Stadt­rund­fahr­ten im nach­träg­lich geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr – und die Umsatz­steu­er

Stadt­rund­fahr­ten, die im nach­träg­lich geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr durch­ge­führt wer­den, unter­lie­gen dem ermä­ßig­ten Umsatz­steu­er­satz.

Stadt­rund­fahr­ten im nach­träg­lich geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr – und die Umsatz­steu­er

Die Umsatz­steu­er ermä­ßig­te sich inso­weit nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG a.F. auf 7 % u.a. für "die Beför­de­run­gen von Per­so­nen … im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr mit Kraft­fahr­zeu­gen … aa) inner­halb einer Gemein­de oder bb) wenn die Beför­de­rungs­stre­cke nicht mehr als 50 Kilo­me­ter beträgt".

Die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG a.F. beruh­te auf Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 i.V.m. Anhang H Kate­go­rie 5 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern. Danach konn­ten die Mit­glied­staa­ten auf die dort jeweils bezeich­ne­ten Lie­fe­run­gen und Dienst­leis­tun­gen ‑u.a. die "Beför­de­rung von Per­so­nen und des mit­ge­führ­ten Gepäcks"- statt des in Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vor­ge­se­he­nen all­ge­mei­nen Steu­er­sat­zes einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anwen­den (ab dem 1.01.2007 gel­ten inso­weit Art. 96 bzw. Art. 98 Abs. 2 i.V.m. Anhang III Nr. 5 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem).

Nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on ist auch eine selek­ti­ve Anwen­dung der Ermäch­ti­gung zur Ein­füh­rung eines ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes erlaubt 1.

Die den Mit­glied­staa­ten zuer­kann­te Wahr­neh­mung der Mög­lich­keit einer selek­ti­ven Anwen­dung des ermä­ßig­ten Mehr­wert­steu­er­sat­zes unter­liegt aller­dings der zwei­fa­chen Bedin­gung, dass zum einen für die Zwe­cke der Anwen­dung des ermä­ßig­ten Sat­zes nur kon­kre­te und spe­zi­fi­sche Aspek­te der in Rede ste­hen­den Kate­go­rie von Leis­tun­gen her­aus­ge­löst wer­den und zum ande­ren der Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät beach­tet wird 2.

Die­se Vor­aus­set­zun­gen der selek­ti­ven Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes sind hin­sicht­lich der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG a.F. erfüllt. Denn die nur für die Per­so­nen­be­för­de­rung im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr gel­ten­de Betriebs- und Beför­de­rungs­pflicht nach §§ 21, 22 PBefG ist geeig­net, unter­schied­li­che Leis­tun­gen zu kenn­zeich­nen, so dass die­se Tätig­keit einen kon­kre­ten und spe­zi­fi­schen Aspekt der genann­ten Kate­go­rie dar­stel­len kann 3. Die selek­ti­ve Anwen­dung der Ermäch­ti­gung zur Ein­füh­rung eines ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes hin­sicht­lich der begüns­tig­ten Per­so­nen­be­för­de­run­gen im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr mit Kraft­fahr­zeu­gen ver­stößt zudem nicht gegen den Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät. Aus maß­geb­li­cher Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers ist ein Unter­schied zwi­schen Stadt­rund­fahr­ten, die im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr mit Betriebs- und Beför­de­rungs­pflich­ten und sol­chen, die ohne die­se Pflich­ten nicht im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr durch­ge­führt wer­den, gege­ben 4.

Die Bus­un­ter­neh­me­rin hat hier dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen­de Beför­de­rungs­leis­tun­gen i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG a.F. aus­ge­führt.

Die streit­be­fan­ge­nen Stadt­rund­fahr­ten dien­ten der Beför­de­rung von Per­so­nen. Denn die Bus­un­ter­neh­me­rin hat Per­so­nen mit Kraft­fahr­zeu­gen als Beför­de­rungs­mit­tel fort­be­wegt 5.

