Steuerschuld des Leistungsempfängers – und der weitere Leistungsempfänger

Der Anwendung von § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG steht nicht entgegen, dass neben dem Unternehmer oder der juristischen Person eine weitere Person Empfänger der Leistung ist, wenn der Unternehmer (oder die ihm gleichgestellte juristische Person) Schuldner des vollen Entgeltbetrages ist und der weitere Leistungsempfänger nicht zum Kreis der in § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG genannten Steuerschuldner gehört.

Steuerschuld des Leistungsempfängers – und der weitere Leistungsempfänger

Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner für die in § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG bezeichneten Umsätze, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist. § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG erfasst „steuerpflichtige Umsätze“, wenn es sich bei diesen um Werklieferungen und nicht unter § 13b Abs. 1 UStG fallende sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers handelt. Unionsrechtlich beruht die Steuerschuld des Leistungsempfängers auf der den Mitgliedstaaten durch Art.194 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) eingeräumten Ermächtigung, bei Leistungen ausländischer Unternehmer die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger zu verlagern.

In Bezug auf die Voraussetzungen des § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG ist vorliegend nur die Steuerpflicht der Werklieferung, die die in Österreich ansässige Bauunternehmer als Unternehmerin im Inland ausgeführt hat, streitig.

Dabei kommt eine Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG nicht in Betracht. Zwar kann nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ein nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG insgesamt steuerfreier einheitlicher Grundstücksumsatz nicht nur bei der Veräußerung eines bereits bebauten Grundstücks vorliegen, sondern auch dann, wenn derselbe Veräußerer in zwei getrennten Verträgen ein Grundstück veräußert und die Pflicht zur Erstellung eines schlüsselfertigen Bürohauses und Geschäftshauses übernimmt1. Die Annahme einer Steuerfreiheit scheitert danach aber bereits daran, dass die Bauunternehmer nicht Veräußerin des von ihr bebauten Grundstücks war.

Im hier entschiedenen Streitfall liegen auch die Voraussetzungen für die Verlagerung der Steuerschuld nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG auf den Leistungsempfänger vor. Da seine Unternehmereigenschaft i.S. von § 2 Abs. 1 UStG unstreitig ist und es auf eine Kleinunternehmerstellung nach § 13b Abs. 8 UStG nicht ankommt, zumal der Leistungsempfänger auf die Anwendung von § 19 Abs. 1 UStG auch verzichtet hat, ist insoweit nur über seine Stellung als Leistungsempfänger zu entscheiden. Diese ist zu bejahen, da eine bloße Innen-GbR als Leistungsempfängerin nicht in Betracht kommt2 und eine mögliche Mitberechtigung der Ehefrau des Leistungsempfängers unbeachtlich ist.

Die Person des Leistungsempfängers bestimmt sich nach ständiger BFH-Rechtsprechung nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis3. Dies gilt auch bei der Anwendung von § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG.

Es kommt nicht in Betracht, eine vom Leistungsempfänger und seiner Ehefrau gegründete GbR i.S. von § 705 BGB als Leistungsempfängerin anzusehen. Denn es fehlt an der von § 705 BGB vorausgesetzten Verfolgung eines gemeinsamen Zwecks.

Fehlt es somit an einer die Leistung empfangenden GbR, war der Leistungsempfänger nach dem der Werklieferung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis der Leistungsempfänger. Hieraus ergibt sich für ihn die Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG, ohne dass dem die vom Finanzgericht angenommene Mitberechtigung und Mitverpflichtung seiner Ehefrau entgegensteht.

§ 13b Abs. 5 Satz 1 UStG ordnet eine Steuerschuldnerschaft des Empfängers der dort bezeichneten Leistungen an, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist. Der Wortlaut der Vorschrift lässt es zu, die Regelung auch dann anzuwenden, wenn neben diesem Leistungsempfänger eine weitere Person Empfänger der Leistung ist. Dies gilt zumindest dann, wenn der in § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG bezeichnete Unternehmer (oder die ihm gleichgestellte juristische Person) zum einen Schuldner des vollen Entgeltbetrages ist und zum anderen der weitere Leistungsempfänger nicht zum Kreis der in § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG genannten Steuerschuldner gehört und daher weder Unternehmer noch juristische Person ist. Diese Auslegung vermeidet Unklarheiten bei der Gesetzesauslegung wie auch Umgehungsmöglichkeiten bei Mitberechtigung und Mitverpflichtung weiterer Personen.

Diese Auslegung überschreitet nicht das den Mitgliedstaaten durch Art.194 MwStSystRL eingeräumte Regelungsermessen zur Schaffung einer Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, das der nationale Gesetzgeber im Interesse der Durchsetzung des Steueranspruchs bei im Inland erbrachten sonstigen Leistungen und Werklieferungen ausländischer Unternehmer in § 13b Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 5 Satz 1 UStG ausgeübt hat. Zudem geht es hier um die Bebauung eines im Alleineigentum des Leistungsempfängers stehenden Grundstücks und nicht um die Situation von Ehegatten, die auf einem in ihrem Miteigentum stehenden Grundstück ein Wohngebäude errichten4.

Danach steht es im Streitfall der Anwendung von § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG zu Lasten des Leistungsempfängers nicht entgegen, wenn -entgegen dem zwischen der Bauunternehmer und dem Leistungsempfänger schriftlich abgeschlossenen Vertrag- neben dem Leistungsempfänger auch seine Ehefrau, die nicht Unternehmerin war, Leistungsempfängerin gewesen sein sollte, ohne dass der Bundesfinanzhof hierüber abschließend zu entscheiden hat. Denn auch in diesem Fall, von dem das Finanzgericht ausgegangen ist, schuldete der Leistungsempfänger das gesamte Entgelt für die von der Bauunternehmer erbrachte Werklieferung persönlich in vollem Umfang. Soweit der Leistungsempfänger hiergegen einwendet, das Finanzgericht habe ihn und seine Ehefrau zu Unrecht als Gesamtschuldner der Werklieferung bezeichnet, übersieht er, dass das Finanzgericht zutreffend angenommen hat, dass „der Leistungsempfänger und seine Ehefrau hinsichtlich des zu entrichtenden Entgelts für die Errichtung des Einfamilienhauses auch Gesamtschuldner i.S. von § 421 BGB gewesen“ sind. Ausgehend von einer gemeinsamen Verpflichtung ist dies revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Dezember 2020 – V R 7/20

  1. BFH, Urteil vom 19.03.2009 – V R 50/07, BFHE 225, 224, BStBl II 2010, 78, Leitsatz[]
  2. vgl. EuGH, Urteil HE vom 21.04.2005 – C-25/03, EU:C:2005:241, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2005, 324[]
  3. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 22.11.2018 – V R 65/17, BFHE 263, 90, Rz 19 f.[]
  4. vgl. dazu EuGH, Urteil HE, EU:C:2005:241, UR 2005, 324, und BFH, Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13[]