Umsatzsteuer auf “Burn-Out-Kurse”

Burn-Out-Kurse”, die im Bereich der Primärprävention (§ 20 SGB V) ohne ärztliche Verordnung von Sozialpädagogen durchgeführt werden, sind nicht umsatzsteuerfrei.

Umsatzsteuer auf “Burn-Out-Kurse”

Erbrachte Leistungen in Form der Durchführung der “Burnout”-Kurse im Bereich der Primärprävention sind keine Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit gemäß § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a.F.

Die Burnout-Kurse, die von der Krankenkasse als Leistungen der Primärprävention nach § 20 Abs. 1 SGB V entgolten wurden, sind keine steuerfreien Heilbehandlungen im Sinne des § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs müssen Heilbehandlungen im Sinne von § 4 Nr. 14 UStG a. F. einen therapeutischen Zweck haben. Dazu gehören zwar auch Leistungen, die zum Zweck der Vorbeugung erbracht werden, wie vorbeugende Untersuchungen und ärztliche Maßnahmen an Personen, die an keiner Krankheit oder Gesundheitsstörung leiden, sowie Leistungen, die zum Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden. Jedoch fehlt es bei Leistungen zur Prävention und Selbsthilfe im Sinne des § 20 Abs. 1 SGB V an einem solcherart verstandenen therapeutischen Zweck. Leistungen zur Primärprävention haben keinen unmittelbaren Krankheitsbezug, weil sie den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern und insbesondere einen Beitrag zur Verminderung sozial bedingter Ungleichheit von Gesundheitschancen erbringen sollen (§ 20 Abs. 1 Satz 2 SGB V)1.

Diese Rechtsprechung steht im Einklang mit der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union zur Steuerfreiheit für Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und arztähnlichen Berufe erbracht werden (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. USt-RL 77/388/EWG2, ab 01.01.2007: Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL3).

Auch danach fallen Leistungen der Primärprävention nach § 20 SGB V nicht unter die Steuerbefreiung. Die Regelungen bezwecken eine Steuerbefreiung für Leistungen der Heilbehandlung im engeren Sinne. Dies sind Leistungen, die zur Diagnose, Behandlung und, so weit wie möglich, Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienen. Die Leistungen müssen einem therapeutischen Zweck dienen. Auch wenn die therapeutische Zweckbestimmtheit einer Leistung nicht in einem besonders engen Sinn zu verstehen ist, müssen es dennoch Leistungen medizinischer Art sein. Die Leistung muss auf medizinischen Feststellungen beruhen, die von dem entsprechenden Fachpersonal getroffen worden sind. Dies bedeutet, dass die Dienstleistungen von einer Person erbracht werden müssen, die zur Ausübung eines Heilberufs zugelassen ist, oder dass der Zweck des Eingriffs von einer solchen Person bestimmt wird4.

Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Denn es ist nicht erkennbar, dass es sich um derartige medizinische Leistungen handelt. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die Kursteilnehmer aufgrund ärztlicher Verordnung oder sonst auf ärztlicher oder ähnlicher Veranlassung an den Kursen teilnahmen, um Krankheiten oder Gesundheitsstörungen von der Kursveranstalterin behandeln zu lassen. Die A erstattete die Kosten für das “niedrigschwellige” Angebot der Kursveranstalterin in den Streitjahren nicht aufgrund der medizinischen Feststellung einer Krankheit. Vielmehr handelte es sich um Leistungen an die Mitglieder der A aufgrund anderer Voraussetzungen.

Auf die Behauptung der Kursveranstalterin, es habe sich bei den Kursteilnehmern schon um kranke Personen gehandelt, kommt es nicht an. Derartige Feststellungen kann das Finanzgericht nicht treffen, da es hierfür an objektiven Feststellungen, wie beispielsweise ärztlichen Verordnungen zur Teilnahme an den Kursen, fehlt. Subjektive Vorstellungen sind hierbei nicht erheblich5.

Dies gilt auch in Bezug auf das möglicherweise schwierig als Krankheit zu diagnostizierende Erscheinungsbild eines “Burnouts”. Gerade wegen der Vielschichtigkeit des Erscheinungsbilds ist es zur Abgrenzung steuerpflichtiger von steuerfreien Leistungen notwendig, geeignete objektive Kriterien aufzustellen, die auf medizinische Leistungen zurückführen. Dies ist bei Leistungen zur Primärprävention nicht der Fall. Derartige Leistungen sollen durch Hilfestellung zur gesunden Lebensweise die Entstehung und Verschlimmerung von Krankheiten verhindern oder verzögern, u. a. in dem Handlungsfeld Stressreduktion/Entspannung (vgl. z. B. die Satzung der kostenerstattenden Krankenkasse). Die Präventionsangebote sollen nach dem hier in Rede stehenden individuellen Ansatz den einzelnen Versicherten versuchen zu befähigen und zu motivieren, Möglichkeiten einer gesunden, Störungen und Erkrankungen vorbeugenden Lebensführung auszuschöpfen. Sollten Präventionsleistungen ohne Berücksichtigung medizinischer Feststellungen steuerfrei sein, wäre zudem – auch unter Berücksichtigung des Neutralitätsgebots – der allgemeine Grundsatz, Steuerbefreiungen eng auszulegen6, für den Bereich der Heilbehandlungen obsolet.

