Umsatz­steu­er­satz­er­mä­ßi­gun­gen für Zahn­tech­ni­ker

Die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für die Leis­tun­gen aus der Tätig­keit als Zahn­tech­ni­ker gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG umfasst sons­ti­ge Leis­tun­gen (§ 3 Abs. 9 UStG) und die Lie­fe­rung (§ 3 Abs. 1 UStG) von Zahn­ersatz, nicht indes die Lie­fe­rung ande­rer Gegen­stän­de (z.B. Beatmungs­mas­ken).

Umsatz­steu­er­satz­er­mä­ßi­gun­gen für Zahn­tech­ni­ker

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG ermä­ßigt sich die Umsatz­steu­er für "die Leis­tun­gen aus der Tätig­keit als Zahn­tech­ni­ker sowie die in § 4 Nr. 14 Satz 4 Buch­sta­be b bezeich­ne­ten Leis­tun­gen der Zahn­ärz­te". Die­se Vor­schrift beruht in den – hier vom Bun­des­fi­nanz­hof beur­teil­ten – Streit­jah­ren 2003 bis 2005 uni­ons­recht­lich auf Art. 28 Abs. 3 Buchst. a i.V.m. Anla­ge E Nr. 2 i.V.m. Art. 13 Teil A Buchst. e der Sechs­ten Umsatz­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG 1. Danach waren die Mit­glied­staa­ten berech­tigt, auf "die Dienst­leis­tun­gen, die Zahn­tech­ni­ker im Rah­men ihrer Berufs­aus­übung erbrin­gen, sowie die Lie­fe­run­gen von Zahn­ersatz durch Zahn­ärz­te und Zahn­tech­ni­ker" einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz anzu­wen­den.

Auf­grund richt­li­ni­en­kon­for­mer Aus­le­gung ent­spre­chend Art. 28 Abs. 3 Buchst. a i.V.m. Anla­ge E Nr. 2 i.V.m. Art. 13 Teil A Buchst. e der Richt­li­nie 77/​388/​EWG sind nur Dienst­leis­tun­gen (Art. 6 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) und damit nur sons­ti­ge Leis­tun­gen (§ 3 Abs. 9 UStG), die Zahn­tech­ni­ker im Rah­men ihrer Berufs­aus­übung erbrin­gen, als Leis­tun­gen aus der Tätig­keit als Zahn­tech­ni­ker i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG anzu­se­hen. Han­delt es sich dem­ge­gen­über um eine Lie­fe­rung (§ 3 Abs. 1 UStG und Art. 5 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG), ist die Rege­lung nur anzu­wen­den, wenn es sich um die Lie­fe­rung von Zahn­ersatz han­delt, so dass die Lie­fe­rung ande­rer Gegen­stän­de von die­ser Vor­schrift nicht erfasst wird. Hier­für spricht neben dem all­ge­mei­nen Grund­satz enger Aus­le­gung von Aus­nah­me­tat­be­stän­den, dass Vor­schrif­ten des natio­na­len Rechts auch dann eng aus­zu­le­gen sind, wenn sie ansons­ten nicht der Richt­li­nie ent­spre­chen 2.

Im vor­lie­gend ent­schie­de­nen Streit­fall hat der Zahn­tech­ni­ker Beatmungs­mas­ken her­ge­stellt und gelie­fert. Es han­delt sich nicht um eine "Zurich­tung" von Gegen­stän­den, die vom Leis­tungs­emp­fän­ger mit­ge­bracht wer­den und die als sons­ti­ge Leis­tung anzu­se­hen sein kann 3. Die Lie­fe­run­gen durch den Zahn­tech­ni­ker unter­lie­gen somit nicht dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz nach § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG, da es sich bei den Beatmungs­mas­ken nicht um Zahn­ersatz han­delt.

Die gegen die Anwen­dung des Regel­steu­er­sat­zes gerich­te­ten Ein­wen­dun­gen grei­fen nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs nicht durch:

Die Anwen­dung des Regel­steu­er­sat­zes ist nicht ver­fas­sungs­wid­rig. Wie der BFH unter Bezug­nah­me auf die Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts bereits aus­drück­lich ent­schie­den hat, ist das natio­na­le Recht, soweit es auf der Umset­zung euro­päi­scher Richt­li­ni­en als sekun­dä­rem Uni­ons­recht beruht, grund­sätz­lich nicht am Maß­stab der Grund­rech­te des GG zu über­prü­fen, son­dern unter­liegt dem auf Uni­ons­rechts­ebe­ne gewähr­leis­te­ten Grund­rechts­schutz. Ledig­lich soweit der natio­na­le Gesetz­ge­ber über einen Spiel­raum bei der Umset­zung von sekun­dä­rem Uni­ons­recht ver­fügt, ist er an die Vor­ga­ben des GG gebun­den und unter­liegt inso­weit in vol­lem Umfang der ver­fas­sungs­recht­li­chen Über­prü­fung 4.

Im Streit­fall lässt das sekun­dä­re Uni­ons­recht kei­ne Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes zu, so dass für das natio­na­le Recht bei der Fra­ge, ob Lie­fe­run­gen, die Zahn­tech­ni­ker im Rah­men ihrer Berufs­aus­übung aus­füh­ren, einem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen, kein Umset­zungs­spiel­raum besteht. Im Übri­gen kommt ein Gleich­heits­ver­stoß schon des­halb nicht in Betracht, weil nicht nur die Lie­fe­rung von Beatmungs­mas­ken durch den Klä­ger, son­dern auch die Lie­fe­rung von Beatmungs­mas­ken durch ande­re Zahn­tech­ni­ker dem Regel­steu­er­satz unter­liegt.

Einer Vor­la­ge an den EuGH bedarf es nicht, da die Her­stel­lung von Beatmungs­mas­ken umsatz­steu­er­recht­lich eine Lie­fe­rung (§ 3 Abs. 1 UStG) ist, die nach dem ein­deu­ti­gen Wort­laut von Art. 28 Abs. 3 Buchst. a i.V.m. Anla­ge E Nr. 2 i.V.m. Art. 13 Teil A Buchst. e der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vom Anwen­dungs­be­reich des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes aus­ge­schlos­sen ist.

Aus die­sem Grund kommt es inso­weit auch nicht auf das Berufs­bild des Zahn­tech­ni­kers an. Sind Lie­fe­run­gen von der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung aus­ge­schlos­sen, kön­nen auch Über­le­gun­gen zum Berufs­bild des Zahn­tech­ni­kers eine Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung der Lie­fe­rung nicht begrün­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom2 4. Okto­ber 2013 – V R 14/​12

  1. Sechs­te Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG[]
  2. BFH, Urteil vom 08.03.2012 – V R 14/​11, BFHE 237, 279, BSt­Bl II 2012, 630, unter II.2.c bb[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 09.06.2005 – V R 50/​02, BFHE 210, 182, BSt­Bl II 2006, 98 zur ortho­pä­di­schen Zurich­tung der vom Kun­den mit­ge­brach­ten Kon­fek­ti­ons­schu­he[]
  4. BFH, Urteil vom 22.07.2010 – V R 4/​09, BFHE 231, 260, BSt­Bl II 2013, 590, unter II.4.e; vgl. hier­zu auch BVerfG, Nicht­an­nah­me­be­schluss vom 20.03.2013 – 1 BvR 3063/​10, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung 2013, 535, WM 2013, 818[]