Vor­steu­er­ab­zug bei einer Führungsholding

Für den Bun­des­fi­nanz­hof ist es auf­grund des beim Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on1 der­zeit anhän­gi­gen Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chens des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 23.09.20202 ernst­lich zwei­fel­haft, ob der grund­sätz­li­che Vor­steu­er­ab­zug einer Füh­rungs­hol­ding nach Maß­ga­be des aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grun­des ein­ge­schränkt wird.

Vor­steu­er­ab­zug bei einer Führungsholding

Nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Voll­zie­hung eines ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­ak­tes ganz oder teil­wei­se aus­zu­set­zen, wenn ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit des ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­ak­tes bestehen. Ernst­li­che Zwei­fel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO lie­gen bereits dann vor, wenn bei sum­ma­ri­scher Prü­fung des ange­foch­te­nen Beschei­des neben für sei­ne Recht­mä­ßig­keit spre­chen­den Umstän­den gewich­ti­ge Grün­de zuta­ge tre­ten, die Unent­schie­den­heit oder Unsi­cher­heit in der Beur­tei­lung von Rechts­fra­gen oder Unklar­heit in der Beur­tei­lung ent­schei­dungs­er­heb­li­cher Tat­fra­gen bewir­ken3. Die Ent­schei­dung hier­über ergeht bei der im AdV-Ver­fah­ren gebo­te­nen sum­ma­ri­schen Prü­fung auf­grund des Sach­ver­halts, der sich aus dem Vor­trag der Betei­lig­ten und der Akten­la­ge ergibt4. Zur Gewäh­rung der AdV ist es nicht erfor­der­lich, dass die für die Rechts­wid­rig­keit spre­chen­den Grün­de im Sin­ne einer Erfolgs­wahr­schein­lich­keit über­wie­gen5. Ernst­li­che Zwei­fel in die­sem Sin­ne kön­nen sich auch aus der Anhän­gig­keit eines Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chens beim EuGH erge­ben, sofern die Mög­lich­keit besteht, dass die ihm vor­ge­leg­te Rechts­fra­ge auch Aus­wir­kun­gen auf die Ent­schei­dung des Streit­falls haben kann6.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann ein Unter­neh­mer die gesetz­lich geschul­de­te Umsatz­steu­er für Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er abzie­hen. Die­se Vor­schrift beruht auf Art. 168 Buchst. a der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL), wonach der Steu­er­pflich­ti­ge, der Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen für Zwe­cke sei­ner besteu­er­ten Umsät­ze ver­wen­det, befugt ist, die im Inland geschul­de­te oder ent­rich­te­te Mehr­wert­steu­er für Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen, die ihm von einem ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen gelie­fert oder erbracht wer­den, von der von ihm geschul­de­ten Steu­er abzuziehen.

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Bei sum­ma­ri­scher Prü­fung ist für den Bun­des­fi­nanz­hof im hier ent­schie­de­nen AdV-Fall nicht zwei­fel­haft, dass die Füh­rungs­hol­ding im Streit­jahr als Unter­neh­me­rin (§ 2 UStG) und damit als Mehr­wert­steu­er­pflich­ti­ge (Art. 9 MwSt­Sys­tRL) tätig und dem Grun­de nach zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt war.

Nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on und des Bun­des­fi­nanz­hofs ist eine Hol­ding­ge­sell­schaft, deren ein­zi­ger Zweck der Erwerb von Betei­li­gun­gen an ande­ren Unter­neh­men ist, ohne dass sie ‑unbe­scha­det ihrer Rech­te als Aktio­nä­rin oder Gesell­schaf­te­rin- unmit­tel­bar oder mit­tel­bar in die Ver­wal­tung die­ser Gesell­schaf­ten ein­greift, zwar kei­ne Mehr­wert­steu­er­pflich­ti­ge i.S. von Art. 9 MwSt­Sys­tRL und somit nicht zum Vor­steu­er­ab­zug nach Art. 167 ff. MwSt­Sys­tRL berech­tigt7. Etwas ande­res gilt jedoch dann, wenn die finan­zi­el­le Betei­li­gung an einem ande­ren Unter­neh­men unbe­scha­det der Rech­te, die dem Anteils­eig­ner in sei­ner Eigen­schaft als Aktio­när oder Gesell­schaf­ter zuste­hen, mit unmit­tel­ba­ren oder mit­tel­ba­ren Ein­grif­fen in die Ver­wal­tung der Gesell­schaft ein­her­geht, an der die Betei­li­gung begrün­det wor­den ist, soweit ein sol­cher Ein­griff die Vor­nah­me von Umsät­zen ein­schließt, die gemäß Art. 2 MwSt­Sys­tRL der Mehr­wert­steu­er unter­lie­gen, wie die Erbrin­gung von admi­nis­tra­ti­ven, buch­füh­re­ri­schen, finan­zi­el­len, kauf­män­ni­schen, der Infor­ma­tik zuzu­ord­nen­den und tech­ni­schen Dienst­leis­tun­gen8.

