Beför­de­rung zu Tages­pfle­ge – und die Kraftfahrzeugsteuerbefreiung

Der für eine Kraft­fahr­zeug­steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG erfor­der­li­che Zusam­men­hang zwi­schen der Beför­de­rung eines Kran­ken und des­sen medi­zi­ni­scher Behand­lung liegt nicht vor, wenn Per­so­nen zu einer Tages­pfle­ge­stät­te beför­dert werden.

Beför­de­rung zu Tages­pfle­ge – und die Kraftfahrzeugsteuerbefreiung

Dies ent­schied jetzt der Bun­des­fi­nanz­hof auf die Kla­ge der Hal­te­rin eines Ford Tran­sit, in des­sen Zulas­sung eine Auf­fahr­ram­pe für Roll­stüh­le im Heck des Fahr­zeugs, eine mecha­nisch betä­tig­te Tritt­stu­fe sowie Befes­ti­gungs­ein­rich­tun­gen für zwei Roll­stüh­le in Ver­bin­dung mit Ver­an­ke­rungs­punk­ten für Per­so­nen­rück­hal­te­sys­te­me ein­ge­tra­gen sind. Die Fahr­zeug­hal­te­rin betreibt einen Fahr­dienst. Sie schloss eine Rah­men­ver­ein­ba­rung mit der Kran­ken­kas­se X „über die Leis­tungs­er­brin­gung und Ver­gü­tung von Kran­ken­fahr­ten auf Grund ärzt­li­cher Ver­ord­nung für geh­un­fä­hi­ge Pati­en­ten“. Gegen­stand der Ver­ein­ba­rung ist die Leis­tung und Ver­gü­tung von ärzt­lich ver­ord­ne­ten Kran­ken­fahr­ten ohne medi­zi­nisch-fach­li­che Betreu­ung für geh­un­fä­hi­ge Pati­en­ten, die auf die Benut­zung eines Roll­stuhls ange­wie­sen sind oder nach ärzt­li­cher Beur­tei­lung lie­gend oder im Tra­ge­stuhl beför­dert wer­den müs­sen. Einen wei­te­ren Ver­trag schloss die Klä­ge­rin mit der Betrei­be­rin der Tages­pfle­ge­stät­te „S“. Gegen­stand die­ser Ver­ein­ba­rung ist die mor­gend­li­che Beför­de­rung von Per­so­nen von ihrer Woh­nung zu der Tages­pfle­ge­stät­te für Senio­ren „G“ und die nach­mit­täg­li­che Beför­de­rung zurück.

Die von ihr bean­trag­te Befrei­ung von der Kraft­fahr­zeug­steu­er nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG lehn­te das Haupt­zoll­amt ab; die Steu­er­be­frei­ung sei nicht zu gewäh­ren, da man­gels fach­ge­rech­ter medi­zi­ni­scher Betreu­ung kei­ne qua­li­fi­zier­ten Kran­ken­trans­por­te durch­ge­führt wor­den sei­en, die steu­er­be­frei­te Kran­ken­be­för­de­rung beinhal­te im Übri­gen nicht den Trans­port von Senio­ren zu Tagespflegestätten.

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Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg gab der hier­ge­gen nach erfolg­lo­sem Ein­spruchs­ver­fah­ren erho­be­nen Kla­ge statt1. Die Klä­ge­rin erfül­le die Vor­aus­set­zun­gen der Steuerbefreiung.20 % der Fahr­ten dien­ten der Beför­de­rung von erkrank­ten und behand­lungs­be­dürf­ti­gen Per­so­nen im Sin­ne des gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rungs­rechts. Auch die mit den übri­gen 80 % der Fahr­ten durch­ge­führ­te Beför­de­rung von Pfle­ge­be­dürf­ti­gen zu einer Tages­pfle­ge erfül­le die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­frei­ung. Dem ste­he nicht ent­ge­gen, dass dem Auf­ent­halt in einer Tages­pfle­ge­ein­rich­tung oft nur betreu­en­der Cha­rak­ter zukom­me. Die unter­stüt­zen­den Maß­nah­men wie Gym­nas­tik, Grup­pen- und Ein­zel­be­treu­ung dien­ten jeden­falls der Auf­recht­erhal­tung eines lebens­wer­ten Daseins und böten eine Hil­fe, die kör­per­li­chen und/​oder geis­ti­gen Beein­träch­ti­gun­gen zu mil­dern und ihnen ent­ge­gen­zu­wir­ken und damit den Krank­heits­zu­stand des zu Pfle­gen­den zu verbessern.

