Umsatz­steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für Boots­lie­ge­plät­ze?

Der Bun­des­fi­nanz­hof sieht es als mög­lich an, dass die im Umsatz­steu­er­recht gel­ten­de Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen auch auf die Ver­mie­tung von Boots­lie­ge­plät­zen anzu­wen­den ist. Er hat daher dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on die Rechts­fra­ge zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­ge­legt, ob ein Hafen bei glei­cher Funk­ti­on wie ein Cam­ping­platz zu behan­deln ist.

Umsatz­steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für Boots­lie­ge­plät­ze?

Die­se Fra­ge stellt sich dem Bun­des­fi­nanz­hof im dem Kla­ge­ver­fah­ren eines ein­ge­tra­ge­nen Ver­eins, des­sen Zweck die För­de­rung des Segel- und Motor­was­ser­sports ist. Die­ser über­ließ Boots­lie­ge­plät­ze in sei­nem Hafen gegen ein sog. Hafen­geld Was­ser­sport­lern, die dort mit ihrem Boot ankern und über­nach­ten konn­ten. Das Hafen­geld umfass­te auch die Nut­zung ähn­li­cher (Sani­tär-) Ein­rich­tun­gen wie auf Cam­ping­plät­zen und in sog. Wohn­mo­bil­hä­fen.

Die Kla­ge, mit der der Ver­ein die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG für die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen auch für die von ihm aus­ge­führ­ten Umsät­ze gel­tend mach­te, hat­te erst­in­stanz­lich vor dem Finanz­ge­richt kei­nen Erfolg. Dem­ge­gen­über sieht es der Bun­des­fi­nanz­hof als mög­lich an, dass es der in der Euro­päi­schen Grund­rechts­char­ta ver­an­ker­te all­ge­mei­ne Gleich­be­hand­lungs­grund­satz (Art.20 EUGrdRCh), der im Steu­er­recht im Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät zum Aus­druck kommt, gebie­tet, die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für Cam­ping­plät­ze und damit für sog. "Wohn­mo­bil­hä­fen" auch auf die Über­las­sung von Boots­lie­ge­plät­zen anzu­wen­den, soweit die­se gleich­ar­ti­ge Umsät­ze ausführen.Da die­se Fra­ge die Aus­le­gung des Uni­ons­rechts betrifft, war dem Bun­des­fi­nanz­hof eine eige­ne Sach­ent­schei­dung ver­wehrt und eine Vor­la­ge an den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on erfor­der­lich.

Dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on wird fol­gen­de Fra­ge zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­ge­legt:

Umfasst die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für die Ver­mie­tung von Cam­ping­plät­zen und Plät­zen für das Abstel­len von Wohn­wa­gen nach Art. 98 Abs. 2 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL) in Ver­bin­dung mit Anhang – III Nr. 12 MwSt­Sys­tRL auch die Ver­mie­tung von Boots­lie­ge­plät­zen?

EU-Rechts­rah­men[↑]

Gemäß Art.20 der Char­ta der Grund­rech­te der Euro­päi­schen Uni­on (EUGrdRCh) sind alle Per­so­nen vor dem Gesetz gleich.

Nach Art. 52 Abs. 1 EUGrdRCh ist garan­tiert, dass jede Ein­schrän­kung der Aus­übung der in die­ser Char­ta aner­kann­ten Rech­te und Frei­hei­ten gesetz­lich vor­ge­se­hen sein muss und den Wesens­ge­halt die­ser Rech­te und Frei­hei­ten ach­tet. Unter Wah­rung des Grund­sat­zes der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit dür­fen Ein­schrän­kun­gen nur vor­ge­nom­men wer­den, wenn sie not­wen­dig sind und den von der Uni­on aner­kann­ten dem Gemein­wohl die­nen­den Ziel­set­zun­gen oder den Erfor­der­nis­sen des Schut­zes der Rech­te und Frei­hei­ten ande­rer tat­säch­lich ent­spre­chen.

Gemäß Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL kön­nen die Mit­glied­staa­ten einen oder zwei ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze anwen­den. Die ermä­ßig­ten Steu­er­sät­ze sind gemäß Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL nur auf die Lie­fe­run­gen und Dienst­leis­tun­gen der in Anhang – III genann­ten Kate­go­ri­en anwend­bar.

Anhang – III Nr. 12 MwSt­Sys­tRL sieht unter ande­rem die Mög­lich­keit einer Steu­er­ermä­ßi­gung für die Ver­mie­tung von Cam­ping­plät­zen und Plät­zen für das Abstel­len von Wohn­wa­gen vor.