Die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG a.F. setz­te fer­ner eine Per­so­nen­be­för­de­rung "im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr" im ver­kehrs­recht­li­chen Sin­ne vor­aus 6. Auch die­se Vor­aus­set­zung ist im Streit­fall erfüllt. Die Bus­un­ter­neh­me­rin hat die in Rede ste­hen­den Stadt­rund­fahr­ten im geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehr aus­ge­führt. Denn die zuguns­ten der Bus­un­ter­neh­me­rin gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 3 i.V.m. § 43 PBefG erteil­te Geneh­mi­gung des Lan­des­amts vom 19.11.2012 zur Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung des bereits der B geneh­mig­ten Lini­en­ver­kehrs wirkt auf die Streit­jah­re zurück.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ist nach § 118 Abs. 2 FGO an die vom Finanz­ge­richt näher begrün­de­te Wür­di­gung, der Geneh­mi­gung des Lan­des­amts vom 19.11.2012 kom­me kei­ne Rück­wir­kung zu, nicht gebun­den. Denn die Aus­le­gung eines Ver­wal­tungs­akts durch das Finanz­ge­richt ist im Revi­si­ons­ver­fah­ren über­prüf­bar 7. Die Fra­ge, wel­chen Inhalt ein Ver­wal­tungs­akt hat, ist vom Revi­si­ons­ge­richt in eige­ner Zustän­dig­keit zu beant­wor­ten 8.

Wel­chen Rege­lungs­in­halt ein Ver­wal­tungs­akt hat, ist über den blo­ßen Wort­laut hin­aus im Wege der Aus­le­gung zu ermit­teln, wobei die §§ 133, 157 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs auch für öffent­lich-recht­li­che Wil­lens­be­kun­dun­gen gel­ten­de Aus­le­gungs­re­geln ent­hal­ten. Ent­schei­dend ist danach, wie der Betrof­fe­ne nach den ihm bekann­ten Umstän­den, mit­hin nach sei­nem "objek­ti­ven Ver­ständ­nis­ho­ri­zont", den mate­ri­el­len Gehalt der Erklä­rung unter Berück­sich­ti­gung von Treu und Glau­ben ver­ste­hen konn­te 9.

Nach die­sen Aus­le­gungs­maß­stä­ben und nach den gesam­ten Umstän­den des Streit­fal­les konn­te die Bus­un­ter­neh­me­rin im vor­lie­gen­den Fall die Geneh­mi­gung des Lan­des­amts vom 19.11.2012 nur dahin­ge­hend ver­ste­hen, dass die Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung rück­wir­kend geneh­migt wur­de. Das Lan­des­amt hat mit der in Rede ste­hen­den Ver­fü­gung vom 19.11.2012 den auf Geneh­mi­gung der Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung ab dem 1.01.2002 gerich­te­ten Anträ­gen der Bus­un­ter­neh­me­rin und B vom 14.11.2012 "statt­ge­ge­ben". Es weist in dem Geneh­mi­gungs­schrei­ben vom 19.11.2012 aus­drück­lich dar­auf hin, dass Grund­la­ge für die Ent­schei­dung "auch der neben dem Antrag der Unter­neh­men vor­lie­gen­de pri­vat­recht­li­che Ver­trag zwi­schen dem Lini­en­in­ha­ber und dem neu­en Betriebs­füh­rer" gewe­sen sei, und führt im Anschluss an ver­kehrs­recht­li­che Erör­te­run­gen abschlie­ßend aus, "dem­entspre­chend war dem Antrag auf Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung zu ent­spre­chen". Danach hat das Lan­des­amt den über­ein­stim­men­den Anträ­gen der Bus­un­ter­neh­me­rin und der B, die auf die Zustim­mung zur "Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung ab dem 01.01.2002" gerich­tet waren und denen der in der Geneh­mi­gung vom 19.11.2012 aus­drück­lich als Ent­schei­dungs­grund­la­ge in Bezug genom­me­ne pri­vat­recht­li­che Ver­trag vom 27.12 2001 bei­gefügt war, in vol­lem Umfang, mit­hin rück­wir­kend für die Streit­jah­re, statt­ge­ge­ben.

