Umsatz­steu­er für die "Diner-Show"

Die Kom­bi­na­ti­on von künst­le­ri­schen und kuli­na­ri­schen Ele­men­ten in Form einer "Din­ner-Show" kann eine kom­ple­xe Leis­tung sein, die dem Regel­steu­er­satz unter­liegt. Allein der Umstand, dass bei­de Bestand­tei­le im Wirt­schafts­le­ben auch getrennt erbracht wer­den, recht­fer­tigt kei­ne Auf­spal­tung des Vor­gangs, wenn es dem durch­schnitt­li­chen Besu­cher der "Din­ner-Show" um die Ver­bin­dung bei­der Ele­men­te geht.

Umsatz­steu­er für die "Diner-Show"

Die im Rah­men der "Din­ner-Show" erbrach­ten künst­le­ri­schen Leis­tun­gen unter­lie­gen nicht als selb­stän­di­ge Leis­tun­gen gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG 1 dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz. Die Unter­neh­me­rin erbrach­te mit der Ver­an­stal­tung der "Din­ner-Shows" viel­merh eine ein­heit­li­che, ins­ge­samt dem Regel­steu­er­satz unter­fal­len­de sons­ti­ge Leis­tung.

Nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on, der sich der Bun­des­fi­nanz­hof ange­schlos­sen hat, gel­ten für die Fra­ge, ob meh­re­re Tätig­kei­ten steu­er­recht­lich zu nur einem Umsatz oder meh­re­ren eigen­stän­di­gen Umsät­zen füh­ren, fol­gen­de Grund­sät­ze 2:

Zunächst ist in der Regel jede Lie­fe­rung oder Dienst­leis­tung als eige­ne, selb­stän­di­ge Leis­tung zu betrach­ten. Bei einem Umsatz, der ein Bün­del von Ein­zel­leis­tun­gen und Hand­lun­gen umfasst, ist aber im Rah­men einer Gesamt­be­trach­tung zu bestim­men, ob zwei oder mehr getrenn­te Umsät­ze vor­lie­gen oder ein ein­heit­li­cher Umsatz. Dabei sind unter Berück­sich­ti­gung eines Durch­schnitts­ver­brau­chers die cha­rak­te­ris­ti­schen Merk­ma­le des Umsat­zes zu ermit­teln. Inso­weit darf einer­seits eine wirt­schaft­lich ein­heit­li­che Leis­tung nicht künst­lich auf­ge­spal­ten wer­den. Ande­rer­seits sind meh­re­re for­mal getrennt erbrach­te Ein­zel­um­sät­ze als ein­heit­li­cher Umsatz anzu­se­hen, wenn sie nicht selb­stän­dig sind.

Einen ein­heit­li­chen Umsatz hat der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on für zwei Fall­grup­pen bejaht.

  1. Zum einen liegt eine ein­heit­li­che Leis­tung vor, wenn eine oder meh­re­re Ein­zel­leis­tun­gen eine Haupt­leis­tung bil­den und die ande­re Ein­zel­leis­tung oder die ande­ren Ein­zel­leis­tun­gen eine oder meh­re­re Neben­leis­tun­gen bil­den, die das steu­er­li­che Schick­sal der Haupt­leis­tung tei­len. Eine Leis­tung ist ins­be­son­de­re dann Neben- und nicht Haupt­leis­tung, wenn sie für die Kund­schaft kei­nen eige­nen Zweck, son­dern das Mit­tel dar­stellt, um die Haupt­leis­tung des Leis­tungs­er­brin­gers unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch zu neh­men 3.
  2. Zum ande­ren kann sich eine ein­heit­li­che Leis­tung dar­aus erge­ben, dass zwei oder meh­re­re Hand­lun­gen oder Ein­zel­leis­tun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen für den Kun­den so eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind, dass sie objek­tiv einen ein­zi­gen untrenn­ba­ren wirt­schaft­li­chen Vor­gang bil­den, des­sen Auf­spal­tung wirk­lich­keits­fremd wäre 4.

