Bemessungsmaßstab der Vergnügungsteuer für Spielautomaten

Der in den früheren Bremischen und Saarländischen Vergnügungsteuergesetzen enthaltene Stückzahlmaßstab für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit ist verfassungswidrig und durfte nur bis zum 31.12 2005 angewendet werden. Dies entschied jetzt das Bundesverfassungsgericht im Rahmen der konkreten Normenkontrolle in zwei bei ihm anhängigen Richtervorlagen des Finanzgerichts Bremen1 und des Verwaltungsgerichts des Saarlandes2.

Bemessungsmaßstab der Vergnügungsteuer für Spielautomaten

Nach Ansicht des Bundesverfassungsgerichts kommt eine Weitergeltung der Vorschriften nur bis zu dem Zeitpunkt in Betracht, an dem die Normgeber aufgrund der im April 2005 erfolgten Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts erkennen mussten, dass ein Stückzahlmaßstab nicht verfassungsgemäß ist, wobei das Bundesverfassungsgericht den Landesgesetzgebern ab der Verkündung der Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts noch eine etwa sechsmonatige Umsetzungsfrist einzuräumt. Dagegen war nach Ansicht des Bundesverfassungsgerichts ein Zuwarten bis zur Veröffentlichung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zum Hamburgischen Vergnügungsteuergesetz aus dem Jahr 2009 nicht gerechtfertigt.

  1. § 3 Absatz 1 Bremisches Vergnügungsteuergesetz vom 14.12 19903 in der Fassung der Änderung durch das Gesetz zur Änderung des Vergnügungsteuergesetzes vom 21.11.20064 ist – soweit er sich auf Spiel- und Unterhaltungsautomaten mit Gewinnmöglichkeit bezieht – mit Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes unvereinbar. Die Vorschrift bleibt bis zum 31.12 2005 weiter anwendbar.
  2. § 14 Absatz 1 Saarländisches Vergnügungsteuergesetz vom 19.06.1984 in der Fassung der Bekanntmachung vom 22.04.19935 und der Änderung durch Artikel 4 Absatz 56 des Gesetzes Nummer 1484 zur Anpassung des Landesrechts an die Einführung des Euro und zur Änderung von Rechtsvorschriften vom 07.11.20016 ist – soweit er sich auf Apparate mit Gewinnmöglichkeit bezieht – mit Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes unvereinbar. Die Vorschrift bleibt bis zum 31.12 2005 weiter anwendbar.
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Das Bremer Ausgangsverfahren[↑]

Die Beteiligten der Ausgangsverfahren, eine bremische Spielhallenbetreiberin und das Finanzamt Bremen-Mitte sowie ein saarländischer Spielhallenbetreiber und der Bürgermeister der Gemeinde, in der die Spielhalle liegt, streiten über Vergnügungsteuerfestsetzungen für Geldspielgeräte für die Monate Dezember 2007 bis Februar 2009 (Bremen) beziehungsweise Januar bis Dezember 2007 (Saarland).

Nach dem im maßgeblichen Zeitraum in der Freien Hansestadt Bremen geltenden Vergnügungsteuergesetz unterlag unter anderem der Betrieb von Spiel- und Unterhaltungsautomaten mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen der Vergnügungsteuer (§ 1 Nr. 1 VergnStG BR a.F.). Steuerschuldner war der Automatenaufsteller (§ 2 Abs. 1 VergnStG BR a.F.). Gemäß § 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. richtete sich die Besteuerung nach der Anzahl der aufgestellten Automaten.

Die Bremer Klägerin) wurde vom Finanzamt für die von Dezember 2007 bis einschließlich Februar 2009 in ihrer Spielhalle aufgestellten Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit zur Vergnügungsteuer herangezogen. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhob sie beim Finanzgericht Bremen – dem vorlegenden Gericht – Klage mit dem Antrag, die entsprechenden Vergnügungsteuerbescheide aufzuheben, soweit sie Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit betrafen.

