Zuschuss­ver­la­ge – und die Autoren­ex­em­pla­re

Erstellt ein Ver­lag auf­grund eines Ver­lags­ver­trags mit einem Autor ein Buch und lie­fert er zur Abde­ckung der Druck­kos­ten dem Autor ver­trags­ge­mäß eine bestimm­te Anzahl von Erst­ex­em­pla­ren zu einem höhe­ren Preis als dem Laden­preis, liegt neben der (dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen­den) Lie­fe­rung von Büchern eine sons­ti­ge (dem Regel­steu­er­satz zu unter­wer­fen­de) ver­le­ge­ri­sche Leis­tung vor. In die­sen Fäl­len ist das zwi­schen dem Ver­lag und dem Autor ver­ein­bar­te Ent­gelt ent­spre­chend die­sen bei­den vom Ver­lag erbrach­ten Leis­tun­gen auf­zu­tei­len.

Zuschuss­ver­la­ge – und die Autoren­ex­em­pla­re

Nach § 12 Abs. 1 UStG beträgt die Steu­er für jeden steu­er­pflich­ti­gen Umsatz 19 % der Bemes­sungs­grund­la­ge.

Der Steu­er­satz ermä­ßigt sich nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG auf 7 % u.a. für die Lie­fe­run­gen der in Anla­ge 2 bezeich­ne­ten Gegen­stän­de. Anla­ge 2 ent­hält die Lis­te der dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen­den Gegen­stän­de, wozu nach Nr. 49 Buchst. a auch Bücher, Bro­schü­ren und ähn­li­che Dru­cke gehö­ren. Dies steht im Ein­klang mit Art. 12 Abs. 3 Buchst. a der bis zum 31.12 2006 gel­ten­den Sechs­ten Umsatz­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG i.V.m. Kate­go­rie 6 des Anhangs H. Danach kann u.a. auf die Lie­fe­rung von Büchern der ermä­ßig­te Steu­er­satz ange­wandt wer­den. Seit dem 1.01.2007 ist die ent­spre­chen­de Ermäch­ti­gung in Art. 98 Abs. 2 MwSt­Sys­tRL 2006/​112/​EG i.V.m. Anhang III Nr. 6 ent­hal­ten.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung erbringt ein Unter­neh­mer Leis­tun­gen gegen Ent­gelt i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, wenn zwi­schen ihm und dem Leis­tungs­emp­fän­ger ein Rechts­ver­hält­nis besteht, das einen unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hang zwi­schen Leis­tung und Ent­gelt begrün­det, so dass das Ent­gelt als Gegen­wert für die Leis­tung anzu­se­hen ist1. Eine der­ar­ti­ge Ver­knüp­fung ist jeden­falls dann zu beja­hen, wenn auf­grund der Ver­ein­ba­run­gen zwi­schen Zah­len­dem und Zah­lungs­emp­fän­ger ersicht­lich ist, dass der Zah­lung ein Tätig­keits­auf­trag zugrun­de liegt, dass der Zah­lungs­emp­fän­ger also einer ver­trag­li­chen Ver­pflich­tung gegen­über dem Zah­len­den nach­kommt2.

Wird zwi­schen einem Ver­le­ger und einem Autor ein Ver­lags­ver­trag ver­ein­bart, ist der Autor nach § 1 Satz 1 des Geset­zes über das Ver­lags­recht (Ver­lags­ge­setz)3 ver­pflich­tet, dem Ver­le­ger das Werk zur Ver­viel­fäl­ti­gung und Ver­brei­tung für eige­ne Rech­nung zu über­las­sen. Im Gegen­zug ist der Ver­le­ger nach § 1 Satz 2 des Ver­lags­ge­set­zes ver­pflich­tet, das Werk zu ver­viel­fäl­ti­gen und zu ver­brei­ten. Wird vom Ver­fas­ser eines Buches als Urhe­ber ein Druck­kos­ten­zu­schuss gezahlt, liegt eine Gegen­leis­tung in Form der Publi­ka­ti­on des Wer­kes vor4. In die­sen Fäl­len geht es in aller Regel um Wer­ke, die für den Ver­le­ger bei eige­ner Über­nah­me des Risi­kos wirt­schaft­lich gänz­lich unin­ter­es­sant wären, wäh­rend der Urhe­ber an einer Ver­wer­tung ein erheb­li­ches Inter­es­se haben dürf­te5.

