Beauftragt eine Konzerngesellschaft Makler für die Wohnungssuche von Angestellten, die aufgrund einer konzerninternen Funktionsverlagerung aus dem Ausland an den Standort der Konzerngesellschaft in das Inland versetzt werden und trägt die Konzerngesellschaft die Kosten hierfür, liegt im Verhältnis zu den zu ihr versetzten Arbeitnehmern weder ein tauschähnlicher Umsatz noch eine Entnahme vor. In einem solchen Fall ist die Konzerngesellschaft aus den von ihr bezogenen Maklerleistungen entsprechend ihrer Unternehmenstätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Beauftragt also ein nach seiner Unternehmenstätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigtes Unternehmen Makler für die Wohnungssuche von Angestellten, kann es hierfür den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen.
In dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall hatte eine neu gegründete Gesellschaft geklagt, die einem international tätigen Konzern angehörte. Aufgrund einer konzerninternen Funktionsverlagerung wurden im Ausland tätige Mitarbeiter an den Standort dieser Gesellschaft in das Inland versetzt. Dabei wurde den Mitarbeitern zugesagt, Umzugskosten zu übernehmen. Insbesondere sollten sie bei der Suche nach einer Wohnung oder einem Haus unterstützt werden. Dementsprechend zahlte die Gesellschaft im Streitjahr 2013 für Angestellte, die von anderen Konzerngesellschaften zu ihr wechselten und umzogen, Maklerprovisionen aus ihr erteilten Rechnungen. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Kostenübernahme arbeitsvertraglich vereinbart gewesen sei, weshalb es sich um einen tauschähnlichen Umsatz gehandelt habe. Bemessungsgrundlage sei der gemeine Wert der Gegenleistung.
Die hiergegen gerichtete Klage zum Hessischen Finanzgericht hatte Erfolg1. Der Bundesfinanzhof bestätigte dies nun und wies die Revision des Finanzamtes zurück:
Im Streitfall liege im Verhältnis zu den zu ihr versetzten Arbeitnehmern kein tauschähnlicher Umsatz vor, da durch die Vorteilsgewährung überhaupt erst die Voraussetzungen dafür geschaffen wurden, dass Arbeitsleistungen erbracht werden konnten. Zudem habe die Höhe der übernommenen Umzugskosten die Höhe des Gehalts nicht beeinflusst. Eine Entnahme verneinte der Bundesfinanzhof, da von einem vorrangigen Interesse der Gesellschaft auszugehen sei, erfahrene Mitarbeiter des Konzerns unabhängig von deren bisherigem Arbeits- und Wohnort für den Aufbau der Gesellschaft als neuem Konzerndienstleister an ihren Unternehmensstandort zu holen. Schließlich bejahte der Bundesfinanzhof auch den Vorsteuerabzug der Gesellschaft entsprechend ihrer steuerpflichtigen Unternehmenstätigkeit. Maßgeblich war hierfür wiederum ein vorrangiges Unternehmensinteresse, hinter dem das Arbeitnehmerinteresse an der Begründung eines neuen Familienwohnorts zurücktrat. Ob ebenso bei Inlandsumzügen zu entscheiden ist, hatte der Bundesfinanzhof im vorliegenden Streitfall nicht zu entscheiden.
Der Bundesfinanzhof hat nicht zu entscheiden, ob die Gesellschaft mit der Übernahme der Umzugskosten eine Leistung an ihre Arbeitnehmer erbracht hat. Es liegen jedenfalls nicht die Voraussetzungen für eine Entgeltlichkeit einer derartigen Leistung im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes vor.
Steuerbar sind gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Leistungen, die ein Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens im Inland erbringt (vgl. hierzu auch Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und b MwStSystRL). Nach § 3 Abs. 12 Satz 1 UStG liegt ein Tausch vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht, nach Satz 2 dieser Vorschrift handelt es sich um einen tauschähnlichen Umsatz, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht. Die MwStSystRL enthält keine § 3 Abs. 12 UStG entsprechende Bestimmung. Gleichwohl besteht kein Verstoß gegen die Richtlinie, da sich die durch § 3 Abs. 12 UStG angeordneten Rechtsfolgen nach der Rechtsprechung des EuGH aus der Auslegung der Richtlinie ergeben. Hierzu hat der EuGH jüngst entschieden, dass es sich bei Tauschverträgen, bei denen die Gegenleistung in einer Sachleistung besteht und Umsätzen, bei denen die Gegenleistung in Geld erbracht wird, unter wirtschaftlichen und geschäftlichen Gesichtspunkten um zwei gleichartige Situationen handelt2.