Auf die Revi­si­on des Haupt­zoll­am­tes hob der Bun­des­fi­nanz­hof das finanz­ge­richt­li­che Urteil auf und wies die Kla­ge ab; das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg habe zu Unrecht ange­nom­men, dass die Klä­ge­rin das Fahr­zeug aus­schließ­lich zur Kran­ken­be­för­de­rung ver­wen­det, wenn sie auch Per­so­nen in eine Tages­pfle­ge­stät­te beför­de­re. Das Finanz­ge­richt habe des­halb rechts­feh­ler­haft die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG bejaht:

Der Kraft­fahr­zeug­steu­er unter­liegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Kraft­StG das Hal­ten inlän­di­scher Fahr­zeu­ge zum Ver­kehr auf öffent­li­chen Stra­ßen. Befreit von der Kraft­fahr­zeug­steu­er ist nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG das Hal­ten von Fahr­zeu­gen, solan­ge sie aus­schließ­lich im Feu­er­wehr­dienst, im Kata­stro­phen­schutz, für Zwe­cke des zivi­len Luft­schut­zes, bei Unglücks­fäl­len, im Ret­tungs­dienst oder zur Kran­ken­be­för­de­rung ver­wen­det wer­den. Vor­aus­set­zung ist wei­ter­hin, dass die Fahr­zeu­ge äußer­lich als für die­se Zwe­cke bestimmt erkenn­bar sind. Bei Fahr­zeu­gen, die nicht für den Bund, ein Land, eine Gemein­de, einen Gemein­de­ver­band oder einen Zweck­ver­band zuge­las­sen sind, ist außer­dem Vor­aus­set­zung, dass sie nach ihrer Bau­art und Ein­rich­tung den bezeich­ne­ten Ver­wen­dungs­zwe­cken ange­passt sind.

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Das vor­lie­gend ‑allei­ne- strei­ti­ge Tat­be­stands­merk­mal der aus­schließ­li­chen Ver­wen­dung des Fahr­zeugs zur Kran­ken­be­för­de­rung setzt vor­aus, dass kran­ke Men­schen beför­dert werden.

Eine Krank­heit i.S. des § 3 Nr. 5 Kraft­StG ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs bei einem ano­ma­len kör­per­li­chen, geis­ti­gen oder see­li­schen Zustand anzu­neh­men, der nach herr­schen­der Auf­fas­sung einer medi­zi­ni­schen Behand­lung bedarf. Die Behand­lungs­be­dürf­tig­keit schließt eine gewis­se Dring­lich­keit der Beför­de­rung ein; das Vor­lie­gen eines drin­gen­den Sofort­ein­sat­zes ist jedoch nicht erfor­der­lich. Kran­ken­be­för­de­rung i.S. des § 3 Nr. 5 Kraft­StG setzt danach vor­aus, dass die beför­der­te Per­son behand­lungs­be­dürf­tig ist und die Beför­de­rung mit der Behand­lung im Zusam­men­hang steht2.

Die Steu­er­be­frei­ung des § 3 Nr. 5 Kraft­StG stellt Anfor­de­run­gen

  • an die zu beför­dern­de Person,
  • an das Fahr­zeug und
  • an den Zweck der Beförderung.

Bei der beför­der­ten Per­son muss es sich um einen kran­ken Men­schen han­deln. Die­se Per­son muss nach der oben aus­ge­führ­ten Defi­ni­ti­on nicht nur einen ano­ma­len kör­per­li­chen, geis­ti­gen oder see­li­schen Gesund­heits­zu­stand auf­wei­sen, son­dern auch behand­lungs­be­dürf­tig sein.

Das für den Kran­ken­trans­port ein­ge­setz­te Fahr­zeug selbst muss äußer­lich erkenn­bar für die­sen Zweck bestimmt sein. Wenn Hal­ter des Fahr­zeugs weder eine der im Gesetz genann­ten Gebiets­kör­per­schaf­ten noch ein Zweck­ver­band ist, muss das Fahr­zeug zudem nach Bau­art und Ein­rich­tung dem Ver­wen­dungs­zweck der Kran­ken­be­för­de­rung ange­passt sein.

Die Beför­de­rung muss schließ­lich mit der medi­zi­ni­schen Behand­lung des beför­der­ten Kran­ken in einem Zusam­men­hang ste­hen. Auch wenn es kei­nes drin­gen­den Sofort­ein­sat­zes bedarf, wie er regel­mä­ßig bei Fahr­zeu­gen des Ret­tungs­diens­tes gege­ben ist, bedarf es für die Ver­wen­dung zur Kran­ken­be­för­de­rung doch einer gewis­sen Dring­lich­keit. Die­se kommt in der medi­zi­ni­schen Behand­lungs­be­dürf­tig­keit der beför­der­ten kran­ken Per­son zum Ausdruck.

