Vor­steu­er­ab­zug – bei unge­klär­ter Ansäs­sig­keit und offe­nem Umsatz­steu­er­aus­weis

Ist unklar, ob ein Unter­neh­mer, der Wind­kraft­an­la­gen im Inland betreibt, im In- oder Aus­land ansäs­sig ist, kann er Vor­steu­er­be­trä­ge im all­ge­mei­nen Besteue­rungs­ver­fah­ren gel­tend machen, wenn er trotz mög­li­cher Umkehr der Steu­er­schuld­ner­schaft nach § 13b UStG Rech­nun­gen mit Umsatz­steu­er­aus­weis erstellt hat und er des­halb ohne­hin ver­pflich­tet ist, die nach § 14c Abs. 1 UStG geschul­de­te Umsatz­steu­er im all­ge­mei­nen Besteue­rungs­ver­fah­ren zu erklä­ren 1.

Vor­steu­er­ab­zug – bei unge­klär­ter Ansäs­sig­keit und offe­nem Umsatz­steu­er­aus­weis

Der Unter­neh­me­rin steht in die­sem Fall ein Anspruch auf Vor­steu­er­erstat­tung gemäß § 15 Abs. 1 UStG im Besteue­rungs­ver­fah­ren nach § 16 Abs. 1, § 18 Abs. 1 bis 4 UStG zu; das inso­weit sub­si­diä­re Ver­gü­tungs­ver­fah­ren nach § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff USt­DV kommt vor­lie­gend nicht zur Anwen­dung.

Hier­für ist es nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich, ob die Unter­neh­me­rin im Inland oder in Däne­mark ansäs­sig ist. Denn auch ein im Aus­land ansäs­si­ger Unter­neh­mer, der gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG eine Umsatz­steu­er­erklä­rung für das Kalen­der­jahr abzu­ge­ben hat, ist berech­tigt und ver­pflich­tet, alle in die­sem Kalen­der­jahr abzieh­ba­ren Vor­steu­er­be­trä­ge in die­ser Steu­er­erklä­rung gel­tend zu machen 2. Soll­te der Ansicht des Finanz­amt zu fol­gen und die Unter­neh­me­rin als in Däne­mark ansäs­sig anzu­se­hen sein, hät­te sie die Umsatz­steu­er in den Rech­nun­gen des Streit­jah­res 2008 gemäß § 14c Abs. 1 UStG zu Unrecht aus­ge­wie­sen, weil in die­sem Fall nicht sie, son­dern gemäß § 13b Satz 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. § 13b Abs. 2 Satz 1 Halb­satz 2 UStG die Gemein­de­wer­ke H‑GmbH Steu­er­schuld­ner gewe­sen wären. Die Ver­pflich­tung zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung umfasst aber nach § 18 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 1 Satz 4 UStG auch die nach § 14c Abs. 1 UStG geschul­de­ten Steu­er­be­trä­ge 3.

Vor­lie­gend schul­det die Unter­neh­me­rin Umsatz­steu­ern. Denn sie hat auf­grund ihrer Strom­lie­fe­run­gen an die Gemein­de­wer­ke H‑GmbH im Inland steu­er­ba­re Leis­tun­gen erbracht. Der Leis­tungs­ort rich­tet sich ‑wie im Streit­fall- bei Strom­lie­fe­run­gen an einen Unter­neh­mer nach dem (inlän­di­schen) Ver­brauchsort (§ 3a Abs. 2 UStG).

An der Höhe der Umsatz­steu­er ändert sich auch dann nichts, wenn die Unter­neh­me­rin ent­ge­gen der Rechts­auf­fas­sung des Finanz­ge­richt nicht im Inland, son­dern in Däne­mark ansäs­sig und dem­ge­mäß die Steu­er­schuld auf den inlän­di­schen Emp­fän­ger der Strom­lie­fe­run­gen nach § 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG über­ge­gan­gen wäre. Denn wegen der Rech­nungs­stel­lung durch die Unter­neh­me­rin für den gesam­ten Streit­zeit­raum nach § 14c Abs. 1 UStG wäre die Steu­er­schuld eben­falls fest­zu­set­zen. Fän­de eine Umkehr der Steu­er­schuld auf den Leis­tungs­emp­fän­ger statt, auf den der Leis­ten­de nach § 14a Abs. 5 UStG hin­zu­wei­sen hat und rech­net er gleich­wohl mit Umsatz­steu­er­aus­weis ab, schul­det er die­se Steu­er (Abschn. 13b.14. Abs. 1 Satz 5 UStAE; Korn in Bunjes/​Geist, UStG, 13. Aufl., § 14c Rz 18, 35).

Der Unter­neh­me­rin ist auch der Vor­steu­er­ab­zug im Regel­be­steue­rungs­ver­fah­ren zu gewäh­ren, sie kann nicht auf das Ver­gü­tungs­ver­fah­ren ver­wie­sen wer­den.

Die Unter­neh­me­rin hat auf­grund der War­tungs­ar­bei­ten an den Wind­kraft­an­la­gen dem Grun­de und der Höhe nach Vor­leis­tun­gen mit geson­dert aus­ge­wie­se­nen Umsatz­steu­ern bezo­gen, die zum Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG berech­tig­ten. Die­se Vor­leis­tun­gen ste­hen auch in Zusam­men­hang mit den Strom­lie­fe­run­gen, die die Unter­neh­me­rin erbracht hat.

