Tumor­mel­dung ans Krebs­re­gis­ter – und die Umsatz­steu­er

Tumor­mel­dun­gen eines Arz­tes für ein Krebs­re­gis­ter sind kei­ne umsatz­steu­er­frei­en Heil­be­hand­lun­gen.

Tumor­mel­dung ans Krebs­re­gis­ter – und die Umsatz­steu­er

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall erbrach­te eine uro­lo­gi­sche Gemein­schafts­pra­xis sog. "Tumor­mel­dun­gen" für ein Krebs­re­gis­ter. Sie mel­de­te auf einem ein­heit­li­chen Form­blatt bestimm­te Iden­ti­täts­da­ten (z.B. Fami­li­en­na­me, Vor­na­me, Anschrift und Geburts­da­tum) von Pati­en­ten und deren epi­de­mio­lo­gi­sche Daten (z.B. Tumor­dia­gno­se, Loka­li­sa­ti­on des Tumors und Art der The­ra­pie) an eine Kli­nik als "zen­tra­le Anlauf­stel­le" zur Wei­ter­lei­tung der Tumordoku­men­ta­tio­nen an das Krebs­re­gis­ter und erhielt für jede vor­ge­nom­me­ne "Tumor­mel­dung" eine (pau­scha­le) Ver­gü­tung von der Kli­nik. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richts umfass­te die jewei­li­ge "Tumor­mel­dung" ledig­lich eine rei­ne Doku­men­ta­ti­on erfolg­ter Behand­lun­gen von Krebs­pa­ti­en­ten und erfor­der­te kei­ne wei­te­re gut­ach­ter­li­che oder fach­li­che Tätig­keit des Arztes.Die ent­spre­chen­den Umsät­ze sah die Gemein­schafts­pra­xis als nach § 4 Nr. 14 UStG 1 steu­er­frei an. Nach einer Außen­prü­fung behan­del­te das Finanz­amt die­se Umsät­ze in den geän­der­ten Umsatz­steu­er­fest­set­zun­gen dage­gen als steu­er­pflich­tig.

Die hier­ge­gen erho­be­ne Sprung­kla­ge hat­te vor dem Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg kei­nen Erfolg 2. Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te dies nun und wies auch die Revi­si­on der Gemein­schafts­pra­xis als unbe­grün­det zurück:

Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG sind steu­er­frei die Umsät­ze aus der Tätig­keit als Arzt, Zahn­arzt, Heil­prak­ti­ker, Phy­sio­the­ra­peut (Kran­ken­gym­nast), Heb­am­me oder aus einer ähn­li­chen heil­be­ruf­li­chen Tätig­keit und aus der Tätig­keit als kli­ni­scher Che­mi­ker.

Die­se Vor­schrift beruht auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern, nach der "Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin, die im Rah­men der Aus­übung der von dem betref­fen­den Mit­glied­staat defi­nier­ten ärzt­li­chen und arzt­ähn­li­chen Beru­fe erbracht wer­den", steu­er­frei sind. Sie ist nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs richt­li­ni­en­kon­form aus­zu­le­gen 3.

Der Begriff der "Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin" i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richt­li­nie 77/​388/​EWG umfasst Leis­tun­gen, die der Dia­gno­se, Behand­lung und, soweit wie mög­lich, Hei­lung von Krank­hei­ten oder Gesund­heits­stö­run­gen die­nen. Dar­aus folgt, dass ärzt­li­chen Leis­tun­gen, die zu dem Zweck erbracht wer­den, die mensch­li­che Gesund­heit zu schüt­zen, auf­recht­zu­er­hal­ten oder wie­der­her­zu­stel­len, die in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b und c der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vor­ge­se­he­ne Steu­er­be­frei­ung zukommt 4.