Des Weiteren erfolgten die Leistungen durch die Kursveranstalterin nicht als Ärztin oder aus einer ähnlichen heilberuflichen bzw. heilhilfsberuflichen Tätigkeit. Die Qualifikation der Kursveranstalterin als Anbieterin einer Maßnahme der Primärprävention nach § 20 Abs. 1 SGB V entspricht im Streitfall nicht der für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG erforderlichen Qualifikation.

Die Steuerfreiheit ist auf die Umsätze aus der Tätigkeit der im Einzelnen bezeichneten Berufe beschränkt. Dies entspricht dem Unionsrecht (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c 77/388/EWG; ab 01.01.2007: Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL).

Ob die Steuerpflichtigen die entsprechende Qualifikation erfüllen, bestimmt sich nach dem Recht des jeweiligen Mitgliedstaates7. Dabei ist im Rahmen der Auslegung der nationalen Vorschriften das Ziel der Befreiungsvorschrift zu berücksichtigen, wonach die Befreiung nur für Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin gilt, die von Personen erbracht werden, die die erforderlichen beruflichen Qualifikationen besitzen8. Zudem ist wegen des Grundsatzes der steuerlichen Neutralität zu prüfen, ob die Personen für die Durchführung solcher Heilbehandlungen über berufliche Qualifikationen verfügen, die gewährleisten können, dass diese Behandlungen denjenigen qualitativ gleichwertig sind, die von Personen erbracht werden, die nach den betreffenden nationalen Rechtsvorschriften in den Genuss der Befreiung gelangen9. Für die Steuerfreiheit ist danach von Bedeutung, ob die Dienstleistungen von einer Person erbracht werden, die zur Ausübung eines Heilberufs zugelassen ist, oder dass der Zweck des Eingriffs von einer solchen Person bestimmt wird10.

Die Kursveranstalterin erbrachte die Leistungen nicht als Angehörige eines in § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F. genannten Katalogberufes.

Sie erbrachte die Leistungen nicht als Angehörige eines Heil- bzw. Heilhilfsberufs, der den in § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F. genannten Katalogberufen ähnlich ist.

Voraussetzung für die Ähnlichkeit des Berufes mit einem Katalogberuf ist, dass das typische Bild des Katalogberufes mit seinen wesentlichen Merkmalen dem Gesamtbild des zu beurteilenden Berufs vergleichbar ist. Dazu gehört die Vergleichbarkeit der jeweils ausgeübten Tätigkeit nach den sie charakterisierenden Merkmalen, die Vergleichbarkeit der Ausbildung und die Vergleichbarkeit der Bedingungen, an die das Gesetz die Ausübung des zu vergleichenden Berufs knüpft11.

Der Nachweis der entsprechenden Qualifikation der Kursveranstalterin ergibt sich nicht aus berufsrechtlichen Regelungen. Insbesondere ist die Kursveranstalterin keine Psychotherapeutin im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 4 des Psychotherapeutengesetzes (PsychThG). Das Studium der Sozialpädagogik mit einer psychotherapeutischen Zusatzausbildung genügt danach nicht12.

Auch aus anderen Indizien ergibt sich keine zur Steuerfreiheit führende berufliche Qualifikation der Kursveranstalterin. Aus der Kostentragung durch die Krankenkasse kann nicht auf das Vorliegen der erforderlichen Berufsqualifikation geschlossen werden.

Zwar kann die Kostentragung durch Sozialversicherungsträger im Einzelfall ein Indiz für eine ähnliche heilberufliche Tätigkeit mit vergleichbarer Qualifikation sein. Dies kann sich beispielsweise aus den Beziehungen der Krankenkassen zu den Leistungserbringern nach dem Vierten Kapitel des SGB V und damit aus den §§ 69 ff. SGB V ergeben. Derartiges ist im Streitfall jedoch nicht gegeben. Die Leistungen der Kursveranstalterin fehlen in dem Leistungskatalog der gesetzlichen Krankenkassen nach § 92 SGB V. Sie hat keinen Versorgungsvertrag nach § 111 SGB V abgeschlossen oder ist nach § 124 SGB V zugelassen. Ebenso wenig hat die Kursveranstalterin in den Streitjahren einen Versorgungsvertrag gemäß § 11 Abs. 2, § 40, § 111 SGB V für Leistungen von Fachkräften zur medizinischen Rehabilitation geschlossen oder wurden die Leistungen gemäß § 43 SGB V in Verbindung mit einer “Gesamtvereinbarung” von den Sozialversicherungsträgern getragen13.