Die Gesellschaft erbrachte mit der Übernahme der Umzugskosten keine Leistung gegen Entgelt an die hiervon begünstigten Arbeitnehmer, so dass kein tauschähnlicher Umsatz vorliegt.
Zum tauschähnlichen Umsatz zwischen Unternehmer und Arbeitnehmer hat der Bundesfinanzhof bereits entschieden, dass die Überlassung eines Firmenwagens zur Privatnutzung ein untrennbarer Bestandteil der Vergütung von Führungskräften sein kann, ohne dass es darauf ankommt, ob eine Berechnung des Vorteils konkret vereinbart ist3. Entscheidend ist, ob die Pkw-Überlassung bei Würdigung der Umstände des Einzelfalls als (üblicher) Vergütungsbestandteil anzusehen ist. Der bloße Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis genügt nicht4. Die einkommensteuerrechtliche Beurteilung ist zudem ohne Bedeutung5.
Im Streitfall hat das Finanzgericht ohne Verstoß gegen diese Maßstäbe einen tauschähnlichen Umsatz verneint. Danach sollte die Kostenübernahme Konzernangestellte veranlassen, unter Inkaufnahme von erheblichen persönlichen Veränderungen, wie sie sich aus einem Familienumzug ergeben, Aufgaben bei der Gesellschaft in Z zu übernehmen. Damit sollten durch eine einmalige Vorteilsgewährung die Voraussetzungen dafür geschaffen werden, dass Arbeitsleistungen erbracht werden konnten, ohne dass diese Vorteilsgewährung als Gegenleistung für die spätere Arbeitsleistung anzusehen ist. Besondere Umstände, die eine abweichende Würdigung rechtfertigen könnten, liegen nicht vor. Insbesondere hatte nach den Feststellungen des Finanzgericht die Höhe der übernommenen Umzugskosten keinen Einfluss auf die Höhe des Gehalts. Eine Wertbeimessung entsprechend dem EuGH-Urteil „A“6 kommt im Streitfall daher nicht in Betracht. Einmalige Leistungen anlässlich der Begründung eines Arbeitsverhältnisses können zudem anders zu behandeln sein, als Dauerleistungen während des Arbeitsverhältnisses.
Die hiergegen gerichteten Einwendungen des Finanzamt greifen nicht durch. Auf der Grundlage der vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) reicht ein lediglich sachlicher Zusammenhang für die Annahme eines tauschähnlichen Umsatzes nicht aus. Die Würdigung des Finanzgericht ist möglich und verstößt weder gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze.
Es ist auch keine Entnahme zu erfassen.
§ 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG stellt die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch Unternehmer einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleich, wenn diese Leistungen für Zwecke erfolgen, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern es sich nicht um Aufmerksamkeiten handelt.
Die Besteuerung dieser Leistungsentnahme beruht auf Art. 26 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL (zuvor Art. 6 Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern), der die unentgeltliche Erbringung von Dienstleistungen durch den Steuerpflichtigen einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichstellt, wenn sie für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke erfolgen.
Nach dem hierzu ergangenen EuGH-Urteil Fillibeck7 unterliegen Leistungen eines Arbeitgebers für die Beförderung des Arbeitnehmers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte grundsätzlich Art. 6 Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG, da sie aus der Sicht des Arbeitnehmers dessen privaten Zwecken dienen. Gleichwohl kann die Übernahme der Beförderung auf dieser Strecke durch den Arbeitgeber unter besonderen Umständen durch die Erfordernisse der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmens bedingt sein, so dass hierin keine Leistung des Arbeitgebers zu unternehmensfremden Zwecken zu sehen ist und der durch den Arbeitnehmer erlangte persönliche Vorteil gegenüber dem Bedarf des Unternehmens als nebensächlich erscheint8.
