Vor­steu­er­ab­zug – und der Ver­dacht der Betei­li­gung an einer Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung

Das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug kann dem Unter­neh­mer ver­wei­gert wer­den, wenn auf­grund objek­ti­ver Umstän­de fest­steht, dass der Unter­neh­mer, dem die Gegen­stän­de gelie­fert bzw. dem gegen­über die Dienst­leis­tun­gen erbracht wur­den, die als Grund­la­ge für die Begrün­dung des Rechts auf Vor­steu­er­ab­zug die­nen, wuss­te oder hät­te wis­sen müs­sen, dass die­ser Umsatz in eine vom Lie­fern­den bzw. vom Leis­ten­den oder einem ande­ren Wirt­schafts­teil­neh­mer auf einer vor­her­ge­hen­den Umsatz­stu­fe began­ge­ne Steu­er­hin­ter­zie­hung ein­be­zo­gen war.

Vor­steu­er­ab­zug – und der Ver­dacht der Betei­li­gung an einer Umsatz­steu­er­hin­ter­zie­hung

Ein Unter­neh­mer, der wuss­te oder hät­te wis­sen müs­sen, dass er sich mit sei­nem Erwerb an einem Umsatz betei­ligt, der in eine Mehr­wert­steu­er­hin­ter­zie­hung ein­be­zo­gen ist, ist näm­lich für die Zwe­cke der MwSt­Sys­tRL als an die­ser Hin­ter­zie­hung Betei­lig­ter anzu­se­hen, und zwar unab­hän­gig davon, ob er im Rah­men sei­ner besteu­er­ten Aus­gangs­um­sät­ze aus dem Wei­ter­ver­kauf der Gegen­stän­de oder der Ver­wen­dung der Dienst­leis­tun­gen einen Gewinn erzielt1.

Die Dar­le­gungs- und Fest­stel­lungs­last für die Bös­gläu­big­keit des Leis­tungs­emp­fän­gers trägt die Finanz­be­hör­de2.

Dage­gen kön­nen Wirt­schafts­teil­neh­mer, die alle Maß­nah­men tref­fen, die ver­nünf­ti­ger­wei­se von ihnen ver­langt wer­den kön­nen, um sicher­zu­stel­len, dass ihre Umsät­ze nicht in einen Betrug ‑sei es eine Mehr­wert­steu­er­hin­ter­zie­hung oder ein sons­ti­ger Betrug- ein­be­zo­gen sind, auf die Recht­mä­ßig­keit die­ser Umsät­ze ver­trau­en, ohne Gefahr zu lau­fen, ihr Recht auf Vor­steu­er­ab­zug zu ver­lie­ren3.

Wel­che Maß­nah­men im kon­kre­ten Fall ver­nünf­ti­ger­wei­se von einem Unter­neh­mer, der sein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug aus­üben möch­te, ver­langt wer­den kön­nen, um sicher­zu­stel­len, dass sei­ne Umsät­ze nicht in einen von einem Wirt­schafts­teil­neh­mer auf einer vor­her­ge­hen­den Umsatz­stu­fe began­ge­nen Betrug ein­be­zo­gen sind, hängt wesent­lich von den jewei­li­gen Umstän­den ab4. Lie­gen Anhalts­punk­te für Unre­gel­mä­ßig­kei­ten oder Steu­er­hin­ter­zie­hung vor, kann ein ver­stän­di­ger Wirt­schafts­teil­neh­mer zwar nach den Umstän­den des kon­kre­ten Falls ver­pflich­tet sein, über einen ande­ren Wirt­schafts­teil­neh­mer, von dem er Gegen­stän­de oder Dienst­leis­tun­gen zu erwer­ben beab­sich­tigt, Aus­künf­te ein­zu­ho­len, um sich von des­sen Zuver­läs­sig­keit zu über­zeu­gen5. Die Finanz­be­hör­den kön­nen jedoch von dem Unter­neh­mer, der sein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug aus­üben möch­te, nicht gene­rell ver­lan­gen, zum einen zu prü­fen, ob der Aus­stel­ler der Rech­nung über die Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen, für die die­ses Recht gel­tend gemacht wird, Unter­neh­mer ist, über die frag­li­chen Gegen­stän­de ver­füg­te und sie lie­fern konn­te und sei­nen Ver­pflich­tun­gen hin­sicht­lich der Erklä­rung und Abfüh­rung der Umsatz­steu­er nach­ge­kom­men ist, um sich zu ver­ge­wis­sern, dass auf der Ebe­ne der Wirt­schafts­teil­neh­mer einer vor­her­ge­hen­den Umsatz­stu­fe kei­ne Unre­gel­mä­ßig­kei­ten und Steu­er­hin­ter­zie­hung vor­lie­gen, oder zum ande­ren ent­spre­chen­de Unter­la­gen vor­zu­le­gen6.