Ein Indiz für die vergleichbare berufliche Qualifikation der Kursveranstalterin ergibt sich im Übrigen nicht aus der Regelung in der Satzung der Krankenkasse, wonach Leistungen der Primärprävention von der Krankenkasse übernommen werden. Ebenso wenig kann von den Qualitätsanforderungen an die Anbieter nach dem Leitfaden Prävention auf die nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F. erforderliche Qualifikation geschlossen werden. Die genannten Regelungen führen nicht dazu, die nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F. erforderliche Qualifikation nachzuweisen. Dem steht der damit verbundene unterschiedliche Zweck entgegen. Die genannten Regelungen beziehen sich gerade nicht auf medizinische Leistungen, sondern auf hiervon zu unterscheidende Leistungen zur Primärprävention.

Dass – wie die Kursveranstalterin vorträgt – in den Folgejahren eine Kostenerstattung der Leistungen durch die Krankenkassen nach § 43 SGB V erfolgte, hat wegen des auch im Umsatzsteuerrecht geltenden Abschnittsprinzips für die Streitjahre keine Bedeutung14.

Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass sonst die Leistungen der Kursveranstalterin von einer Person bestimmt wurden, die die berufsrechtlichen Qualifikationen im Sinne des § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG a. F. erfüllt.

Das Finanzamt war nicht nach den Grundsätzen von Treu und Glauben gehindert, Umsatzsteuerbescheide zu erlassen, in denen die Leistungen der Kursveranstalterin als steuerpflichtig behandelt wurden, selbst wenn die Kursveranstalterin einem Bearbeiter des Finanzamtes die Rechnungen ohne Umsatzsteuerausweis ohne Beanstandung vorgelegt hat. Aus der bloßen Vorlage der Rechnungen konnte kein berechtigtes Vertrauen der Kursveranstalterin dahingehend entstehen, dass die Leistungen umsatzsteuerfrei seien. Denn für diese Beurteilung sind – wie oben dargelegt – andere Kriterien entscheidend.

Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 14. April 2014 – 1 K 51/13

  1. vgl. BFH, Beschluss vom 04.10.2012 – XI B 46/12, BFH/NV 2013, 273, m. w. N.;Sterzinger, in: Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, Stand: Oktober 2013, § 98, Rz. 93, 101 m. w. N. []
  2. Sechste Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern, 77/388/EWG, ABl.EG L 145 vom 13.06.1977, S. 1 ff. []
  3. Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1 ff., MwStSystRL []
  4. vgl. EuGH, Urteil vom 21.03.2013 – C-91/12, PFC Clinic AB, HFR 2013, 458, Celex-Nr. 62012CJ0091, Rz. 24 ff. m. w. N. []
  5. vgl. auch EuGH, Urteil vom 21.03.2013 – C-91/12, PFC Clinic AB, HFR 2013, 458, Rz. 34 f. []
  6. vgl. EuGH, Urteil vom 21.03.2013 – C-91/12, PFC Clinic AB, HFR 2013, 458, Rz. 23 []
  7. vgl. EuGH, Urteil vom 27.04.2006 – C-443/04, Solleveld, und – C-444/04, van den Hout-van Eijnsbergen, Slg. – 2006, I-3617 Rz. 29 []
  8. EuGH, Urteil vom 27.04.2006 – C-443/04, – C-444/04, Slg. 2006, I-3617, Rz. 37 []
  9. EuGH, Urteil vom 27.04.2006 – C-443/04, – C-444/04, Slg. 2006, I-3617, Rz. 41 []
  10. EuGH, Urteil vom 21.03.2013 – C-91/12, PCF Clinic AB, HFR 2013, 458, Rz. 36 []
  11. BFH, Urteil vom 29.01.1998 – V R 3/96, BFHE 185, 287, BStBl II 1998, 453 m. w. N. []
  12. vgl. auch Wagner, in: Plückebaum/Widmann, UStG, § 4 Nr. 14 Rz. 174a zu [Diplom-]Psychologen []
  13. vgl. im Einzelnen zu diesen Indizien BFH, Urteil vom 08.03.2012 – V R 30/09, BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623 m. w. N. []
  14. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 08.03.2012 – V R 30/09, BFHE 237, 263, BStBl II 2012, 623 m. w. N. []