    So ist der Euro­päi­sche Gerichts­hof z.B. in fol­gen­den Fäl­len von einem ein­zi­gen untrenn­ba­ren wirt­schaft­li­chen Vor­gang aus­ge­gan­gen:

    • Erwerb einer Soft­ware, die in die­sem Zustand für die wirt­schaft­li­che Tätig­keit des Leis­tungs­emp­fän­gers nutz­los ist, und nach­fol­gen­de Anpas­sun­gen, die die Soft­ware erst nütz­lich wer­den las­sen, wenn der wirt­schaft­li­che Zweck dar­in besteht, eine spe­zi­ell an die Bedürf­nis­se des Leis­tungs­emp­fän­gers ange­pass­te ein­satz­fä­hi­ge Soft­ware zu erhal­ten 5,
    • Erwerb eines Glas­fa­ser­ka­bels und die mit der Ver­le­gung die­ses Kabels zusam­men­hän­gen­den Dienst­leis­tun­gen, die zur Ver­äu­ße­rung eines ver­leg­ten und funk­ti­ons­tüch­ti­gen Kabels erfor­der­lich und hier­mit eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind 6,
    • Erwerb eines alten Gebäu­des mit dem dazu­ge­hö­ri­gen Grund und Boden, der in die­sem Zustand ohne jeden Nut­zen für die wirt­schaft­li­che Tätig­keit des Leis­tungs­emp­fän­gers ist, und den Leis­tun­gen in Bezug auf den Abriss der Gebäu­de, die allein geeig­net sind, dem Grund­stück einen wirt­schaft­li­chen Nut­zen zu ver­lei­hen 7,
    • Par­ken eines PKWs auf einem außer­halb eines Flug­platz­ge­län­des gele­ge­nen Park­plat­zes und die Beför­de­rung der Insas­sen die­ses PKWs zwi­schen dem Park­platz und dem Flug­ha­fen­ter­mi­nal 8,
    • Port­fo­li­o­ver­wal­tung, bei der ein Steu­er­pflich­ti­ger auf­grund eige­nen Ermes­sens über den Kauf und Ver­kauf von Wert­pa­pie­ren ent­schei­det und die­se Ent­schei­dung durch den Kauf und Ver­kauf voll­zieht 9.

    Wie der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on in sei­nem Urteil Deut­sche Bank AG 10 ent­schie­den hat, kommt es für die Beur­tei­lung, ob ein Vor­gang "untrenn­bar" ist, auf die Sicht des Durch­schnitts­kun­den an, dem es ggf. um die Ver­bin­dung ver­schie­de­ner Ele­men­te geht.

    Ob im kon­kre­ten Fall eine ein­heit­li­che Leis­tung vor­liegt, haben im Rah­men der mit Art. 267 des Ver­trags über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on errich­te­ten Zusam­men­ar­beit die natio­na­len Gerich­te fest­zu­stel­len, die dazu alle end­gül­ti­gen Tat­sa­chen­be­ur­tei­lun­gen vor­zu­neh­men haben 11. Die erfor­der­li­che Gesamt­be­trach­tung ist im Wesent­li­chen das Ergeb­nis einer tat­säch­li­chen Wür­di­gung durch das Finanz­ge­richt, die den BFH grund­sätz­lich gemäß § 118 Abs. 2 FGO bin­det 12.

    Aus­ge­hend hier­von ste­hen die Restau­ra­ti­ons­leis­tun­gen und die künst­le­ri­schen Dar­bie­tun­gen nicht im Ver­hält­nis von Haupt- und Neben­leis­tung.

    Die Leis­tun­gen sind kein blo­ßes Mit­tel, um die jeweils ande­re Leis­tung unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch neh­men zu kön­nen und sind daher nicht als Neben­leis­tun­gen der jeweils ande­ren anzu­se­hen. Show und Menü die­nen ganz unter­schied­li­chen und gleich­ge­wich­ti­gen Zwe­cken. Den Besu­chern kommt es nicht allein auf die künst­le­ri­schen Dar­bie­tun­gen an. Glei­cher­ma­ßen wich­tig ist die Mög­lich­keit zum Genuss der ein­zel­nen Gän­ge eines von der Küche eines 5-Ster­ne-Hotels kre­ierten Menüs.

    Dies ent­spricht der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, der bereits ent­schie­den hat, dass Gas­tro­no­mie­um­sät­ze vor, wäh­rend oder nach einer künst­le­ri­schen Ver­an­stal­tung aus der Sicht eines Durch­schnitts­ver­brau­chers einen eige­nen, vom Thea­ter­be­such unab­hän­gi­gen Zweck haben und zur Durch­füh­rung kul­tu­rel­ler Dienst­leis­tun­gen aus der Sicht eines Durch­schnitts­ver­brau­chers nicht uner­läss­lich sind und somit kei­ne Neben­leis­tun­gen dar­stel­len 13.