Im Streit­fall hat die Füh­rungs­hol­ding auf ver­trag­li­cher Grund­la­ge bis Dezem­ber 2018 in die Ver­wal­tung ihrer ein­zi­gen Toch­ter­ge­sell­schaft ein­ge­grif­fen, indem sie Bera­tungs­leis­tun­gen (Kom­mu­ni­ka­ti­on mit den finan­zie­ren­den Ban­ken, Abstim­mung und Ver­hand­lung der Ver­trags­un­ter­la­gen und der neu­en Finan­zie­rungs­kon­di­tio­nen mit den finan­zie­ren­den Ban­ken und deren Rechts­an­walts­kanz­lei sowie Auf­be­rei­tung und Erstel­lung eines neu­en Busi­ness-Pla­nes mit den finan­zie­ren­den Ban­ken und den zu beauf­tra­gen­den Wirt­schafts­prü­fern) gegen die im Ver­trag näher bezeich­ne­te ein­ma­li­ge und lau­fen­de Ver­gü­tung erbrachte.

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Han­delt es sich ‑wie im Streit­fall- um eine Füh­rungs­hol­ding, die aus­schließ­lich Betei­li­gun­gen hält, in deren Ver­wal­tung sie ein­greift, folgt hier­aus grund­sätz­lich, dass die von ihr getra­ge­nen Kos­ten als Teil der all­ge­mei­nen Auf­wen­dun­gen der Hol­ding­ge­sell­schaft anzu­se­hen sind, und die für die­se Kos­ten bezahl­te Mehr­wert­steu­er grund­sätz­lich voll­stän­dig abzu­zie­hen ist, es sei denn, dass bestimm­te nach­ge­la­ger­te Umsät­ze mehr­wert­steu­er­frei sind9. Die­se Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on betref­fen zwar Emis­si­ons­kos­ten, es ist aber nicht ersicht­lich, dass die Abzugs­fä­hig­keit der Vor­steu­er auf die­se Kos­ten begrenzt ist. Ist aber von einem Abzugs­recht für sämt­li­che Ein­gangs­leis­tun­gen (Bera­tungs­leis­tun­gen) aus­zu­ge­hen, ist im sum­ma­ri­schen Ver­fah­ren auch davon aus­zu­ge­hen, dass die von der Füh­rungs­hol­ding bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen grund­sätz­lich in vol­lem Umfang abzugs­fä­hig sein können.

Frag­lich ist aber der Umfang des einer sog. Funk­ti­ons­hol­ding zuste­hen­den Vorsteuerabzugs.

