trag­ge­bers besteht, wäh­rend die Ver­ein­nah­mung der Gel­der für den Auf­trag­ge­ber kein Selbst­zweck, son­dern eine Neben­leis­tung ist' 1. Daher steht der Umstand, dass die Tätig­keit der Wett­ver­mitt­le­rin nach Abschluss der Wett­ver­trä­ge auch die Abwick­lung der Wett­ge­schäf­te im Namen und auf Rech­nung des Wett­ver­an­stal­ters umfasst, der Ein­ord­nung als Ver­mitt­lungs­leis­tung nicht ent­ge­gen.

Etwas ande­res ergibt sich auch nicht aus dem Urteil CSC Finan­ci­al Ser­vices des Uni­ons­ge­richts­hofs 2. Der vom EuGH in die­sem Urteil ent­schie­de­ne Sach­ver­halt betraf die Anwer­bung von Anle­gern durch sog. 'Call cen­ter' ein­schließ­lich der Kon­trol­le der von den Anle­gern ein­ge­reich­ten Unter­la­gen. Damit ist der im vor­lie­gen­den Fall zu ent­schei­den­de Sach­ver­halt nicht ver­gleich­bar.

Die von der Wett­ver­mitt­le­rin erbrach­ten Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen sind gemäß § 3a Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG a.F. im EU-Aus­land aus­ge­führt wor­den und daher im Inland nicht steu­er­bar.

Eine sons­ti­ge Leis­tung wird nach § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG a.F. grund­sätz­lich an dem Ort aus­ge­führt, von dem aus der leis­ten­de Unter­neh­mer sein Unter­neh­men betreibt. Wird die sons­ti­ge Leis­tung von einer Betriebs­stät­te aus­ge­führt, gilt die Betriebs­stät­te als der Ort der sons­ti­gen Leis­tung (§ 3a Abs. 1 Satz 2 UStG a.F.).

Abwei­chend hier­von wur­de eine Ver­mitt­lungs­leis­tung im Streit­jahr nach § 3a Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG a.F. an dem Ort erbracht, an dem der ver­mit­tel­te Umsatz aus­ge­führt wur­de. Die­se Rege­lung beruh­te auf Art. 28b Teil E Abs. 3 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern (ab 1.01.2007: Art. 44 MwSt­Sys­tRL a.F. 3). Es besteht inso­weit kein Vor­rang des Art. 9 Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vor Art. 28b Teil E der Richt­li­nie 77/​388/​EWG und es stellt sich in jedem Ein­zel­fall die Fra­ge, ob eine der bei­den Bestim­mun­gen ein­schlä­gig ist 4. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt stellt die Orts­be­stim­mung in § 3a Abs. 2 Nr. 4 UStG a.F. daher kei­nen Aus­nah­me­tat­be­stand dar.

Die von der Wett­ver­mitt­le­rin ver­mit­tel­ten Umsät­ze wur­den im EU-Aus­land aus­ge­führt.

Die Wett­ver­mitt­le­rin hat Wett­um­sät­ze 5 für die EU-Wett­ver­an­stal­te­rin ver­mit­telt. Der Leis­tungs­ort für die­se Wett­um­sät­ze bestimmt sich gemäß § 3a Abs. 1 Satz 1 UStG a.F. (Art. 9 Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG, ab 1.01.2007: Art. 43 MwSt­Sys­tRL a.F.) und liegt damit am Sitz der Wett­ver­an­stal­te­rin im EU-Aus­land.

Die Wett­um­sät­ze wur­den nicht i.S. von § 3a Abs. 1 Satz 2 UStG a.F. von einer Betriebs­stät­te der Wett­ver­an­stal­te­rin im Inland aus­ge­führt.

Der in die­ser Vor­schrift ver­wen­de­te Begriff der Betriebs­stät­te stimmt mit dem (bis zum 31.12 2006 in Art. 9 Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG bzw.) vom 01.01.2007 bis 31.12 2009 in Art. 43 MwSt­Sys­tRL a.F. ver­wen­de­ten Begriff der fes­ten Nie­der­las­sung über­ein 6.