Zu den nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG steu­er­frei­en Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin gehö­ren nach der Recht­spre­chung des BFH auch Leis­tun­gen, die zum Zweck der Vor­beu­gung erbracht wer­den, wie vor­beu­gen­de Unter­su­chun­gen und ärzt­li­che Maß­nah­men an Per­so­nen, die an kei­ner Krank­heit oder Gesund­heits­stö­rung lei­den, sowie Leis­tun­gen, die zum Schutz ein­schließ­lich der Auf­recht­erhal­tung oder Wie­der­her­stel­lung der mensch­li­chen Gesund­heit erbracht wer­den 5. Das Glei­che gilt für Fol­ge­be­hand­lun­gen, d.h. medi­zi­ni­sche Maß­nah­men, die dazu die­nen, die nega­ti­ven Fol­gen der Vor­be­hand­lung zu besei­ti­gen 6. Kei­ne Heil­be­hand­lung im Bereich der Human­me­di­zin sind "ärzt­li­che Leis­tun­gen", "Maß­nah­men" oder "medi­zi­ni­sche Ein­grif­fe", die zu ande­ren Zwe­cken erfol­gen 7.

Dem­entspre­chend hat der EuGH ent­schie­den, dass "die Beför­de­rung von mensch­li­chen Orga­nen und dem mensch­li­chen Kör­per ent­nom­me­nen Sub­stan­zen für ver­schie­de­ne Kran­ken­häu­ser und Labo­ra­to­ri­en, offen­sicht­lich kei­ne 'ärzt­li­che Heil­be­hand­lung' oder 'Heil­be­hand­lun­gen im Bereich der Human­me­di­zin' im Sin­ne von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b und c der Sechs­ten Richt­li­nie dar­stellt, da sie nicht zu den ärzt­li­chen Leis­tun­gen gehört, die unmit­tel­bar tat­säch­lich dem Zweck die­nen, Krank­hei­ten oder Gesund­heits­stö­run­gen zu dia­gnos­ti­zie­ren, zu behan­deln oder zu hei­len, oder tat­säch­lich dem Zweck die­nen, die Gesund­heit zu schüt­zen, auf­recht­zu­er­hal­ten oder wie­der­her­zu­stel­len" 8.

Der­ar­ti­ge Leis­tun­gen kön­nen zwar einer Heil­be­hand­lung die­nen, stel­len aber selbst kei­ne sol­che dar 9.

Nach die­sen Grund­sät­zen sind die "Tumor­mel­dun­gen" der Gemein­schafts­pra­xis für das Krebs­re­gis­ter kei­ne umsatz­steu­er­frei­en Heil­be­hand­lun­gen.

Die Leis­tun­gen der Gemein­schafts­pra­xis bestan­den n der rei­nen Doku­men­ta­ti­on erfolg­ter Behand­lun­gen, erfor­der­ten kei­ne gut­ach­ter­li­che oder fach­li­che Tätig­keit des Arz­tes und waren weder als Abschluss noch als Vor­be­rei­tung einer The­ra­pie anzu­se­hen. Das Finanz­ge­richt hat die­se Fest­stel­lun­gen dahin­ge­hend gewür­digt, dass die von der Gemein­schafts­pra­xis vor­ge­nom­me­nen "Tumor­mel­dun­gen" für das Krebs­re­gis­ter kei­nem the­ra­peu­ti­schen Zweck dien­ten, da es an dem not­wen­di­gen unmit­tel­ba­ren Bezug zu einer Heil­be­hand­lungs­tä­tig­keit feh­le 10. Die­se Wür­di­gung ist mög­lich, ver­stößt nicht gegen Denk­ge­set­ze oder Erfah­rungs­sät­ze, sie bin­det daher gemäß § 118 Abs. 2 FGO den Bun­des­fi­nanz­hof 11.