Vor die­sem Hin­ter­grund ist in Fäl­len von Buch­ver­öf­fent­li­chun­gen auf­grund eines Ver­lags­ver­trags zwi­schen Ver­fas­ser und Ver­lag, in dem der Ver­fas­ser die Ver­viel­fäl­ti­gung und Ver­brei­tung dem Ver­lag über­trägt und einen Druck­kos­ten­zu­schuss leis­tet, ein Leis­tungs­aus­tausch gege­ben6.

Im Streit­fall hat das Finanz­ge­richt im Tat­be­stand sei­nes Urteils aus­ge­führt, es sei strei­tig, "ob die Umsät­ze eines Ver­lags aus der Belie­fe­rung eines Autors mit in der Regel 50 Erst­ex­em­pla­ren des Werks des Autors zur Abde­ckung der Druck­kos­ten zu einem höhe­ren Preis als den Laden­preis mit dem ermä­ßig­ten USt-Satz oder mit dem Regel­steu­er­satz" zu besteu­ern sei­en. Somit hat das Finanz­ge­richt ange­nom­men, dass der im Ver­gleich zum Laden­preis höhe­re Preis, den der Autor für die Erst­ex­em­pla­re zu ent­rich­ten hat­te, der "Abde­ckung der Druck­kos­ten" die­nen soll­te – dass also ein Druck­kos­ten­zu­schuss ver­ein­bart war. Dem ent­spricht die Fest­stel­lung des Finanz­ge­richt, der Ver­lag habe im Rah­men ent­spre­chen­der Ver­lags­ver­trä­ge ein­schließ­lich der "Auf­trags­schei­ne" für die den Autoren gelie­fer­ten Erst­ex­em­pla­re der Bücher im Ver­gleich zum Laden­preis über­höh­te Ent­gel­te i.S. von § 10 Abs. 1 UStG ver­ein­nahmt, die von bei­den Ver­trags­part­nern als Bei­trag zur Finan­zie­rung des Drucks ange­se­hen wur­den. Auch wenn die Ver­trags­part­ner den Begriff "Druck­kos­ten­zu­schuss" nicht aus­drück­lich ver­wen­det haben, han­delt es sich bei der gebo­te­nen Aus­le­gung des gesam­ten Ver­trags­werks (Ver­lags­ver­trag und Auf­trags­schein) inso­weit um Druck­kos­ten­zu­schüs­se im auf­ge­zeig­ten Sin­ne.

Daher war die vom Ver­lag erbrach­te Ver­lags­leis­tung bei der Publi­ka­ti­on der Bücher als sons­ti­ge Leis­tung (§ 3 Abs. 9 UStG) in das bestehen­de umsatz­steu­er­recht­li­che Leis­tungs­aus­tausch­ver­hält­nis zwi­schen dem Ver­lag und den Autoren ein­zu­be­zie­hen.

Der Ver­lag hat bezo­gen auf die Erst­ex­em­pla­re Lie­fe­run­gen von Büchern i.S. von § 3 Abs. 1 UStG an die Autoren aus­ge­führt. Damit hat der Ver­lag jeweils zwei Leis­tun­gen im umsatz­steu­er­recht­li­chen Sin­ne an die Autoren erbracht.

Der Ver­lag wen­det ohne Erfolg ein, eine antei­li­ge Besteue­rung der von ihm aus­ge­führ­ten Leis­tun­gen mit dem Regel­steu­er­satz hät­te uner­wünsch­te Wett­be­werbs­ver­zer­run­gen im Ver­hält­nis von klei­nen zu finan­zi­ell stär­ke­ren Ver­la­gen zur Fol­ge.