Gemäß Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL kön­nen die Mit­glied­staa­ten einen oder zwei ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze anwen­den. Die ermä­ßig­ten Steu­er­sät­ze sind gemäß Art. 98 Abs. 2 MwSt­Sys­tRL nur auf die Lie­fe­run­gen und Dienst­leis­tun­gen der in Anhang – III genann­ten Kate­go­ri­en anwend­bar 1. Anhang – III Nr. 12 MwSt­Sys­tRL sieht unter ande­rem die Mög­lich­keit einer Steu­er­ermä­ßi­gung für die Ver­mie­tung von Cam­ping­plät­zen und Plät­zen für das Abstel­len von Wohn­wa­gen vor.

Die­se uni­ons­recht­li­chen Rege­lun­gen geben Anlass zu Zwei­feln, ob von einer Ermäch­ti­gung der Mit­glied­staa­ten zur Anwen­dung eines ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes auf die Über­las­sung von Boots­lie­ge­plät­zen aus­ge­gan­gen wer­den kann. Denn es ist frag­lich, ob die Begrif­fe "Cam­ping­plät­ze" und "Plät­ze für das Abstel­len von Wohn­wa­gen" auch Boots­lie­ge­plät­ze umfas­sen kön­nen.

Hin­zu kommt, dass Bestim­mun­gen, die ‑wie Steu­er­ermä­ßi­gun­gen- Aus­nah­men von einem all­ge­mei­nen Grund­satz dar­stel­len, eng, das heißt (d.h.) nach ihrer gewöhn­li­chen Bedeu­tung, aus­zu­le­gen sind 2. Danach stel­len Boots­lie­ge­plät­ze weder Cam­ping­plät­ze dar noch Plät­ze für das Abstel­len von Wohn­wa­gen. Denn der Ursprung von "Cam­ping" (Kam­pie­ren) liegt im latei­ni­schen "campus"-Feld. Fer­ner könn­te zu berück­sich­ti­gen sein, dass einem Hafen gegen­über einem Cam­ping­platz im All­ge­mei­nen zusätz­li­che Funk­tio­nen zukom­men, zum Bei­spiel (z.B.) die Eigen­schaft als Umschlag­platz für Wirt­schafts­gü­ter.

Ande­rer­seits gehört der in Art.20 EUGrdRCh ver­an­ker­te all­ge­mei­ne Gleich­be­hand­lungs­grund­satz zu den Grund­prin­zi­pi­en des Uni­ons­rechts.

Er ver­langt ‑eben­so wie im natio­na­len Recht Art. 3 GG‑, dass ver­gleich­ba­re Sach­ver­hal­te nicht unter­schied­lich und unter­schied­li­che Sach­ver­hal­te nicht gleich behan­delt wer­den, es sei denn, dass eine sol­che Behand­lung objek­tiv gerecht­fer­tigt ist 3.

Im Mehr­wert­steu­er­recht kommt der Grund­satz der Gleich­be­hand­lung zudem im Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät zum Aus­druck 4. Auch die­ser Grund­satz lässt es nicht zu, dass Wirt­schafts­teil­neh­mer, die gleich­ar­ti­ge Umsät­ze aus­füh­ren, bei der Erhe­bung der Umsatz­steu­er unter­schied­lich behan­delt wer­den 5.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält es des­halb für denk­bar, dass die funk­tio­na­le und wirt­schaft­li­che Iden­ti­tät der Leis­tun­gen zur Ver­mei­dung einer gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz und das Neu­tra­li­täts­prin­zip ver­sto­ßen­den Ungleich­be­hand­lung eine Gleich­be­hand­lung bei­der Sach­ver­hal­te bei der Steu­er­ermä­ßi­gung gebie­tet.