Während des Einspruchsverfahrens wurde § 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. durch das Gesetz zur Änderung des Vergnügungsteuergesetzes vom 22.12 20097 mit Wirkung ab dem 1.01.2010 geändert (im Folgenden: VergnStG BR n.F.). § 3 Abs. 1 VergnStG BR n.F. lautet seitdem wie folgt: „Die Steuer für den in § 1 Nummer 1 bezeichneten Aufwand beträgt für Spiel- und Unterhaltungsautomaten mit Gewinnmöglichkeit sowie in ihrer Art ähnliche Geräte, die über ein manipulationssicheres Zählwerk verfügen, 10 vom Hundert des Einspielergebnisses.“

Das Saarländische Ausgangsverfahren[↑]

Das im hier maßgeblichen Zeitraum im Saarland geltende Vergnügungsteuergesetz ermächtigte die Gemeinden zur Erhebung einer Vergnügungsteuer für das Halten von Spielapparaten in Spielhallen und sonstigen der Öffentlichkeit zugänglichen Orten (§ 2 Abs. 1 Nr. 6 VgnStG SL a.F.). Steuerschuldner war der Halter der Geräte (§ 4 Abs. 1 VgnStG SL a.F.). Gemäß § 14 Abs. 1 und 2 VgnStG SL a.F. war die Steuer als Pauschsteuer „nach festen Sätzen“ zu berechnen und durch gemeindliche Satzung bis zu gesetzlich festgelegten Höchstsätzen festzusetzen.

Die Gemeinde, in der der saarländische Kläger seine Spielhalle betreibt, machte von der Möglichkeit der Erhebung einer Vergnügungsteuer für das Halten von Spielapparaten Gebrauch. Sie setzte in der entsprechenden Satzung für Apparate in Spielhallen die gesetzlich zugelassenen Höchstbeträge fest, und zwar von 138, 00 € pro Monat für Apparate mit Gewinnmöglichkeit und von 30, 70 € für solche ohne Gewinnmöglichkeit.

Auf dieser Grundlage zog die Gemeinde den saarländischen Kläger für die im Jahre 2007 in seiner Spielhalle unter anderem aufgestellten zehn Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit zur Vergnügungsteuer heran. Nach erfolglosem Widerspruch erhob der saarländische Kläger hiergegen Klage beim vorlegenden Verwaltungsgericht.

Aufgrund des Gesetzes Nr. 1773 zur Änderung des Vergnügungsteuergesetzes vom 20.06.20128 wurde das Vergnügungsteuergesetz mit Wirkung ab dem 1.03.2013 im Hinblick auf den Stückzahlmaßstab geändert (im Folgenden: VgnStG SL n.F.). § 14 VgnStG SL n.F. lautet nunmehr wie folgt: „Die Steuer für das Halten von Apparaten nach § 2 Abs. 1 Nr. 6 wird nach festen Sätzen und nach dem Einspielergebnis berechnet und ist durch Satzung von der Gemeinde festzusetzen. Der höchstzulässige Steuersatz beträgt für jeden angefangenen Betriebsmonat (Kalendermonat) (…) für Apparate mit Gewinnmöglichkeit 12 vom Hundert des Einspielergebnisses und für Apparate ohne Gewinnmöglichkeit 30, 70 Euro. Einspielergebnis ist der Gesamtbetrag der in Apparaten mit Gewinnmöglichkeit eingesetzten Spielbeträge abzüglich der ausgezahlten Gewinne, bereinigt um Veränderungen der Röhreninhalte, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld.“

Die Ansicht des Finanzgerichts Bremens und des Verwaltungsgerichts des Saarlands[↑]

Die vorlegenden Gerichte haben unter Berufung auf Art. 100 Abs. 1 GG in Verbindung mit § 80 BVerfGG beschlossen, das jeweilige Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts darüber einzuholen, ob § 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. beziehungsweise § 14 Abs. 1 VgnStG SL a.F. – soweit sie sich auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit beziehen – mit dem Grundgesetz unvereinbar und deshalb nichtig sind. Sie sind jeweils davon überzeugt, dass die vorgelegten Vorschriften mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sind, weil die Anwendung des Stückzahlmaßstabs als Bemessungsgrundlage für die Vergnügungsteuer bei Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit den allgemeinen Gleichheitssatz verletzt. Zur Begründung beziehen sich beide Gerichte auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 04.02.2009 zur hamburgischen Spielgerätesteuer9.

