Umsatz­steu­er­pflicht bei ent­gelt­li­cher Unter­kunfts­ge­wäh­rung an Ern­te­hel­fer

Wer in sei­nem Betrieb Ern­te­hel­fer beschäf­tigt und die­sen gegen Abzug vom Arbeits­lohn Unter­kunft zur Ver­fü­gung stellt, erbringt mit der Gewäh­rung von Unter­kunft umsatz­steu­er­pflich­ti­ge Leis­tun­gen.

Umsatz­steu­er­pflicht bei ent­gelt­li­cher Unter­kunfts­ge­wäh­rung an Ern­te­hel­fer

Die Leis­tun­gen des Land­wirts an die Ern­te­hel­fer sind steu­er­bar.

Der Land­wirt hat durch die Gewäh­rung von Unter­kunft gegen Lohn­ein­be­halt gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ent­gelt­li­che Leis­tun­gen an die Ern­te­hel­fer erbracht. Der nach die­ser Vor­schrift erfor­der­li­che Leis­tungs­aus­tausch ergibt sich dar­aus, dass der Lohn­ein­be­halt zu Las­ten des Ern­te­hel­fers wie eine Zah­lung durch die­sen wirkt.

Bestä­tigt wird dies durch das Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on in Sachen "Astra Zene­ca UK" 1. Danach erbringt der Arbeit­ge­ber eine Sach­leis­tung gegen Ent­gelt an sei­ne Arbeit­neh­mer, wenn die­se anstatt ihre gesam­te Ver­gü­tung in bar zu erhal­ten, auf einen Teil die­ser Ver­gü­tung im Aus­tausch gegen die Sach­leis­tung ver­zich­ten müs­sen.

Steu­er­frei ist nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG "die Ver­mie­tung und die Ver­pach­tung von Grund­stü­cken, von Berech­ti­gun­gen, für die die Vor­schrif­ten des bür­ger­li­chen Rechts über Grund­stü­cke gel­ten, und von staat­li­chen Hoheits­rech­ten, die Nut­zun­gen von Grund und Boden betref­fen". Dies beruh­te in den Streit­jah­ren uni­ons­recht­lich auf Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechs­ten Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG, wonach die "Ver­mie­tung und Ver­pach­tung von Grund­stü­cken" steu­er­frei war.

Eine Ver­mie­tung nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG liegt auf­grund richt­li­ni­en­kon­for­mer Aus­le­gung vor, wenn der Ver­mie­ter dem Mie­ter das Recht ein­räumt, einen Gegen­stand auf bestimm­te Zeit gegen Ver­gü­tung so in Besitz zu neh­men, als ob er des­sen Eigen­tü­mer wäre, und jede ande­re Per­son von die­sem Recht aus­zu­schlie­ßen 2.

Der Bun­des­fi­nanz­hof brauch­te vor­lie­gend nicht zu ent­schei­den, ob der Land­wirt im Streit­fall den Ern­te­hel­fern jeweils das für eine Ver­mie­tung cha­rak­te­ris­ti­sche Besitz­recht ein­ge­räumt hat. Denn selbst wenn von einer nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steu­er­frei­en Ver­mie­tung aus­zu­ge­hen wäre, sind die Leis­tun­gen des Land­wirts zumin­dest nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG steu­er­pflich­tig.

Nicht steu­er­frei ist nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG u.a. "die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält". Die­se Rege­lung beruht uni­ons­recht­lich auf Art. 13 Teil B Buchst. b Nr. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Danach sind ins­be­son­de­re die "Gewäh­rung von Unter­kunft nach den gesetz­li­chen Bestim­mun­gen der Mit­glied­staa­ten im Rah­men des Hotel­ge­wer­bes oder in Sek­to­ren mit ähn­li­cher Ziel­set­zung, ein­schließ­lich der Ver­mie­tung in Feri­en­la­gern" von der Steu­er­frei­heit für die Ver­mie­tung und Ver­pach­tung von Grund­stü­cken aus­ge­schlos­sen.