Im Urteil Investrand vom 08.02.200710 hat der Uni­ons­ge­richts­hof den Vor­steu­er­ab­zug einer „pas­si­ven Hol­ding-Gesell­schaft, die Antei­le an ande­ren Gesell­schaf­ten hielt, jedoch nicht in deren Geschäfts­füh­rung ein­griff“, aus Bera­tungs­kos­ten im Zusam­men­hang mit der Durch­set­zung des Kauf­preis­an­spruchs für eine Betei­li­gungs­über­tra­gung aus vor­un­ter­neh­me­ri­scher Zeit abge­lehnt. Hin­sicht­lich der im Rah­men eines schieds­ge­richt­li­chen Ver­fah­rens ent­stan­de­nen Rechts­be­ra­tungs­kos­ten lag nach Auf­fas­sung des Uni­ons­ge­richts­hofs weder ein direk­ter und unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang mit spe­zi­fi­schen Umsät­zen vor, die zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tig­ten, noch lagen all­ge­mei­ne Auf­wen­dun­gen vor, die direkt und unmit­tel­bar mit der wirt­schaft­li­chen Gesamt­tä­tig­keit der Steu­er­pflich­ti­gen zusam­men­hin­gen. Da Investrand die Bera­tungs­diens­te in jedem Fall in Anspruch genom­men hät­te, um die finan­zi­el­le Gegen­leis­tung für eine Anteils­über­tra­gung zu erlan­gen, kön­ne nicht ange­nom­men wer­den, dass die Kos­ten die­ser Bera­tungs­diens­te von Investrand für Zwe­cke ihrer steu­er­pflich­ti­gen Tätig­kei­ten auf­ge­wen­det wur­den. Im Hin­blick dar­auf, dass sie ihren aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grund nicht in die­sen steu­er­pflich­ti­gen Tätig­kei­ten hat­ten, stün­den die­se Kos­ten auch in kei­nem direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hang mit die­sen Tätig­kei­ten. Die Kos­ten der bezo­ge­nen Bera­tungs­leis­tun­gen hat­ten ihren aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grund somit nicht in den steu­er­pflich­ti­gen Tätig­kei­ten11.

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Zwar war die hier antrag­stel­len­de Füh­rungs­hol­ding im Gegen­satz hier­zu bereits beim Leis­tungs­be­zug Unter­neh­me­rin. Gleich­wohl wäre nach Maß­ga­be des aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grun­des der Vor­steu­er­ab­zug zu ver­sa­gen. Denn die Füh­rungs­hol­ding hät­te die zu Rechts­be­ra­tungs­kos­ten füh­ren­den Leis­tun­gen in jedem Fall in Anspruch genom­men, um Scha­dens­er­satz für die Wert­min­de­rung ihrer Betei­li­gung zu erlan­gen. Ihren aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grund haben die­se Auf­wen­dun­gen auch nicht in der Finan­zie­rungs­be­ra­tung für die F, son­dern unab­hän­gig davon in der Wert­min­de­rung ihrer Beteiligung.

Unsi­cher­hei­ten hin­sicht­lich des grund­sätz­li­chen Rechts auf voll­stän­di­gen Vor­steu­er­ab­zug erge­ben sich jedoch auf­grund des Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chens des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 23.09.202012. Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on soll hier ent­schei­den, ob einer geschäfts­lei­ten­den Hol­ding, die steu­er­pflich­ti­ge Aus­gangs­um­sät­ze an Toch­ter­ge­sell­schaf­ten aus­führt, das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug auch für Leis­tun­gen zusteht, die sie von Drit­ten bezieht und gegen die Gewäh­rung einer Betei­li­gung am all­ge­mei­nen Gewinn in die Toch­ter­ge­sell­schaf­ten ein­legt, obwohl die bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen nicht in direk­tem und unmit­tel­ba­rem Zusam­men­hang mit den eige­nen Umsät­zen der Hol­ding, son­dern mit den (weit­ge­hend) steu­er­frei­en Tätig­kei­ten der Toch­ter­ge­sell­schaf­ten ste­hen, die bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen in den Preis der (an die Toch­ter­ge­sell­schaf­ten erbrach­ten) steu­er­pflich­ti­gen Umsät­ze kei­nen Ein­gang fin­den und nicht zu den all­ge­mei­nen Kos­ten­ele­men­ten der eige­nen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit der Hol­ding gehören.