Im Streit­fall hat das Finanz­amt weder Anhalts­punk­te tat­säch­li­cher Art nach­ge­wie­sen, nach denen Ver­ant­wort­li­che der S‑GmbH wuss­ten oder hät­ten wis­sen müs­sen, dass sie sich mit dem Erwerb des Schrotts an einem Mehr­wert­steu­er­hin­ter­zie­hung betei­lig­ten, noch sons­ti­ge Anhalts­punk­te, nach denen die Ver­ant­wort­li­chen der S‑GmbH ‑aus der Sicht eines Unter­neh­mers, der mit der Sorg­falt eines ordent­li­chen Kauf­manns han­delt- sich durch wei­te­re Maß­nah­men von der Zuver­läs­sig­keit der MJ-GmbH hät­ten über­zeu­gen müs­sen.

Dabei sind aus der Sicht des erken­nen­das Finanz­ge­richts ins­be­son­de­re die fol­gen­den Umstän­de zu berück­sich­ti­gen:

Die Straf­ver­fah­ren gegen die drei Geschäfts­füh­rer der GmbH wur­den nach § 170 Abs. 2 StPO ein­ge­stellt, weil ihnen kei­ne Betei­li­gung an den Straf­ta­ten der Ver­ant­wort­li­chen der MJ-GmbH nach­ge­wie­sen wer­den konn­te. Straf­recht­li­chen Ermitt­lun­gen gegen ande­re Han­deln­de der S‑GmbH gab es nicht.

Nach den Erkun­di­gun­gen des Finanz­amt sind sowohl die erst­ma­li­ge Kon­takt­auf­nah­me per Tele­fon als auch der Abschluss münd­li­cher Ver­trä­ge über die Schrott­lie­fe­run­gen bran­chen­üb­lich. Der ohne­hin stän­dig schwan­ken­de Ankaufs­preis hängt maß­ge­bend von der Qua­li­tät des Schrotts ab, die erst bei der Anlie­fe­rung fest­ge­stellt wer­den kann. Ein ver­bind­li­cher Kauf­ver­trag kommt damit erst nach der Prü­fung des Schrotts zustan­de. Das Feh­len vor­ab gefer­tig­ter schrift­li­cher Kauf­ver­trä­ge kann den Ver­ant­wort­li­chen daher nicht vor­ge­wor­fen wer­den. Die­se Anfor­de­rung wäre wegen der Form­frei­heit von Kauf­ver­trä­gen auch über­zo­gen.

Die S‑GmbH hat zeit­nah zur Geschäfts­an­bah­nung beim Steu­er­be­ra­ter der MJ-GmbH um eine Beschei­ni­gung über deren Unter­neh­mer­ei­gen­schaft gebe­ten und eine ent­spre­chen­de Bestä­ti­gung erhal­ten. Dabei gab sie auch die ihr bekann­te Anschrift der MJ-GmbH in A, – C-Stra­ße 5 an. Auf die Aus­kunft des Ange­hö­ri­gen eines staat­lich regu­lier­ten Berufs­stan­des durf­te die S‑GmbH ver­trau­en. Das Finanz­amt hat kei­ne Gesichts­punk­te vor­ge­tra­gen, wonach Ver­ant­wort­li­che der S‑GmbH wuss­ten oder davon aus­ge­hen muss­ten, dass die Bestä­ti­gung nur zum Schein erteilt wor­den ist. Ein Kon­troll­an­ruf bei der MJ-GmbH war nach der posi­ti­ven Aus­kunft des Steu­er­be­ra­ters ent­behr­lich. Die Alt­me­tall­händ­le­rin weist in die­sem Zusam­men­hang schließ­lich zu Recht dar­auf hin, dass sie von den Finanz­be­hör­den nähe­re Aus­künf­te über die leis­ten­den Unter­neh­mer mit Hin­weis auf das Steu­er­ge­heim­nis nicht erhal­te. Abge­se­hen von der Zumut­bar­keit sol­cher Maß­nah­men ste­hen den Unter­neh­mern ‑anders als den Finanz­be­hör­den etwa mit der Umsatz­steu­er­nach­schau- kei­ne ein­fa­chen Ein­griffs­rech­te zur Erfor­schung der wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se der Ver­trags­part­ner zur Ver­fü­gung.