Denn einem rei­nen Frei­zeit­ha­fen kann im Gegen­satz zu einem Indus­trie­ha­fen die­sel­be Funk­ti­on zukom­men wie einem Cam­ping­platz. Die­se funk­tio­na­le und wirt­schaft­li­che Iden­ti­tät kommt zum Aus­druck, wenn man auch bei Flä­chen für Wohn­mo­bi­le von "Wohn­mo­bil­hä­fen" spricht. Sowohl der Wohn­mo­bi­list als auch der Boots­füh­rer nut­zen mit ihren auch zur Über­nach­tung aus­ge­leg­ten Fahr­zeu­gen einen "Wohn­mo­bil­ha­fen" oder einen (Boots-)Hafen, der zur Ver­sor­gung der Pas­sa­gie­re und Fahr­zeu­ge Strom, Was­ser, Ent­sor­gungs­ein­rich­tun­gen und Sani­tär­an­la­gen zur Ver­fü­gung stellt. Nicht der Unter­grund, auf dem das Fahr­zeug steht oder schwimmt, kenn­zeich­net die aus­ge­führ­te Leis­tung, son­dern die Infra­struk­tur. Im Kern gewährt der Ver­ein eben­so wie der Betrei­ber eines Wohn­mo­bil­ha­fens sei­nen Kun­den eine Beher­ber­gung mit Über­nach­tungs­mög­lich­keit im eige­nen Fahr­zeug. Dass der Wohn­mo­bi­list sein Ziel über das öffent­li­che Stra­ßen­netz erreicht, der Boots­füh­rer dem­ge­gen­über hier­zu Was­ser­stra­ßen nutzt, ist für die Qua­li­fi­zie­rung der Leis­tung ohne Bedeu­tung. Das erschließt sich schon dar­aus, dass Cam­ping nicht durch die Form der Anrei­se, son­dern durch das Ver­hal­ten am Ziel­ort gekenn­zeich­net ist. Ein Unter­schied zwi­schen bei­den Leis­tun­gen besteht aller­dings dar­in, dass sich das Fahr­zeug in einem Fall auf einer Was­ser­flä­che befin­det und im ande­ren Fall auf einem wie auch immer gear­te­ten fes­ten Unter­grund.

Deut­scher Rechts­rah­men[↑]

Gemäß Art. 3 Abs. 1 GG sind alle Men­schen vor dem Gesetz gleich.

Nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG ist steu­er­frei die Ver­mie­tung und die Ver­pach­tung von Grund­stü­cken, von Berech­ti­gun­gen, für die die Vor­schrif­ten des bür­ger­li­chen Rechts über Grund­stü­cke gel­ten, und von staat­li­chen Hoheits­rech­ten, die Nut­zun­gen von Grund und Boden betref­fen. Nicht befreit sind die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält, die Ver­mie­tung von Plät­zen für das Abstel­len von Fahr­zeu­gen, die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung auf Cam­ping­plät­zen und die Ver­mie­tung und die Ver­pach­tung von Maschi­nen und sons­ti­gen Vor­rich­tun­gen aller Art, die zu einer Betriebs­an­la­ge gehö­ren (Betriebs­vor­rich­tun­gen), auch wenn sie wesent­li­che Bestand­tei­le eines Grund­stücks sind.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf sie­ben Pro­zent für die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält, sowie die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen.

Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf sie­ben Pro­zent für die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält, sowie für die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen.

Die Aus­le­gung nach dem Wort­laut ermög­licht die Ein­be­zie­hung von Boots­lie­ge­plät­zen in den Begriff "Cam­ping­flä­che". Zwar mögen Boots­lie­ge­plät­ze von dem bun­des­recht­lich nicht defi­nier­ten Begriff des Cam­ping­plat­zes 6 nicht umfasst sein. Denn in Anleh­nung an die Cam­ping­platz­ver­ord­nun­gen der meis­ten Bun­des­län­der 7 kann als Cam­ping­platz ein Platz defi­niert wer­den, der ‑zumin­dest wäh­rend bestimm­ter Zei­ten des Jah­res- zum Auf­stel­len von mehr als drei Wohn­wa­gen oder Zel­ten bestimmt ist, wobei als Wohn­wa­gen auch ein Wohn­mo­bil gilt 8.

Der Gesetz­ge­ber hat die Steu­er­ermä­ßi­gung in § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG aber nicht auf Cam­ping­plät­ze beschränkt, son­dern, obwohl er in § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG eine Rege­lung über die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung auf Cam­ping­plät­zen vor­sieht, auf die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen erwei­tert. Damit eröff­net der Gesetz­ge­ber die Mög­lich­keit, auch ande­re Flä­chen in die Steu­er­ermä­ßi­gung ein­zu­be­zie­hen. Denn der Begriff Flä­che umfasst auch Was­ser­flä­chen. Dem­ge­gen­über tritt der Wortur­sprung "cam­pus" ‑das Feld- zurück. So wie es für den Begriff des Grund­stü­ckes uner­heb­lich ist, ob das Grund­stück von Was­ser über­spült ist oder nicht 9, ist es für den Begriff der Cam­ping­flä­che uner­heb­lich, ob die­se aus Rasen, Beton oder eben aus Was­ser besteht.