Zu Art. 9 Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG (dem vom 01.01.2007 bis 31.12 2009 Art. 43 MwSt­Sys­tRL a.F. ent­spricht) hat der Uni­ons­ge­richts­hof bereits ent­schie­den, dass vor­ran­gi­ger Anknüp­fungs­punkt für die Bestim­mung des Ortes der Dienst­leis­tung der Ort ist, an dem der Dienst­leis­tungs­er­brin­ger den Sitz sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­keit hat. Eine wei­te­re Nie­der­las­sung ist nur dann zu berück­sich­ti­gen, wenn die Anknüp­fung an den Sitz nicht zu einer steu­er­lich sinn­vol­len Lösung führt oder wenn sie einen Kon­flikt mit einem ande­ren Mit­glied­staat zur Fol­ge hat 7.

Eine Betriebs­stät­te bzw. fes­te Nie­der­las­sung liegt des­halb nur dann vor, wenn die Nie­der­las­sung eines Steu­er­pflich­ti­gen einen hin­rei­chen­den Grad an Bestän­dig­keit sowie eine Struk­tur hat, die von der per­so­nel­len und tech­ni­schen Aus­stat­tung her eine auto­no­me Erbrin­gung der betref­fen­den Dienst­leis­tun­gen ermög­licht 8.

Dabei sind u.a. fol­gen­de Grund­sät­ze zu beach­ten 9:

  • Für die Annah­me einer fes­ten Nie­der­las­sung in einem Staat ist es nicht erfor­der­lich, dass der Steu­er­pflich­ti­ge dort über Per­so­nal ver­fügt, das bei ihm selbst ange­stellt ist, oder über Sach­mit­tel, die sich in sei­nem Eigen­tum befin­den. Es wür­de zu Miss­brauch ein­la­den, wenn ein Steu­er­pflich­ti­ger allein dadurch die Besteue­rung von Dienst­leis­tun­gen von einem Mit­glied­staat in den ande­ren ver­la­gern könn­te, indem er sei­nen Per­so­nal­be­darf über ver­schie­de­ne Dienst­leis­ter deck­te. Glei­ches gilt für Sach­mit­tel.
  • Auch wenn eine fes­te Nie­der­las­sung nicht zwin­gend eige­nes Per­so­nal und eige­ne tech­ni­sche Aus­stat­tung erfor­dert, muss dem Steu­er­pflich­ti­gen jedoch ‑auf­grund des Erfor­der­nis­ses eines hin­rei­chen­den Grads an Bestän­dig­keit der Nie­der­las­sung- eine ver­gleich­ba­re Ver­fü­gungs­ge­walt über das Per­so­nal und die Sach­mit­tel zuste­hen.
  • Ein Steu­er­pflich­ti­ger kann zwar nicht als sol­cher eine fes­te Nie­der­las­sung eines ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen dar­stel­len; dies schließt aber nicht aus, dass ein Steu­er­pflich­ti­ger engen und bestän­di­gen Zugriff auf die per­so­nel­le und tech­ni­sche Aus­stat­tung eines ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen hat, der auch gleich­zei­tig für die dadurch begrün­de­te fes­te Nie­der­las­sung in ande­rer Hin­sicht ein Dienst­leis­tungs­er­brin­ger sein kann.

Die­se Vor­aus­set­zun­gen einer Betriebs­stät­te bzw. fes­ten Nie­der­las­sung lagen im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall nicht vor:

Der Wett­ver­an­stal­ter ver­fügt im Inland weder über eige­nes Per­so­nal noch über eine Struk­tur mit einem hin­rei­chen­den Grad an Bestän­dig­keit, in deren Rah­men Wett­ver­trä­ge abge­fasst oder Ent­schei­dun­gen über die Geschäfts­füh­rung getrof­fen wer­den kön­nen, d.h. eine Struk­tur, die die auto­no­me Erbrin­gung der frag­li­chen Dienst­leis­tun­gen ermög­licht 10. Die Wett­ver­mitt­le­rin war selb­stän­dig tätig, der Wett­ver­an­stal­ter hat­te kein Mit­spra­che­recht bei der Aus­wahl der Mit­ar­bei­ter der Wett­ver­mitt­le­rin. Nach dem Ver­mitt­lungs­ver­trag führ­te die Wett­ver­mitt­le­rin ihren Betrieb auf eige­ne Rech­nung und Gefahr als selb­stän­di­ger Kauf­mann und war nicht berech­tigt, die Wett­ver­an­stal­te­rin zu ver­tre­ten. Der­ge­stalt unab­hän­gi­ge Ver­mitt­ler, die ‑wie die Wett­ver­mitt­le­rin- den Kon­takt zwi­schen den inter­es­sier­ten Kun­den und der Wett­ver­an­stal­te­rin her­stel­len, kön­nen nicht als Per­so­nal i.S. die­ser EuGH-Recht­spre­chung ange­se­hen wer­den 11.

Die Leis­tung der Wett­ver­mitt­le­rin gilt ‑man­gels Ver­wen­dung einer deut­schen Umsatz­steu­er-Iden­ti­fi­ka­ti­ons­num­mer durch die Wett­ver­an­stal­te­rin- auch nicht nach § 3a Abs. 2 Nr. 4 Satz 2 UStG a.F. als im Inland aus­ge­führt.

Ein steu­er­ba­rer Umsatz ergä­be sich auch dann nicht, wenn die von der Wett­ver­an­stal­te­rin aus­ge­führ­ten Wett­um­sät­ze als auf elek­tro­ni­schem Weg erbrach­te sons­ti­ge Leis­tun­gen i.S. von § 3a Abs. 4 Nr. 14 UStG a.F. 12 anzu­se­hen wären. Denn die Ver­mitt­lung die­ser sons­ti­gen Leis­tung wur­de im Streit­jahr nach § 3a Abs. 4 Nr. 10 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 UStG a.F. dort aus­ge­führt, wo der Emp­fän­ger sein Unter­neh­men betreibt, d.h. im EU-Aus­land. Aus den oben auf­ge­führ­ten Grün­den liegt auch inso­weit kei­ne fes­te Nie­der­las­sung der Wett­ver­an­stal­te­rin im Inland vor.

Die Steu­er­bar­keit der von der Wett­ver­mitt­le­rin aus­ge­führ­ten Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen im EU-Aus­land führt auch dann nicht zu einer sys­tem­wid­ri­gen Nicht­be­steue­rung die­ser Ver­mitt­lungs­leis­tun­gen, wenn die­se im EU-Aus­land steu­er­frei sein soll­ten. Soll­te die­se Steu­er­be­frei­ung gegen gel­ten­des Uni­ons­recht ver­sto­ßen, so wäre hier­ge­gen im Rah­men eines Ver­trags­ver­let­zungs­ver­fah­rens vor­zu­ge­hen. Die Ver­la­ge­rung des Leis­tungs­orts kommt allein des­halb nicht in Betracht. Anhalts­punk­te für eine von den tat­säch­li­chen wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­sen abwei­chen­de miss­bräuch­li­che Gestal­tung 13 sind vor­lie­gend nicht fest­ge­stellt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 15. Febru­ar 2017 – XI R 21/​15