Die S‑GmbH hat das Ent­gelt durch Bank­über­wei­sung inner­halb Deutsch­lands bezahlt und gera­de kei­ne ‑für beson­ders betrugs­an­fäl­lig gehal­te­nen- Bar­ge­schäf­te getä­tigt7.

Auch die Ein­tra­gun­gen der MJ-GmbH im Han­dels­re­gis­ter gaben kei­nen Anlass für wei­te­re Nach­for­schun­gen. Aus die­sen ergab sich für das Streit­jahr der Sitz der MJ-GmbH in A. Der dort ange­ge­be­ne Gesell­schafts­zweck umfass­te auch den Han­del mit Metall­ab­fäl­len. Die Geschäf­te wur­den über eine Fest­netz­num­mer in A ange­bahnt und über eine Fax­num­mer in A abge­wi­ckelt. In den Faxen erscheint als Absen­der „M GmbH”. Die Faxe sind von dem im Han­dels­re­gis­ter als Geschäfts­füh­rer ein­ge­tra­ge­nen Q. unter­schrie­ben. Es feh­len aller­dings jeg­li­che Anhalts­punk­te dafür, dass die Unter­schrift gefälscht gewe­sen sein könn­te und die Ver­ant­wort­li­chen der S‑GmbH dies ggf. wuss­ten oder hät­ten wis­sen müs­sen.

Die Lie­fe­rung des Schrotts auf Lkw mit unga­ri­schen Kenn­zei­chen und unga­ri­schen Fah­rern mach­te eben­falls nicht bös­gläu­big. Ungarn ist seit dem Jahr 2004 Mit­glied der Euro­päi­schen Uni­on. Die Gren­zen sind für den frei­en Per­so­nen- und Waren­ver­kehr offen.

Auch die feh­len­den CMR-Fracht­brie­fe las­sen nicht dar­auf schlie­ßen, dass die Ver­ant­wort­li­chen der S‑GmbH in einen Betrug ein­ge­bun­den waren. Die S‑GmbH hat den Schrott von der inlän­di­schen MJ-GmbH und damit im Rah­men einer steu­er­pflich­ti­gen inlän­di­schen Lie­fe­rung erwor­ben. CMR-Fracht­brie­fe sind unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen für den Vor­lie­fe­ran­ten der MJ-GmbH zum Nach­weis einer steu­er­frei­en inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung erfor­der­lich (vgl. § 17a Abs. 3 der Umsatz­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung ‑USt­DV-), nicht jedoch für die Aus­übung des Rechts auf den Vor­steu­er­ab­zugs. Eben­so wenig bestand daher eine Oblie­gen­heit zur Anfor­de­rung von CMR-Fracht­brie­fen. Anders als bei der inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung (vgl. § 17a Abs. 2 USt­DV) muss für Zwe­cke des Vor­steu­er­ab­zugs die Iden­ti­tät des Fah­rers des Lkw nicht erfasst wer­den. Der Vor­steu­er­ab­zug setzt schließ­lich nicht vor­aus, dass unter­schrie­be­ne Lie­fer­schei­ne vor­lie­gen; die S‑GmbH hat ‑vom Finanz­amt nicht ange­zwei­felt- den Nach­weis über die bezo­ge­nen Lie­fe­run­gen bereits durch die Wie­ge­schei­ne erbracht.