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Das Urteil des Finanz­ge­richts Ber­lin-Bran­den­burg war daher auf­zu­he­ben, da das Finanz­ge­richt den nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG erfor­der­li­chen Zusam­men­hang zwi­schen der Krank­heit der beför­der­ten Per­son und dem Bedürf­nis ihrer Beför­de­rung zur medi­zi­ni­schen Behand­lung über­se­hen hat.

Das Finanz­ge­richt hat es für die Ver­wen­dung eines Fahr­zeugs zur Kran­ken­be­för­de­rung als aus­rei­chend erach­tet, dass an dem Ziel der Beför­de­rung ‑der Tages­pfle­ge­stät­te- oft­mals nur betreu­en­de Tätig­kei­ten vor­ge­nom­men wer­den. Der Zusam­men­hang mit einer medi­zi­ni­schen Behand­lung sei gleich­wohl zu beja­hen, da der Auf­ent­halt durch unter­stüt­zen­de Maß­nah­men letzt­lich der Auf­recht­erhal­tung eines lebens­wer­ten Daseins die­ne und hel­fe, den krank­heits­be­ding­ten Zustand zu verbessern.

Mit die­sem Rechts­ver­ständ­nis ver­lässt das Finanz­ge­richt jedoch den für die Steu­er­be­frei­ung gezo­ge­nen Rah­men für die Annah­me der Ver­wen­dung eines Fahr­zeugs zur Kran­ken­be­för­de­rung. Dient die Beför­de­rung im Wesent­li­chen dazu, die beför­der­te Per­son in eine Ein­rich­tung zu brin­gen, in der ledig­lich betreu­en­de Maß­nah­men erbracht wer­den, so dient sie nicht dazu, eine behand­lungs­be­dürf­ti­ge kran­ke Per­son zu der erfor­der­li­chen medi­zi­ni­schen Behand­lung zu brin­gen. Der Bun­des­fi­nanz­hof ver­kennt nicht die wich­ti­ge sozia­le Bedeu­tung, die Ange­bo­te der Tages­pfle­ge für die Pfle­ge­be­dürf­ti­gen und deren Ange­hö­ri­ge erfül­len. Der Befrei­ungs­tat­be­stand des § 3 Nr. 5 Kraft­StG lässt sich nach sei­nem Wort­laut jedoch nicht dahin aus­le­gen, dass die Steu­er­be­frei­ung auch eine Per­so­nen­be­för­de­rung von Men­schen zu sozi­al­recht­lich bean­spruch­ba­ren Betreu­un­gen oder all­ge­mein sozi­al wert­vol­len Ange­bo­ten umfasst. Eine dahin­ge­hen­de Steu­er­be­frei­ung bedürf­te einer erwei­tern­den gesetz­li­chen Regelung.

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Der Bun­des­fi­nanz­hof konn­te auf Grund­la­ge der getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen selbst ent­schei­den und wies die Kla­ge ab.

Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt hat die Klä­ge­rin mit dem Fahr­zeug zu 80 % Fahr­ten vor­ge­nom­men, durch die Per­so­nen von deren Woh­nung in eine Tages­pfle­ge­ein­rich­tung und spä­ter wie­der zurück beför­dert wur­den. Dass es sich bei den beför­der­ten Per­so­nen um behand­lungs­be­dürf­ti­ge Kran­ke gehan­delt und ihre Beför­de­rung im Zusam­men­hang mit der not­wen­di­gen medi­zi­ni­schen Behand­lung gestan­den hat, ist nicht ersichtlich.

Da die Steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 5 Kraft­StG eine aus­schließ­li­che Ver­wen­dung des Fahr­zeugs zu steu­er­be­frei­ten Zwe­cken ver­langt, ändert es nichts an dem Ent­schei­dungs­er­geb­nis, dass die Klä­ge­rin mit dem Fahr­zeug zu 20 % auch Fahr­ten unter­nom­men hat, denen eine ärzt­li­che Ver­ord­nung zugrun­de lag und bei denen des­halb eine Ver­wen­dung zur Kran­ken­be­för­de­rung anzu­neh­men ist. Die Kla­ge muss­te des­halb (voll­stän­dig) abge­wie­sen werden.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 17. Dezem­ber 2020 – IV R 40/​19

  1. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 26.09.2019 – 8 K 8214/​18[]
  2. BFH, Urtei­le vom 13.09.2018 – III R 10/​18, BFHE 262, 532, Rz 12; und vom 10.06.2019 – III R 47/​18, BFHE 265, 466, Rz 14 f.[]