An der Berech­ti­gung der Unter­neh­me­rin, den Vor­steu­er­ab­zug im Regel­ver­fah­ren gel­tend zu machen, wür­de sich ent­ge­gen der Rechts­an­sicht des Finanz­amt auch dann nichts ändern, wenn die Unter­neh­me­rin nicht im Inland, son­dern in Däne­mark ansäs­sig wäre (§ 16 Abs. 1 i.V.m. § 18 Abs. 1 bis 4 UStG).

Besteht für den Unter­neh­mer die Ver­pflich­tung, Vor­anmel­dun­gen und die Jah­res­steu­er­erklä­rung im Regel­be­steue­rungs­ver­fah­ren abzu­ge­ben, hat er auch den Anspruch auf Vor­steu­er­ab­zug in die­sem Ver­fah­ren gel­tend zu machen 4. Dem ste­hen die Vor­schrif­ten zum Ver­gü­tungs­ver­fah­ren (§ 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff. USt­DV) nicht ent­ge­gen, denn § 59 Nr. 1 USt­DV ist ent­spre­chend sei­nem Ver­ein­fa­chungs­zweck ein­schrän­kend dahin aus­zu­le­gen, dass die­se Rege­lung nur anwend­bar ist, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge nicht bereits aus ande­ren Grün­den gesetz­lich ver­pflich­tet ist, eine Steu­er­erklä­rung abzu­ge­ben 5.

Ein im Aus­land ansäs­si­ger Unter­neh­mer, der als Leis­tungs­emp­fän­ger Steu­er­schuld­ner nach § 13b Abs. 2 UStG ist und gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG ohne­hin eine Steu­er­erklä­rung für das Kalen­der­jahr abzu­ge­ben hat, ist berech­tigt, alle in die­sem Kalen­der­jahr ent­stan­de­nen Vor­steu­er­be­trä­ge in der Jah­res­er­klä­rung gel­tend zu machen 6. Das­sel­be gilt für einen im Aus­land ansäs­si­gen Unter­neh­mer, der gemäß § 14c Abs. 1 UStG Umsatz­steu­er schul­det; denn die Ver­pflich­tung zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung umfasst nach der gesetz­li­chen Rege­lung des § 18 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 1 Satz 4 UStG auch die nach § 14c UStG geschul­de­ten Steu­er­be­trä­ge 7.

Der am Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497 geäu­ßer­ten Kri­tik 8 schließt sich der Bun­des­fi­nanz­hof für die hier ent­schei­dungs­er­heb­li­che Fall­ge­stal­tung des § 14c Abs. 1 UStG nicht an. Wenn die Berech­ti­gung des aus­län­di­schen Unter­neh­mers ohne inlän­di­sche Umsät­ze zur Inan­spruch­nah­me des Vor­steu­er­ab­zugs im Regel­be­steue­rungs­ver­fah­ren nach § 16 Abs. 1 i.V.m. § 18 Abs. 1 bis 4 UStG mit sei­ner Ver­pflich­tung zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung ver­knüpft ist, kann die Fra­ge, ob sich die­se Ver­pflich­tung aus §§ 18 Abs. 3, 16 Abs. 1, 13b oder § 14c UStG ergibt, kein hin­rei­chen­der Dif­fe­ren­zie­rungs­grund für die Anwen­dung unter­schied­li­cher Besteue­rungs­ver­fah­ren sein, zumal das Ver­gü­tungs­ver­fah­ren nach der aus­drück­li­chen Ermäch­ti­gungs­vor­schrift des § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG die "Ver­ein­fa­chung des Besteue­rungs­ver­fah­rens" bezweckt. Ent­ge­gen der Rechts­auf­fas­sung des BMF in sei­nem Schrei­ben in BSt­Bl I 2014, 863 gilt die Berech­ti­gung, die Vor­steu­er­be­trä­ge im Regel­ver­fah­ren gel­tend zu machen, wenn bereits aus ande­ren Grün­den der Steu­er­pflich­ti­ge zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet ist, nicht nur dann, wenn das Finanz­amt treu­wid­rig han­delt und den Unter­neh­mer zunächst auf das Regel­ver­fah­ren ver­weist und anschlie­ßend wie­der das Ver­gü­tungs­ver­fah­ren für allein zuläs­sig ansieht. Für einen Miss­brauch durch bewusst unbe­rech­tig­te Rech­nungs­stel­lung nach § 14c Abs. 1 UStG bestehen im Streit­fall kei­ner­lei Anhalts­punk­te. Ob dies auch für einen unbe­rech­tig­ten Steu­er­aus­weis eines Nicht­un­ter­neh­mers gilt (§ 14c Abs. 2 UStG) braucht der Bun­des­fi­nanz­hof nicht zu ent­schei­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Novem­ber 2014 – V R 41/​13

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 28.08.2013 – XI R 5/​11, BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497, ent­ge­gen Abschn. 18.15. UStAE[]
  2. BFH, Urteil vom 28.08.2013 – XI R 5/​11, BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497, ent­ge­gen Abschn. 18.15. Abs. 1 Satz 2 UStAE[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497[]
  5. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2013, 1133, unter II. 2.b; vom 14.04.2011 – V R 14/​10, BFHE 233, 360, BSt­Bl II 2011, 834, Leit­satz 1[]
  6. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2013, 1133; in BFHE 233, 360, BSt­Bl II 2011, 834[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 243, 51, BSt­Bl II 2014, 497; a.A. Abschn. 18.15. Abs. 1 Satz 2 UStAE[]
  8. z.B. BMF, Schrei­ben vom 24.04.2014 – IV D 3‑S 7359/​13/​10002 (2014/​0374149), BSt­Bl I 2014, 863; Ster­zin­ger, UR 2013, 878[]