Soweit das Lan­des­amt in der Ver­fü­gung vom 19.11.2012 dane­ben aus­ge­führt hat, "die mit der ursprüng­lich erteil­ten Geneh­mi­gung fest­ge­leg­ten Bedin­gun­gen und Auf­la­gen gel­ten fort­an und sind durch den Betriebs­füh­rer eben­so zu beach­ten", lässt dies ent­ge­gen der vom Finanz­ge­richt ver­tre­te­nen Auf­fas­sung nicht den Schluss dar­auf zu, dass die Behör­de die Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung abwei­chend von den unmiss­ver­ständ­li­chen, auf die (rück­wir­ken­de) Geneh­mi­gung ab dem 1.01.2002 gerich­te­ten Anträ­gen der Bus­un­ter­neh­me­rin und B nur mit Wir­kung für die Zukunft geneh­migt hät­te. Denn die­se behörd­li­chen Aus­füh­run­gen bezo­gen sich nicht auf die Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung (als sol­che), son­dern auf die (künf­ti­ge) Beach­tung der fest­ge­leg­ten Bedin­gun­gen und Auf­la­gen.

Da es auf die mate­ri­el­le Bin­dungs­wir­kung der betref­fen­den Geneh­mi­gung ankommt, ist es vor­lie­gend ohne Belang, ob die Ver­fü­gung vom 19.11.2012 mög­li­cher­wei­se ver­kehrs­recht­li­chen Vor­schrif­ten, die die rück­wir­ken­de Geneh­mi­gung zur Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung aus­schlie­ßen, oder einer herr­schen­den Rechts­pra­xis, ver­kehrs­recht­li­che Geneh­mi­gun­gen nur mit Wir­kung für die Zukunft aus­zu­spre­chen, wider­spricht. Es bedarf daher kei­ner Ent­schei­dung dar­über, ob die Geneh­mi­gung der Über­tra­gung der Betriebs­füh­rung auf einen ande­ren i.S. von § 2 Abs. 2 PBefG rück­wir­kend mög­lich ist. Selbst wenn kei­ne rück­wir­ken­de Geneh­mi­gung hät­te erteilt wer­den kön­nen, wäre die­se für die­sen Fall rechts­wid­ri­ge, jedoch nicht nich­ti­ge Ent­schei­dung der Behör­de rechts­wirk­sam.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Novem­ber 2015 – XI R 32/​14

  1. vgl. dazu EuGH, Urteil Pro Med Logis­tik und Pongratz vom 27.02.2014 – C‑454/​12 und C‑455/​12, EU:C:2014:111, BSt­Bl II 2015, 437, Rz 43, m.w.N.[]
  2. vgl. dazu EuGH, Urteil Pro Med Logis­tik und Pongratz, EU:C:2014:111, BSt­Bl II 2015, 437, Rz 45, m.w.N.[]
  3. zur Per­so­nen­be­för­de­rung im Ver­kehr mit Taxen vgl. BFH, Urteil vom 02.07.2014 – XI R 22/​10, BFHE 246, 537, BSt­Bl II 2015, 416, Rz 50, m.w.N.[]
  4. zur Per­so­nen­be­för­de­rung im Ver­kehr mit Taxen vgl. BFH, Urteil in BFHE 246, 537, BSt­Bl II 2015, 416, Rz 64, m.w.N.[]
  5. vgl. dazu BFH, Urteil vom 30.06.2011 – V R 44/​10, BFHE 234, 504, BSt­Bl II 2011, 1003, Rz 16 ff., m.w.N.[]
  6. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 234, 504, BSt­Bl II 2011, 1003, Rz 17[]
  7. vgl. dazu BFH, Urtei­le vom 12.06.1997 – I R 72/​96, BFHE 183, 30, BSt­Bl II 1997, 660; vom 24.08.2005 – II R 16/​02, BFHE 210, 515, BSt­Bl II 2006, 36; vom 11.07.2006 – VIII R 10/​05, BFHE 214, 18, BSt­Bl II 2007, 96; vom 04.06.2008 – I R 72/​07, BFH/​NV 2008, 1977; Lan­ge in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 118 FGO Rz 210, m.w.N.[]
  8. vgl. dazu BFH, Urteil vom 24.03.1998 – I R 83/​97, BFHE 186, 67, BSt­Bl II 1998, 601; Lan­ge in HHSp, § 118 FGO Rz 210, m.w.N.; ein­schrän­kend Gräber/​Ratschow, Finanz­ge­richts­ord­nung, 8. Aufl., § 118 Rz 25, m.w.N.[]
  9. vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 214, 18, BSt­Bl II 2007, 96, unter II. 3.b aa, Rz 36 f., m.w.N.[]