Die Ein­be­zie­hung der Ver­mie­tung von Boots­lie­ge­plät­zen in die Steu­er­ermä­ßi­gung steht auch im Ein­klang mit dem gesetz­ge­be­ri­schen Wil­len und wird zudem dem Zweck der Vor­schrift gerecht.

§ 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ist durch das Gesetz zur Beschleu­ni­gung des Wirt­schafts­wachs­tums (Wachs­tums­be­schleu­ni­gungs­ge­setz) vom 22.12 2009 10 in das UStG ein­ge­fügt wor­den. Mit der Rege­lung soll­ten neben den Umsät­zen des klas­si­schen Hotel­ge­wer­bes auch die kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gun­gen in Pen­sio­nen, Frem­den­zim­mern und ver­gleich­ba­ren Ein­rich­tun­gen begüns­tigt wer­den 11. Die "ver­gleich­ba­ren Ein­rich­tun­gen" sind dann im Gesetz durch den Begriff der "Cam­ping­flä­chen" defi­niert wor­den. Dar­un­ter ver­steht der Gesetz­ge­ber "z.B. Flä­chen zum Auf­stel­len von Zel­ten, und Flä­chen zum Abstel­len von Wohn­wa­gen und Cara­vans" 12. Mit die­ser bei­spiel­haf­ten Auf­zäh­lung ver­deut­licht der Gesetz­ge­ber, dass die Auf­zäh­lung nicht abschlie­ßend son­dern offen sein soll für alle ver­gleich­ba­ren For­men der kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung.

Auch der Zweck der Vor­schrift, kurz­fris­ti­ge Beher­ber­gungs­leis­tun­gen zu begüns­ti­gen, gebie­tet die Ein­be­zie­hung der vom Ver­ein aus­ge­führ­ten Umsät­ze. Denn wenn der Gesetz­ge­ber Wohn­mo­bil­hä­fen als "ver­gleich­ba­re Ein­rich­tun­gen" ansieht, gibt es kei­nen sach­lich recht­fer­ti­gen­den Grund, Boots­lie­ge­plät­ze nicht als "ver­gleich­ba­re Ein­rich­tung" anzu­se­hen. Denn ent­schei­dend ist nicht der Aggre­gat­zu­stand der über­las­se­nen Flä­che son­dern ihre Funk­ti­on, d.h. es kommt dar­auf an, ob die Flä­che zum Cam­ping vor­ge­se­hen ist und über­las­sen wird. Der Begriff Cam­ping aber umfasst eine brei­te Span­ne von Akti­vi­tä­ten, denen gemein­sam ist, dass nicht in Gebäu­den über­nach­tet, son­dern die Zeit in der frei­en Natur oder auf für das Cam­pen vor­ge­se­he­nen Ein­rich­tun­gen ver­bracht wird. Das trifft auf den Boots­füh­rer und den Wohn­mo­bi­lis­ten glei­cher­ma­ßen zu.

Die an sich gebo­te­ne, an Art. 3 Abs. 1 GG ori­en­tier­te ver­fas­sungs­kon­for­me Aus­le­gung kommt vor­lie­gend nicht in Betracht. Denn uni­ons­recht­lich deter­mi­nier­te Bestim­mun­gen des natio­na­len Rechts wer­den grund­sätz­lich nicht am Maß­stab der Grund­rech­te des Grund­ge­set­zes über­prüft, solan­ge die Euro­päi­sche Uni­on einen wirk­sa­men Schutz der Grund­rech­te, der dem vom Grund­ge­setz gebo­te­nen Grund­rechts­schutz im Wesent­li­chen gleich zu ach­ten ist, gene­rell gewähr­leis­tet 13. Das ist im Hin­blick auf den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz in Art.20 EUGrdRCh der Fall.

Zur Ent­schei­dungs­er­heb­lich­keit der Vor­la­ge­fra­ge[↑]

Das Uni­ons­recht ist bei der Aus­le­gung von § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG zu beach­ten 14. Die Vor­la­ge­fra­ge ist ent­schei­dungs­er­heb­lich für die Fra­ge, ob Art. 98 Abs. 1 in Ver­bin­dung mit Anhang – III Nr. 12 MwSt­Sys­tRL der Aus­le­gung einer natio­na­len Vor­schrift ent­ge­gen­steht, die zur Anwen­dung eines ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes auf die Ver­mie­tung von Boots­lie­ge­plät­zen füh­ren wür­de.