Der vor­lie­gen­de Streit­fall unter­schei­det sich zwar davon ins­be­son­de­re dadurch, dass die Füh­rungs­hol­ding die bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen nicht gegen Gewäh­rung einer Betei­li­gung in ihre Toch­ter­ge­sell­schaft ein­ge­legt hat, son­dern die Ein­gangs­leis­tun­gen ver­wen­det hat, um nicht in den Anwen­dungs­be­reich der Mehr­wert­steu­er fal­len­de Scha­dens­er­satz­leis­tun­gen von Spa­ni­en zu erlan­gen. Es geht aber in bei­den Fäl­len im Kern dar­um, ob der Vor­steu­er­ab­zug nach Maß­ga­be des sog. aus­schließ­li­chen Ent­ste­hungs­grun­des ein­ge­schränkt wird13. Bei Beja­hung die­ser Rechts­fra­ge schei­tert der Vor­steu­er­ab­zug der Füh­rungs­hol­ding hin­sicht­lich der für den Scha­dens­er­satz­an­spruch in Anspruch genom­me­nen Bera­tungs­leis­tun­gen. Denn deren aus­schließ­li­cher Ent­ste­hungs­grund liegt im Erhalt einer nicht in den Anwen­dungs­be­reich der Mehr­wert­steu­er fal­len­den Scha­dens­er­satz­leis­tung für die Wert­min­de­rung ihrer Betei­li­gung an der Tochtergesellschaft.

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Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 30. März 2021 – V B 63/​20 (AdV)

  1. EuGH – C‑98/​21[]
  2. BFH, Beschluss vom 23.09.2020 – XI R 22/​18, BFHE 270, 562, BStBl II 2021, 325[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung seit BFH, Beschluss vom 10.02.1967 – III B 9/​66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; BFH, Beschluss vom 08.04.2009 – I B 223/​08, BFH/​NV 2009, 1437[]
  4. vgl. BFH, Beschluss vom 07.09.2011 – I B 157/​10, BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12, m.w.N.[]
  5. BFH, Beschluss in BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12[]
  6. vgl. hier­zu BFH, Beschlüs­se vom 19.12.2014 – II B 115/​14, BFH/​NV 2015, 473, sowie vom 19.12.2012 – V S 30/​12, BFH/​NV 2013, 779; Bir­ken­feld in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 69 FGO Rz 337 und 338; Seer in Tipke/​Kruse, § 69 FGO Rz 99[]
  7. vgl. EuGH, Urtei­le Laren­tia + Miner­va und Mare­na­ve Schif­fahrt vom 16.07.2015 – C‑108/​14 und – C‑109/​14, EU:C:2015:496, BStBl II 2017, 604, Rz 18 f.; Mar­le Par­ti­ci­pa­ti­ons vom 05.07.2018 – C‑320/​17, EU:C:2018:537, Rz 27 f.; Ryan­air vom 17.10.2018 – C‑249/​17, EU:C:2018:834, Rz 16; C Foods Acqui­si­ti­on vom 08.11.2018 – C‑502/​17, EU:C:2018:888, Rz 30; BFH, Urteil in BFHE 268, 351, Rz 31[]
  8. vgl. EuGH, Urtei­le Laren­tia + Miner­va und Mare­na­ve Schif­fahrt, EU:C:2015:496, BStBl II 2017, 604, Rz 20 f.; Mar­le Par­ti­ci­pa­ti­ons, EU:C:2018:537, Rz 29 f.; C Foods Acqui­si­ti­on, EU:C:2018:888, Rz 32; EuGH, Beschluss MVM – C‑28/​16, EU:C:2017:7, Rz 32 f., jeweils m.w.N.; BFH, Urteil in BFHE 268, 351, Rz 32[]
  9. vgl. zu Kos­ten im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Betei­li­gun­gen an Toch­ter­ge­sell­schaf­ten: EuGH, Urtei­le Laren­tia + Miner­va und Mare­na­ve Schif­fahrt, EU:C:2015:496, BStBl II 2017, 604, Leit­satz 1, sowie EuGH, Urteil Sonae­com vom 12.11.2020 – C‑42/​19, EU:C:2020:913, Rz 43 und 45; BFH, Urteil vom 19.01.2016 – XI R 38/​12, BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567, Leit­satz 1[]
  10. EuGH Urteil Investrand vom 08.02.2007 – C‑435/​05, EU:C:2007:87[]
  11. EuGH, Urteil Investrand, EU:C:2007:87, Rz 31 bis 33[]
  12. BFH, Beschluss vom 23.09.2020 – XI R 22/​18, BFHE 270, 562, BStBl II 2021, 325; Az. des EuGH – C‑98/​21, Rechts­sa­che Finanz­amt R[]
  13. BFH, Beschluss in BFHE 270, 562, BStBl II 2021, 325, Rz 43 bis 45[]