Aus den EuGH, Urtei­len "D." 12, "Unter­per­tin­ger" 13 und "d'Ambrumenil und Dis­pu­te Reso­lu­ti­on Ser­vices" 14 sowie aus Tz. 5 des Ein­füh­rungs­schrei­bens zu § 4 Nr. 14 UStG in der ab dem 1.01.2009 gel­ten­den Fas­sung 15 ergibt sich nichts ande­res. Dar­in wird aus­ge­führt, dass heil­be­ruf­li­che Leis­tun­gen nur umsatz­steu­er­frei sind, wenn bei der Tätig­keit ein the­ra­peu­ti­sches Ziel im Vor­der­grund steht. Von die­sen Grund­sät­zen ist auch das Finanz­ge­richt aus­ge­gan­gen. Es konn­te jedoch das Vor­lie­gen eines im Vor­der­grund ste­hen­den the­ra­peu­ti­schen Ziels nicht fest­stel­len.

Für die Annah­me eines the­ra­peu­ti­schen Zwecks der "Tumor­mel­dun­gen" für das Krebs­re­gis­ter genügt es nicht, dass ande­re Ärz­te ihre kon­kre­ten The­ra­pie­maß­nah­men auf die Ein­tra­gun­gen im Krebs­re­gis­ter abstim­men kön­nen und die Daten­bank der Ver­bes­se­rung der medi­zi­ni­schen Betreu­ung der Pati­en­ten dient.

Krebs­re­gis­ter wur­den zur Krebs­be­kämp­fung, ins­be­son­de­re zur Ver­bes­se­rung der Daten­grund­la­ge für die Krebs­epi­de­mio­lo­gie ein­ge­rich­tet (§ 1 Abs. 1 des Krebs­re­gis­ter­ge­set­zes). Sie haben das Auf­tre­ten und die Trend­ent­wick­lung aller For­men von Krebs­er­kran­kun­gen zu beob­ach­ten, ins­be­son­de­re sta­tis­tisch-epi­de­mio­lo­gisch aus­zu­wer­ten, Grund­la­gen der Gesund­heits­pla­nung sowie der epi­de­mio­lo­gi­schen For­schung ein­schließ­lich der Ursa­chen­for­schung bereit­zu­stel­len und zu einer Bewer­tung prä­ven­ti­ver und kura­ti­ver Maß­nah­men bei­zu­tra­gen; sie haben vor­nehm­lich anony­mi­sier­te Daten für die wis­sen­schaft­li­che For­schung zur Ver­fü­gung zu stel­len (§ 1 Abs. 2 des Krebs­re­gis­ter­ge­set­zes).

Ledig­lich mög­li­che und mit­tel­ba­re Aus­wir­kun­gen einer Leis­tung ‑wie der Mel­dun­gen der Gemein­schafts­pra­xis für das Krebs­re­gis­ter- auf die Heil­be­hand­lung eines bei Aus­füh­rung die­ser Leis­tung nicht bestimm­ba­ren Per­so­nen­krei­ses die­nen nicht unmit­tel­bar tat­säch­lich dem Zweck, Krank­hei­ten oder Gesund­heits­stö­run­gen zu dia­gnos­ti­zie­ren, zu behan­deln oder zu hei­len, oder die Gesund­heit zu schüt­zen, auf­recht­zu­er­hal­ten oder wie­der­her­zu­stel­len 16.

Die "Tumor­mel­dun­gen" der Gemein­schafts­pra­xis für das Krebs­re­gis­ter sind ‑im Gegen­satz zu dem vom EuGH im Urteil "Veri­gen Trans­plan­ta­ti­on Ser­vice Inter­na­tio­nal" 17 ent­schie­de­nen Fall- auch kein uner­läss­li­cher, fes­ter und untrenn­ba­rer Bestand­teil der Heil­be­hand­lung durch die Gemein­schafts­pra­xis. Das zeigt sich bereits dar­an, dass in den Streit­jah­ren die Mel­dun­gen bei einem Wider­spruch des Pati­en­ten zu unter­las­sen bzw. im Fal­le eines Wider­spruchs die gemel­de­ten Daten zu löschen waren (§ 3 Abs. 2 Satz 6 des Krebs­re­gis­ter­ge­set­zes).