Bun­des­ge­richts­hof, Beschluss vom 2. August 2018 – V R 33/​17

  1. vgl. auch EuGH, Urteil Kom­mis­si­on/​Frank­reich vom 06.05.2010 – C‑94/​09 EU:C:2010:253, Rand­zif­fer ‑Rz- 22[]
  2. EuGH, Urtei­le, Ero­tic Cen­ter vom 18.03.2010 – C‑3/​09, EU:C:2010:149, Rz 15 und 16; Kommission/​Spa­ni­en vom 18.01.2001 – C‑83/​99, EU:C:2001:31, Rz 19; BFH, Urteil vom 10.08.2016 – V R 11/​15, Samm­lung der Ent­schei­dun­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs ‑BFHE- 255, 293, Bun­des­steu­er­blatt, Teil – II ‑BSt­Bl- II 2018, 113, Rz 22[]
  3. EuGH, Urtei­le Ruck­de­schel und Han­sa-Lager­haus Ströh und Co. vom 19.10.1977 117/​76 und 16/​77, EU:C:1977:160, Rz 7; Jet­a­ir und BTWE Travel4you vom 13.03.2014 – C‑599/​12, EU:C:2014:144, Rz 53; bpost vom 11.02.2015 – C‑340/​13, EU:C:2015:77, Rz 27[]
  4. EuGH, Urtei­le Zim­mer­mann vom 15.11.2012 – C‑174/​11, EU:C:2012:716, Rz 46 fort­fol­gen­de; Jet­a­ir und BTWE Travel4you, EU:C:2014:144, Rz 53[]
  5. EuGH, Urtei­le JP Mor­gan u.a. vom 28.06.2007 – C‑363/​05, EU:C:2007:391, Rz 29; A vom 19.07.2012 – C‑33/​11, EU:C:2012:482, Rz 32; EuGH-Vor­la­ge des BFH vom 22.06.2016 – V R 42/​15, BFHE 254, 264, Rz 36[]
  6. vgl. hier­zu BVerwG, Beschluss vom 22.01.2014 – 4 B 48/​13, Rz 3[]
  7. vgl. z.B. jeweils § 1 Abs. 1 der Cam­ping­platz­ver­ord­nun­gen ‑CPlVO- für Bay­ern, Meck­len­burg-Vor­pom­mern, Nie­der­sach­sen, Nord­rhein-West­fa­len, Rhein­land-Pfalz, Sach­sen-Anhalt, § 1 in Ver­bin­dung mit § 2 Abs. 1, Abs. 2 CPlVO Baden-Würt­tem­berg[]
  8. VGH Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 07.06.2016 – 3 S 250/​16, BauR 2016, 1744, Rz 42; Nds. OVG, Urteil vom 24.07.2013 – 1 LB 245/​10, BauR 2014, 229, Rz 26[]
  9. BFH, Urteil vom 08.10.1991 – V R 46/​88, BFHE 167, 200, BSt­Bl II 1992, 368[]
  10. BGBl I 2009, 3950[]
  11. Bericht des Finanz­aus­schus­ses, Druck­sa­chen des Deut­schen Bun­des­ta­ges -BT-Drs.- 17/​147, Sei­te 9, 10 zu Art. 5 zu Nr. 1[]
  12. BT-Drs. 17/​147, Sei­te 9, 10[]
  13. BVerfG, Beschlüs­se vom 19.07.2011 – 1 BvR 1916/​09, BVerfGE 129, 78, 90; vom 07.06.2000 – 2 BvL 1/​97, BVerfGE 102, 147 ff.; vom 22.10.1986 – 2 BvR 197/​83, BVerfGE 73, 339; BVerfG, Urteil vom 02.03.2010 – 1 BvR 256, 263, 586/​08, BVerfGE 125, 260; BFH, Urtei­le vom 21.09.2016 – V R 43/​15, BFHE 255, 449, BSt­Bl II 2017, 1203, Rz 34; vom 22.07.2015 – V R 23/​14, BFHE 250, 559, BSt­Bl II 2015, 914, Rz 25[]
  14. BFH, Urteil in BFHE 255, 293, BSt­Bl II 2018, 113, Rz 18 zu § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG[]