§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG unter­schei­det sich vom Grund­tat­be­stand des § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG nur durch die an den Miet­ge­gen­stand zu stel­len­den Anfor­de­run­gen, bei dem es sich um zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung bereit­ge­hal­te­ne Wohn- und Schlaf­räu­me han­deln muss. Besteue­rungs­sys­te­ma­tisch ist § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG daher ein Aus­nah­me­tat­be­stand zu § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG. Dem­entspre­chend ist z.B. die auf Dau­er ange­leg­te Ver­mie­tung möblier­ter Wohn- und Schlaf­räu­me nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steu­er­frei, da dann im Hin­blick auf das Zeit­ele­ment die Vor­aus­set­zun­gen des Aus­nah­me­tat­be­stan­des nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG nicht vor­lie­gen 3. Dies ent­spricht der EuGH-Recht­spre­chung. Nach dem EuGH-Urteil "Eli­sa­beth Bla­si" 4 ist die Dau­er der Beher­ber­gung –bei der Über­las­sung "voll­stän­dig möblier­ter und mit Koch­ge­le­gen­hei­ten aus­ge­stat­te­ter Zim­mer", bei der der Ver­mie­ter "für die Gestel­lung und Rei­ni­gung der Bett­wä­sche sowie für die Rei­ni­gung der Flu­re, Trep­pen­häu­ser, Bäder und WCs" zu sor­gen hat– ein geeig­ne­tes Kri­te­ri­um für die Unter­schei­dung zwi­schen der Gewäh­rung von Unter­kunft im Hotel­ge­wer­be (als steu­er­pflich­ti­gem Umsatz) einer­seits und der Ver­mie­tung von Wohn­räu­men (als befrei­tem Umsatz) ande­rer­seits, da sich die Beher­ber­gung im Hotel u.a. gera­de bezüg­lich der Ver­weil­dau­er von der Ver­mie­tung eines Wohn­rau­mes unter­schei­det. Daher ist eine lang­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Räum­lich­kei­ten trotz der zusätz­li­chen Über­las­sung von Ein­rich­tungs­ge­gen­stän­den und der Erbrin­gung von Rei­ni­gungs­leis­tun­gen bei einer Lauf­zeit von min­des­tens sechs Mona­ten als Ver­mie­tung in vol­lem Umfang steu­er­frei.

Im Streit­fall waren die Leis­tun­gen des Land­wirts nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG steu­er­pflich­tig. Ent­ge­gen sei­ner Auf­fas­sung kommt es für die Steu­er­pflicht nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG auf die (beab­sich­tig­te) Dau­er der Nut­zungs­über­las­sung zur Beher­ber­gung, nicht aber auf ande­re Vor­aus­set­zun­gen an. Der Land­wirt kann sich hier­ge­gen auch nicht auf das Uni­ons­recht beru­fen, da die Dau­er der Beher­ber­gung nach dem EuGH, Urteil Eli­sa­beth Bla­si in Slg. 1998, I‑481 ein geeig­ne­tes Kri­te­ri­um für die Unter­schei­dung zwi­schen der steu­er­pflich­ti­gen Gewäh­rung von Unter­kunft zur steu­er­frei­en Ver­mie­tung ist.

Im Übri­gen ist nicht nach der Per­son des Leis­tungs­emp­fän­gers zu dif­fe­ren­zie­ren, so dass auch die Ver­mie­tung an das eige­ne Per­so­nal unter den all­ge­mei­nen Vor­aus­set­zun­gen von § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG steu­er­pflich­tig ist. Auch beim eige­nen Per­so­nal han­delt es sich inso­weit nach der Recht­spre­chung des BFH um "Frem­de", da die­ser Begriff nur der Abgren­zung von Logier­be­su­chen von Ver­wand­ten und Freun­den dient 5.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 8. August 2013 – V R 7/​13

  1. EuGH, Urteil vom 29.07.2010 – C‑40/​09 [Astra Zene­ca UK], Slg. 2010, I‑7505 Rdnr. 30[]
  2. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 12.05.2011 – V R 50/​10, BFH/​NV 2011, 1407; und vom 08.11.2012 – V R 15/​12, BFHE 239, 509, BSt­Bl II 2013, 455, unter II.1.a[]
  3. BFH, Urteil vom 20.08.2009 – V R 21/​08, BFH/​NV 2010, 473, unter II.1.b[]
  4. EuGH, Urteil vom 12.02.1998 – C‑346/​95 [Eli­sa­beth Bla­si], Slg. 1998, I‑481[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 06.08.1998 – V R 26/​98, BFH/​NV 1999, 84, unter II.3.[]