Das Neben­ein­an­der von Rech­nun­gen der MJ-GmbH und Gut­schrif­ten der S‑GmbH muss­te eben­falls kei­nen Arg­wohn wecken. Die eige­ne Abrech­nung durch die Gut­schrif­ten belegt viel­mehr, dass die S‑GmbH die Schrott­lie­fe­run­gen ord­nungs­ge­mäß steu­er­lich erfas­sen woll­te. Die Rech­nun­gen und Gut­schrif­ten stim­men inhalt­lich über­ein. Ins­be­son­de­re ent­spre­chen die dar­in genann­ten Lie­fer­ter­mi­ne und Schrott­men­gen den Anga­ben der Wie­ge­schei­ne. Das gilt auch, wenn die ‑ohne­hin neben den Wie­ge­schei­nen ent­behr­li­chen- Lie­fer­schei­ne gering­fü­gig abwei­chen­de Anga­ben ent­hal­ten soll­ten. Der Hin­weis auf die Gefahr eines dop­pel­ten Vor­steu­er­ab­zugs greift im Streit­fall nicht, da die Alt­me­tall­händ­le­rin nur ein­mal Vor­steu­ern abge­zo­gen hat. Auch dar­in zeigt sich die Red­lich­keit der Han­deln­den der S‑GmbH.

Schließ­lich führt auch eine Gesamt­schau sämt­li­cher Umstän­de des Streit­falls nicht zu einem ande­ren Ergeb­nis. Die Schrott­lie­fe­run­gen wur­den pro­blem­los und bran­chen­üb­lich abge­wi­ckelt. Der pau­scha­le Ver­weis auf die Betrugs­an­fäl­lig­keit der Schrott­bran­che und der des­we­gen zum 1.01.2011 ein­ge­führ­ten Ver­la­ge­rung der Steu­er­schuld auf den Leis­tungs­emp­fän­ger gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG geht nicht auf die ‑hier allein maß­ge­ben­den- Umstän­de des Streit­falls ein. Die Anlie­fe­run­gen der MJ-GmbH mach­ten nur rd. 0, 3 % der Ein­kaufs­wer­te bzw. der Ein­kaufs­ton­na­ge bei der S‑GmbH aus. Die MJ-GmbH war im Streit­jahr eine von … Lie­fe­ran­ten der S‑GmbH. Nach den Erkun­di­gun­gen des Finanz­amt sind die S‑GmbH und deren Geschäfts­füh­rer unge­ach­tet der Tätig­keit in der Schrott­bran­che und regel­mä­ßi­ger Betriebs­prü­fun­gen steu­er­lich unbe­schol­ten.

Finanz­ge­richt Baden ‑Würt­tem­berg, Urteil vom 21. April 2016 – 1 K 1158/​14

  1. EuGH, Urtei­le vom 06.07.2006 – C‑439/​04 und – C‑440/​04, Kit­tel und Recol­ta Recy­cling, UR 2006, 594; vom 21.06.2012 – C‑80/​11 und – C‑142/​11, Maha­gé­ben und Dávid, UR 2012, 591, Rz 40; BFH, Urteil vom 19.04.2007 – V R 48/​04, BFHE 217, 194, BSt­Bl II 2009, 315
  2. EuGH, Urtei­le vom 21.06.2012 – C‑80/​11 und – C‑142/​11, Maha­gé­ben und Dávid, UR 2012, 591, Rz 49; vom 06.09.2012 – C‑324/​11, Tóth, UR 2012, 851, Rz 51; vom 06.12 2012 – C‑285/​11, Bonik, UR 2013, 195, Rz 43; vom 13.02.2014 – C‑18/​13, Maks Pen, UR 2014, 861, Rz 29; vom 22.10.2015 – C‑277/​14, PPUH Steh­cemp, UR 2015, 917, Rz 50
  3. EuGH, Urtei­le vom 06.07.2006 – C‑439/​04 und – C‑440/​04, Kit­tel und Recol­ta Recy­cling, UR 2006, 594, Rz 51; vom 21.06.2012 – C‑80/​11 und – C‑142/​11, Maha­gé­ben und Dávid, UR 2012, 591, Rz 53
  4. EuGH, Urteil vom 22.10.2015 – C‑277/​14, PPUH Steh­cemp, UR 2015, 917, Rz 51
  5. EuGH, Urtei­le vom 21.06.2012 – C‑80/​11 und – C‑142/​11, Maha­gé­ben und Dávid, UR 2012, 591, Rz 60
  6. EuGH, Urtei­le vom 21.06.2012 – C‑80/​11 und – C‑142/​11, Maha­gé­ben und Dávid, UR 2012, 591, Rz 61
  7. vgl. für die inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung: BFH, Urteil vom 25.04.2013 – V R 28/​11, BFHE 242, 77, BSt­Bl II 2013, 656