    Bei der "Din­ner-Show" liegt eine kom­ple­xe Leis­tung vor.

    Auf­grund der fest­ge­stell­ten kon­kre­ten Aus­ge­stal­tung sind im Streit­fall die künst­le­ri­schen und kuli­na­ri­schen Leis­tun­gen untrenn­bar mit­ein­an­der ver­bun­den und bil­den eine kom­ple­xe Leis­tung. Der Cha­rak­ter der im Streit­fall zu beur­tei­len­den Leis­tun­gen wird wesent­lich durch die Mischung aus Unter­hal­tung und gutem Essen ver­bun­den mit dem Ambi­en­te eines Spie­gel­zel­tes bestimmt. Die künst­le­ri­schen und kuli­na­ri­schen Leis­tun­gen sind auf­ein­an­der abge­stimmt und grei­fen in zeit­li­cher Hin­sicht inein­an­der. Durch die Ver­flech­tung bei­der Kom­po­nen­ten ist es dem Ver­brau­cher nicht mög­lich, nur die künst­le­ri­sche oder nur die kuli­na­ri­sche Leis­tung in Anspruch zu neh­men. Zwar wer­den Varie­té Shows und 4‑Gän­ge-Menüs im Wirt­schafts­le­ben auch getrennt erbracht. Dies allein recht­fer­tigt jedoch kei­ne Auf­spal­tung des Vor­gangs. Dem durch­schnitt­li­chen Besu­cher der im Streit­fall zu beur­tei­len­den "Din­ner-Show" geht es, wie das Finanz­ge­richt aus­ge­führt hat, gera­de um die Ver­bin­dung der bei­den Ele­men­te 14. Die Auf­spal­tung in eine kuli­na­ri­sche und eine künst­le­ri­sche Leis­tung wäre daher auf­grund der vom Durch­schnitts­kun­den gewünsch­ten Ver­bin­dung im Streit­fall lebens­fremd.

    Hier­ge­gen spricht nicht, dass der Kun­de der "Din­ner-Show" ein abtrenn­ba­res Inter­es­se an den ein­zel­nen Leis­tun­gen habe, da die­se jeweils für sich und unab­hän­gig von­ein­an­der ihren eigen­stän­di­gen Wert und Cha­rak­ter hät­ten, da sich z.B. eine lang­wei­li­ge Auf­füh­rung nicht auf die Qua­li­tät des Essens aus­wir­ke und die künst­le­ri­schen Leis­tun­gen eben­so nicht von der Qua­li­tät des Essens bestimmt wür­den. Denn maß­geb­lich bleibt gleich­wohl die eben­so wie im Fall der Port­fo­li­o­ver­wal­tung durch den Kun­den gewünsch­te Ver­bin­dung der ein­zel­nen Leis­tungs­ele­men­te. Soweit sich die Unter­neh­me­rin wei­ter für ihre Auf­fas­sung auf Lan­ge 15 beruft, der bei einer "Din­ner-Show" eine Auf­tei­lung in zwei Leis­tungs­ele­men­te befür­wor­tet, schließt sich der Bun­des­fi­nanz­hof dem im Hin­blick auf das EuGH, Urteil Deut­sche Bank AG in DB 2012, 1662 nicht an.

    Für ihre Gegen­auf­fas­sung kann sich die Unter­neh­me­rin auch nicht auf das EuGH, Urteil vom 11.06.2009, C‑572/​07 [RLRE Tell­mer Pro­per­ty], Slg. 2009, I‑4983)) beru­fen. Denn wie der EuGH im Anschluss hier­an in sei­nem Urteil "Field Fisher Water­house" 16 ent­schie­den hat, ist allein die Mög­lich­keit, dass grund­sätz­lich ein Drit­ter bestimm­te Dienst­leis­tun­gen erbrin­gen kann, nicht ent­schei­dend, da die Mög­lich­keit, dass Tei­le einer ein­heit­li­chen Leis­tung unter ande­ren Umstän­den iso­liert erbracht wer­den, zum "Kon­zept des zusam­men­ge­setz­ten ein­heit­li­chen Umsat­zes" gehört.

    Die kom­ple­xe Leis­tung der "Din­ner-Show" unter­liegt nicht gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz.

    Nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf 7 % u.a. für die –bis zum 15.12.2004 aus­ge­führ­ten– Leis­tun­gen der Thea­ter, Orches­ter, Kam­mer­mu­sik­ensem­bles, Chö­re und Muse­en sowie die Ver­an­stal­tung von Thea­ter­vor­füh­run­gen und Kon­zer­ten durch ande­re Unter­neh­mer bzw. für die –ab dem 16.12.2004 aus­ge­führ­ten– Umsät­ze mit Ein­tritts­be­rech­ti­gun­gen für Thea­ter, Kon­zer­te und Muse­en, sowie die den Thea­ter­vor­füh­run­gen und Kon­zer­ten ver­gleich­ba­ren Dar­bie­tun­gen aus­üben­der Künst­ler (§ 27 Abs. 1 UStG 17).

    Uni­ons­recht­li­che Grund­la­ge für die Steu­er­ermä­ßi­gung ist Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 der Sechs­ten Mehr­wert­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG 18 i.V.m. Anhang H Nr. 7 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Danach kön­nen die Mit­glied­staa­ten einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anwen­den auf die Ein­tritts­be­rech­ti­gung für Ver­an­stal­tun­gen, Thea­ter, Zir­kus, Jahr­märk­te, Ver­gnü­gungs­parks, Kon­zer­te, Muse­en, Tier­parks, Kinos und Aus­stel­lun­gen sowie ähn­li­che kul­tu­rel­le Ereig­nis­se und Ein­rich­tun­gen.

    Die von der Unter­neh­me­rin ver­an­stal­te­te "Din­ner-Show" ent­hält zwar Ele­men­te, die für sich betrach­tet Thea­ter­vor­füh­run­gen i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sein kön­nen, da nicht nur Auf­füh­run­gen von Thea­ter­stü­cken im enge­ren Sinn, son­dern auch Dar­bie­tun­gen der Pan­to­mi­me und Tanz­kunst, der Klein­kunst und des Varie­tés 19 erfasst wer­den. Begüns­tigt sind auch Misch­for­men von Sprech‑, Musik- und Tanz­dar­bie­tun­gen, so dass eine "Unter­hal­tungs­show" eben­falls eine Thea­ter­auf­füh­rung i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG sein kann 20.

    Die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG setzt jedoch vor­aus, dass die Thea­ter­vor­füh­rung Haupt­be­stand­teil der ein­heit­li­chen Gesamt­leis­tung ist 21. Die Thea­ter­vor­füh­rung muss den eigent­li­chen Zweck der Ver­an­stal­tung aus­ma­chen 22. Dar­an fehlt es hier, da –wie bereits aus­ge­führt– der Cha­rak­ter der im Streit­fall zu beur­tei­len­den kom­ple­xen Leis­tung wesent­lich durch die Mischung aus Unter­hal­tung und gutem Essen ver­bun­den mit dem Ambi­en­te eines Spie­gel­zel­tes bestimmt wird und sich bei­de Leis­tungs­be­stand­tei­le gleich­wer­tig gegen­über­ste­hen.

    Für ein Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chen an den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on besteht kein Anlass. Die Grund­sät­ze, nach wel­chen Kri­te­ri­en zu beur­tei­len ist, ob der Steu­er­pflich­ti­ge in einem kon­kre­ten Fall eine ein­heit­li­che Leis­tung erbringt, sind durch die Recht­spre­chung des Euro­päi­schen Gerichts­hofs geklärt; wie der Gerichts­hof im Urteil Field Fisher Water­house in UR 2012, 964 im Anschluss dar­an wei­ter aus­führt, gibt es jedoch für die Bestim­mung des Umfangs einer Leis­tung aus mehr­wert­steu­er­li­cher Sicht kei­ne Regel mit abso­lu­ter Gel­tung; daher sind für die Bestim­mung des Umfangs einer Leis­tung die Gesamt­um­stän­de zu berück­sich­ti­gen; ob der Steu­er­pflich­ti­ge in einem kon­kre­ten Fall eine ein­heit­li­che Leis­tung erbringt, haben im Rah­men der mit Art. 267 errich­te­ten Zusam­men­ar­beit die natio­na­len Gerich­te fest­zu­stel­len, die dazu alle end­gül­ti­gen Tat­sa­chen­be­ur­tei­lun­gen vor­zu­neh­men haben 23.

    Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Janu­ar 2013 – V R 31/​10

  1. in der 1999 bzw. 2005 gül­ti­gen Fas­sung[]
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 28.10.2010 – V R 9/​10, BFHE 231, 360, BSt­Bl II 2011, 360, m.w.N.[]
  3. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 10.03.2011 – C‑497/​09 [Bog u.a.], UR 2011, 272 Rdnr. 54, m.w.N.[]
  4. vgl. z.B. EuGH, Urteil Bog u.a., UR 2011, 272 Rdnr. 53, m.w.N.; EuGH, Beschluss vom 19.01.2012 – C‑117/​11 [Pur­ple Par­king Ltd. und Air­park Ser­vices Ltd.], HFR 2012, 674 Rdnr. 29; EuGH, Urteil vom 19.07.2012 – C‑44/​11 [Deut­sche Bank AG], DB 2012, 1662 Rdnr. 21[]
  5. EuGH, Urteil vom 27.10.2005 – C‑41/​04 [Levob], Slg. 2005, I‑9433, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 38 Rdnr. 24[]
  6. EuGH, Urteil vom 29.03.2007 – C‑111/​05 [Aktie­bo­la­get NN], Slg. 2007, I‑2697, BFH/​NV Bei­la­ge 2007, 293 Rdnr. 25[]
  7. EuGH, Urteil vom 19.11.2009 – C‑461/​08 [Don Bosco], Slg. 2009, I‑11079, BFH/​NV 2010, 144 Rdnr. 38[]
  8. EuGH, Beschluss Pur­ple Par­king Ltd. und Air­park Ser­vices Ltd. in HFR 2012, 674, Leit­satz[]
  9. EuGH, Urteil Deut­sche Bank AG in DB 2012, 1662 Rdnr. 29[]
  10. EuGH, DB 2012, 1662 Rdnr. 25[]
  11. EuGH, Urteil Bog u.a. in UR 2011, 272 Rdnr. 55, m.w.N.[]
  12. z.B. BFH, Urteil vom 13.01.2011 – V R 63/​09, BFHE 233, 64, BSt­Bl II 2011, 461, m.w.N.[]
  13. vgl. BFH, Urtei­le vom 18.08.2005 – V R 20/​03, BFHE 211, 85, BSt­Bl II 2005, 910 zu Gas­tro­no­mie­um­sät­zen im für jeder­mann zugäng­li­chen Gas­tro­no­mie­be­reich eines Thea­ters; vom 14.05.1998 – V R 85/​97, BFHE 186, 151, BSt­Bl II 1999, 145 zur Abga­be von Spei­sen und Geträn­ken in einem Kaba­rett; eben­so für sog. Ver­zehr­ki­nos BFH, Urteil vom 07.03.1995 – XI R 46/​93, BFHE 177, 165, BSt­Bl II 1995, 429; für den Geträn­ke­aus­schank außer­halb eines Ver­zehr­ki­nos im Foy­er BFH, Urteil vom 01.06.1995 – V R 90/​93, BFHE 178, 248, BSt­Bl II 1995, 914; für die Lie­fe­rung von Spei­se­eis bei Film­vor­füh­run­gen BFH, Urteil vom 09.05.1996 – V R 30/​95, BFH/​NV 1997, 70[]
  14. vgl. zur Port­fo­li­o­ver­wal­tung EuGH, Urteil Deut­sche Bank AG in DB 2012, 1662 Rdnr. 25[]
  15. UR 2009, 289 ff., 294[]
  16. EuGH, Urteil vom 27.09.2012 – C‑392/​11 [Field Fisher Water­house], UR 2012, 964 Rdnr. 26[]
  17. i.V.m. Art. 5 Nr. 8 und Art. 22 Abs. 1 des Geset­zes zur Umset­zung von EU-Richt­li­ni­en in natio­na­les Steu­er­recht und zur Ände­rung wei­te­rer Vor­schrif­ten vom 09.12.2004, BGBl I 2004, 3310[]
  18. Sechs­te Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG[]
  19. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.10.2011 – XI R 40/​09, BFH/​NV 2012, 798; vom 09.10.2003 – V R 86/​01, BFH/​NV 2004, 984[]
  20. vgl. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2012, 798, und in BFH/​NV 2004, 984, unter II.1.a und c[]
  21. vgl. zu § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. c BFH, Urteil vom 21.10.2009 – V R 8/​08, BFH/​NV 2010, 476, m.w.N.[]
  22. BFH, Urteil vom 26.04.1995 – XI R 20/​94, BFHE 177, 548, BSt­Bl II 1995, 519[]
  23. EuGH, Urteil Field Fisher Water­house in UR 2012, 964 Rdnrn.19 f.[]