Daraus folgt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, dass Leistungen an Arbeitnehmer, die aus der Sicht des Arbeitnehmers dessen privaten Zwecken dienen, wie z.B. die Beförderung von der Wohnung zum Arbeitsplatz und die Abgabe von Mahlzeiten, nur dann nicht als Entnahme zu berücksichtigen sind, wenn ausnahmsweise der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet erscheint9.
Unter Berücksichtigung dieser Maßstäbe hat das Finanzgericht auf der Grundlage seiner Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) zu Recht entschieden, dass eine Entnahmebesteuerung nicht vorzunehmen ist. Das Finanzgericht konnte zutreffend davon ausgehen, dass der private Bedarf der Arbeitnehmer hinter dem unternehmerischen Interesse der Gesellschaft zurücktrat, erfahrene Mitarbeiter des Konzerns unabhängig von deren bisherigem Arbeits- und Wohnort für den Aufbau der Gesellschaft als neuem Konzerndienstleister nicht zuletzt rasch nach Z zu holen.
Auch insoweit wendet sich das Finanzamt, ohne einen Rechtsfehler aufzuzeigen, nur gegen die rechtliche Würdigung des Finanzgericht, die auch insoweit weder gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstößt.
Die Gesellschaft ist auch zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 168 Buchst. a MwStSystRL. Danach ist der Steuerpflichtige (Unternehmer), der Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.
Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 9 MwStSystRL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, Art. 2 Nr. 1 Buchst. a und c MwStSystRL) zu verwenden beabsichtigt. Dabei muss der direkte und unmittelbare Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz vorliegen, der z.B. zur wirtschaftlichen Gesamttätigkeit bestehen kann10. Beabsichtigt der Unternehmer bereits beim Leistungsbezug, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme i.S. von § 3 Abs. 9a UStG zu verwenden, ist er allerdings nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt11.
Wie das Finanzgericht zutreffend entschieden hat, ist die Gesellschaft aufgrund ihres vorrangigen Unternehmensinteresses, hinter dem das Arbeitnehmerinteresse an der Begründung eines neuen Familienwohnorts zurücktritt und das eine Entnahmebesteuerung nicht zu begründen vermag, zum Vorsteuerabzug berechtigt. Sie ist daher entsprechend ihrer Unternehmenstätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Für den Vorsteuerabzug spricht im Übrigen auch, dass das frühere Vorsteuerabzugsverbot für Umzugskosten in § 15 Abs. 1a Nr. 3 UStG durch Art. 7 Nr. 8 i.V.m. Art.20 Abs. 1 des Jahressteuergesetzes 2007 vom 13.12 200612 aufgehoben wurde. Damit hat der Gesetzgeber die Möglichkeit eines Vorsteuerabzugs in diesem Bereich anerkannt.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 6. Juni 2019 – V R 18/18
- Hess. FG, Urteil vom 22.02.2018 – 6 K 2033/15[↩]
- EuGH, Urteil „A“ vom 10.01.2019 – C-410/17, EU:C:2019:12, Rz 36[↩]
- BFH, Urteil vom 10.06.1999 – V R 87/98, BFHE 189, 196, BStBl II 1999, 580, unter II. 1.b[↩]
- BFH, Urteil vom 31.07.2008 – V R 74/05, BFH/NV 2009, 226, unter II. 2.b[↩]
- BFH, Urteil vom 05.06.2014 – XI R 2/12, BFHE 246, 244, BStBl II 2015, 785, unter II. 1.c[↩]
- EuGH, Urteil „A“ in EU:C:2019:12[↩]
- EuGH, Urteil Fillibeck vom 16.10.1997 – C-258/95, EU:C:1997:491, Rz 19[↩]
- EuGH, Urteil Fillibeck in EU:C:1997:491, Rz 26 ff.[↩]
- BFH, Urteil vom 09.12 2010 – V R 17/10, BFHE 232, 243, BStBl II 2012, 53, unter II. 2.c[↩]
- BFH, Urteil vom 09.02.2012 – V R 40/10, BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, unter II. 1.b, m.w.N. zur Rechtsprechung von EuGH und BFH[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 232, 243, BStBl II 2012, 53, Leitsatz 1[↩]
- BGBl I 2006, 2878[↩]