Eine Vor­la­ge der Rechts­sa­che an den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ist nicht erfor­der­lich. Die Grund­sät­ze der Steu­er­frei­heit von Heil­be­hand­lun­gen sind durch die Recht­spre­chung des EuGH geklärt. Ob eine Leis­tung im kon­kre­ten Ein­zel­fall einem the­ra­peu­ti­schen Ziel dient, ist eine tat­säch­li­che Fest­stel­lung, die dem Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­ge­richt obliegt 18.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 9. Sep­tem­ber 2015 – XI R 31/​13

  1. in der bis zum 31.12 2008 gel­ten­den Fas­sung[]
  2. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 18.06.2013 – 5 K 4212/​11, EFG 2013, 1714[]
  3. vgl. dazu aus­führ­lich mit wei­te­ren Nach­wei­sen aus der Recht­spre­chung des EuGH und des BFH: BFH, Urteil vom 26.08.2014 – XI R 19/​12, BFHE 247, 276, BSt­Bl II 2015, 310, Rz 20 bis 22[]
  4. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le Kli­ni­kum Dort­mund vom 13.03.2014 – C‑366/​12, EU:C:2014:143, Umsatz­steu­er-Rund­schau ‑UR- 2014, 271, Rz 29 f.; De Fru­y­tier vom 02.07.2015 – C‑334/​14, EU:C:2015:437, UR 2015, 636, Rz 20 f.[]
  5. BFH, Urtei­le vom 18.08.2011 – V R 27/​10, BFHE 235, 58, BFH/​NV 2011, 2214, Rz 14; in BFHE 247, 276, BSt­Bl II 2015, 310, Rz 23; vom 05.11.2014 – XI R 11/​13, BFHE 248, 389, BFH/​NV 2015, 297, Rz 20[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 19.03.2015 – V R 60/​14, BFHE 249, 562, BFH/​NV 2015, 939, Rz 13[]
  7. BFH, Urtei­le in BFHE 235, 58, BFH/​NV 2011, 2214, Rz 14; in BFHE 248, 389, BFH/​NV 2015, 297, Rz 22, jeweils m.w.N.[]
  8. EuGH, Urteil De Fru­y­tier, EU:C:2015:437, UR 2015, 636, Rz 23[]
  9. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 18.03.2015 – XI R 15/​11, BFHE 249, 359, BFH/​NV 2015, 1215, Rz 20, zur Über­las­sung von Pra­xis­räu­men nebst Aus­stat­tung durch einen Arzt an ande­re Ärz­te[]
  10. zustim­mend Ster­zin­ger in: Birkenfeld/​Wäger, Umsatz­steu­er-Hand­buch, § 98 Rz 100; Meu­rer, Mehr­wert­steu­er­recht 2015, 523, 532; Höl­zer in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 4 Nr. 14 Rz 84 und 371[]
  11. vgl. dazu z.B. BFH, Urteil vom 29.07.2015 – XI R 23/​13, BFH/​NV 2015, 1546, Rz 27, m.w.N.[]
  12. EuGH, Urteil vom vom 14.09.2000 – C‑384/​98, EU:C:2000:444, UR 2000, 432[]
  13. EuGH, Urteil vom 20.11.2003 – C‑212/​01, EU:C:2003:625, UR 2004, 70[]
  14. EuGH, Urteil vom 20.11.2003 – C‑307/​01. EU:C:2003:627, UR 2004, 75[]
  15. BMF, Schrei­ben vom 26.06.2009, BSt­Bl I 2009, 756[]
  16. vgl. EuGH, Urteil De Fru­y­tier, EU:C:2015:437, UR 2015, 636, Rz 23; BFH, Urteil in BFHE 249, 359, BFH/​NV 2015, 1215, Rz 20[]
  17. EuGH, Urteil vom 18.11.2010 – C‑156/​09, EU:C:2010:695, UR 2011, 215[]
  18. vgl. z.B. EuGH, Urteil Future Health Tech­no­lo­gies vom 10.06.2010 – C‑86/​09, EU:C:2010:334, UR 2010, 540, Rz 44; BFH, Urteil vom 01.10.2014 – XI R 13/​14, BFHE 248, 367, BFH/​NV 2015, 451, Rz 19[]