Denn die Ver­ein­ba­rung von Druck­kos­ten­zu­schüs­sen ist in der Ver­lags­bran­che unab­hän­gig von der Grö­ße der ent­spre­chen­den Ver­la­ge durch­aus üblich; dies hängt maß­geb­lich von dem wirt­schaft­li­chen Eigen­in­ter­es­se des Ver­la­ges an der Publi­ka­ti­on des Buches ab. Dies bedeu­tet, dass die vom Ver­lag (ledig­lich pau­schal) behaup­te­te Wett­be­werbs­ver­zer­rung ‑die ohne­hin kein ande­res Ergeb­nis recht­fer­ti­gen könn­te- tat­säch­lich nicht vor­liegt bzw. nicht fest­steht.

Vor die­sem Hin­ter­grund kann offen­blei­ben, ob in der vom Ver­lag gewähl­ten Ver­trags­ge­stal­tung auch ein Gestal­tungs­miss­brauch i.S. von § 42 AO lie­gen könn­te7.

Da jeweils zwei getrenn­te Leis­tun­gen vor­lie­gen, die antei­lig dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz und dem Regel­steu­er­satz unter­lie­gen, ist das Ent­gelt (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG, Art. 73 MwSt­Sys­tRL, Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) ggf. im Wege der Schät­zung in zwei Bestand­tei­le auf­zu­tei­len. Dazu ist zu ermit­teln, in wel­chem Ver­hält­nis die vom Ver­lag an die Autoren erbrach­ten Leis­tun­gen in Gestalt der ver­le­ge­ri­schen Leis­tun­gen und der Lie­fe­rung der 50 Erst­ex­em­pla­re der Bücher ste­hen. Fer­ner wird fest­zu­stel­len sein, ob ‑ent­spre­chend der vom Ver­lag schon vor dem Finanz­ge­richt auf­ge­stell­ten Behaup­tung- (und ggf. in wel­chem Umfang) die 50 Erst­ex­em­pla­re der Bücher bes­ser und höher­wer­tig aus­ge­stat­tet waren als die im regu­lä­ren Han­del erhält­li­chen Exem­pla­re. Bei der Schät­zung ist die ein­fachst mög­li­che Metho­de zu ver­wen­den8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 21. Okto­ber 2015 – XI R 22/​13

  1. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 10.07.2012 – XI R 31/​10, BFH/​NV 2013, 95, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung 2013, 60, Rz 29; vom 11.07.2012 – XI R 11/​11, BFHE 238, 560, BFH/​NV 2013, 326, Mehr­wert­steu­er­recht 2013, 46, Rz 19; vom 28.05.2013 – XI R 32/​11, BFHE 243, 419, BSt­Bl II 2014, 411, Rz 41, m.w.N. []
  2. BFH, Urteil vom 28.07.1994 – V R 27/​92, BFH/​NV 1995, 550, unter II. 1. []
  3. vom 19.06.1901, zuletzt geän­dert durch Gesetz vom 22.03.2002, BGBl I 2002, 1155 []
  4. vgl. z.B. Dreier/​Schulze, Urhe­ber­rechts­ge­setz, 4. Aufl.2013, § 32a Rz 26 []
  5. vgl. z.B. Czy­chow­ski in Fromm/​Nordemann, Urhe­ber­recht, 11. Aufl.2014, § 32 UrhG Rz 122 []
  6. vgl. z.B. auch Bunjes/​Korn, UStG, 14. Aufl., § 10 Rz 66; Mey­er in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 1 UStG Rz 127; Oel­mai­er in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 1 Rz 59; Wag­ner in Sölch/​Ringleb, a.a.O., § 10 Rz 210; Abschn. 10.2 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses; Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen vom 09.12 2005, BSt­Bl I 2005, 1087 []
  7. vgl. dazu im Ein­zel­nen BFH, Urteil vom 16.06.2015 – XI R 17/​13, BFHE 250, 470, BFH/​NV 2015, 1655, Rz 35, 36, m.w.N. []
  8. vgl. zur Auf­tei­lung des Gesamt­prei­ses z.B. BFH, Beschluss vom 03.04.2013 – V B 125/​12, BFHE 240, 447, BSt­Bl II 2013, 973, m.w.N. []