  1. vgl. EuGH, Urteil Tier­cé Lad­bro­ke vom 14.05.2008 – C‑231/​07 und – C‑232/​07, EU:C:2008:275, Rz 18 und 22, HFR 2008, 990[]
  2. EuGH, Urteil vom 13.12 2001 – C‑235/​00, EU:C:2001:696, UR 2002, 84[]
  3. Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem in der bis zum 31.12 2009 gel­ten­den Fas­sung[]
  4. EuGH, Urteil Lip­jes vom 27.05.2004 – C‑68/​03, EU:C:2004:325, UR 2004, 355, Rz 16[]
  5. vgl. dazu EuGH, Urtei­le United Uti­li­ties vom 13.07.2006 – C‑89/​05, EU:C:2006:469, UR 2006, 521, Rz 26; Hen­f­ling u.a. vom 14.07.2011 – C‑464/​10, EU:C:2011:489, UR 2012, 470, Rz 30; fer­ner BFH, Urteil vom 10.12 1970 – V R 50/​67, BFHE 101, 153, BSt­Bl II 1971, 193; BFH, Beschluss vom 22.03.2005 – II B 14/​04, BFH/​NV 2005, 1379[]
  6. BFH, Beschluss vom 14.04.2010 – V B 157/​08, BFH/​NV 2010, 1315, Rz 4; BFH, Urteil vom 12.12 2012 – XI R 30/​10, BFHE 239, 526, BSt­Bl II 2013, 348, Rz 36 ff., m.w.N.[]
  7. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le Berk­holz vom 04.07.1985 – C-168/​84, EU:C:1985:299, Rz 17; Faa­borg-Gel­ting Lini­en vom 02.05.1996 – C‑231/​94, EU:C:1996:184, HFR 1996, 612, Rz 16; ARO Lea­se vom 17.07.1997 – C‑190/​95, EU:C:1997:374, UR 1998, 185, Rz 15; Wel­mo­ry vom 16.10.2014 – C‑605/​12, EU:C:2014:2298, UR 2014, 937, Rz 53; fer­ner BFH, Urtei­le vom 19.11.1998 – V R 30/​98, BFHE 187, 348, BSt­Bl II 1999, 108, unter II. 1.b, Rz 14; vom 10.12 1998 – V R 49/​97, BFH/​NV 1999, 839, unter 1.a, Rz 2; vom 30.06.2011 – V R 37/​09, BFH/​NV 2011, 2129, Rz 17[]
  8. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le ARO Lea­se, EU:C:1997:374, UR 1998, 185, Rz 16; Lea­se Plan Luxem­bourg vom 07.05.1998 – C‑390/​96, EU:C:1998:206, UR 1998, 343, Rz 24; Plan­zer Luxem­bourg vom 28.06.2007 – C‑73/​06, EU:C:2007:397, UR 2007, 654, Rz 54; E. ON Glo­bal Com­mo­di­ties vom 06.02.2014 – C‑323/​12, EU:C:2014:53, UR 2014, 409, Rz 46; fer­ner BFH, Urteil vom 08.09.2010 – XI R 15/​08, BFH/​NV 2011, 661, Rz 24; sie­he nun­mehr Art. 11 Abs. 2 der Durch­füh­rungs­ver­ord­nung (EU) Nr. 282/​2011 des Rates vom 15.03.2011 zur Fest­le­gung von Durch­füh­rungs­vor­schrif­ten zur Richt­li­nie 2006/​112/​EG über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem; Lippross, Umsatz­steu­er, 23. Aufl., S. 271 f.; Wäger in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 3a Rz 60; Abschn. 3a.1 Abs. 3 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses[]
  9. vgl. EuGH, Schluss­an­trä­ge der Gene­ral­an­wäl­tin Kokott vom 15.05.2014 in der Rechts­sa­che Wel­mo­ry, EU:C:2014:340, Rz 48 ff.[]
  10. vgl. dazu EuGH, Urtei­le ARO Lea­se, EU:C:1997:374, UR 1998, 185, Rz 19; Lea­se Plan Luxem­bourg, EU:C:1998:206, UR 1998, 343, Rz 26 zu Lea­sing­ge­sell­schaf­ten[]
  11. vgl. z.B. EuGH, Urteil ARO Lea­se, EU:C:1997:374, UR 1998, 185, Rz 21 zum Fahr­zeu­glea­sing[]
  12. vgl. dazu BFH, Urteil vom 01.06.2016 – XI R 29/​14, BFHE 254, 183, BSt­Bl II 2016, 905; jetzt: § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG[]
  13. vgl. zu den Anfor­de­run­gen dar­an bei Orts­re­ge­lun­gen EuGH, Urteil Web­Mind­Li­cen­ces vom 17.12 2015 – C‑419/​14, EU:C:2015:832, UR 2016, 56, Rz 37 ff., 42 ff.[]