Der allgemeine Gleichheitssatz[↑]

§ 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. und § 14 Abs. 1 VgnStG SL a.F. verletzen – soweit sie Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit betreffen – den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG).

Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen10. Auf dem Gebiet des Steuerrechts verbürgt der allgemeine Gleichheitssatz den Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten11.

Das Bundesverfassungsgericht hat die Maßstäbe für die Anwendung des Gleichheitssatzes auf die Spielgerätesteuer bereits geklärt12. Es ist kein Gesichtspunkt vorgetragen oder ersichtlich, der zu einer abweichenden Bewertung Anlass gäbe.

Die vorgelegten Vorschriften halten einer Prüfung anhand dieser verfassungsrechtlichen Maßstäbe nicht stand. Eine tragfähige Rechtfertigung dafür, statt des auf den Vergnügungsaufwand der einzelnen Spieler bezogenen Wirklichkeitsmaßstabs auch nach Einführung der manipulationssicheren Zählwerke für Gewinnspielautomaten zum 1.01.1997 einen an der Automatenstückzahl orientierten pauschalierenden Ersatzmaßstab für die Besteuerung zu verwenden, besteht nicht13. Es ist auch nicht ersichtlich, dass ein wirklichkeitsnäherer Maßstab als der Stückzahlmaßstab aus anderen rechtlichen Gründen nicht zur Verfügung stünde, weil ein stärker am Aufwand der Spieler orientierter Maßstab mit dem Unionsrecht nicht vereinbar wäre14. Auch der Gerichtshof der Europäischen Union hat eine Vereinbarkeit der Spielgerätesteuer mit dem gemeinsamen europäischen Mehrwertsteuersystem bejaht, solange diese nicht den Charakter einer Umsatzsteuer annimmt. Letzteres trifft auf die Spielgerätesteuer nicht zu15.

Anwendung nur bis 31. Dezember 2005[↑]

§ 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. und § 14 Abs. 1 VgnStG SL a.F. konnten nur noch bis zum 31.12 2005 angewendet werden.

Die Verfassungswidrigkeit einer gesetzlichen Vorschrift führt in der Regel zu ihrer Nichtigkeit (§ 82 Abs. 1 i.V.m. § 78 Satz 1 BVerfGG, vgl. BVerfGE 108, 1, 33; 127, 293, 333; 130, 240, 260; stRspr).

Etwas anderes gilt regelmäßig dann, wenn der Verfassungsverstoß seine Ursache in einer Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG hat. In diesen Fällen erklärt das Bundesverfassungsgericht die Vorschrift grundsätzlich für unvereinbar mit dem Grundgesetz, weil der Gesetzgeber verschiedene Möglichkeiten hat, den Verfassungsverstoß zu beseitigen16. Gerichte und Verwaltungsbehörden dürfen dann die Norm im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit nicht mehr anwenden, laufende Verfahren sind auszusetzen17.

Das Bundesverfassungsgericht kann die zeitweilige Fortgeltung der für unvereinbar mit dem Grundgesetz erklärten Norm anordnen, wenn die hierfür sprechenden verfassungsrechtichen Belange überwiegen18. Das gilt auch im Fall verfassungswidriger Abgabennormen19.

Die vorgelegten Normen sind ungeachtet des festgestellten Gleichheitsverstoßes bis zum 31.12 2005 für weiter anwendbar zu erklären, nicht aber darüber hinaus; insoweit verbleibt es bei der Feststellung der Unvereinbarkeit der Vorschriften als Regelfolge ihres Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Für die Erklärung der Unvereinbarkeit und befristeten Fortgeltung von § 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. und § 14 Abs. 1 VgnStG SL a.F. bis zum 31.12 2005 sprechen zum einen Erfordernisse einer verlässlichen Finanz- und Haushaltsplanung der Freien Hansestadt Bremen und des Saarlands. Die Spielgerätesteuer ist dem Grunde nach keinen verfassungsrechtlichen Bedenken ausgesetzt. Wollten die beiden Landesgesetzgeber im Falle der Unanwendbarkeit der bisherigen Regelung die Spielgerätesteuer rückwirkend mit einem wirklichkeitsnahen, am Spieleinsatz orientierten Maßstab versehen, dürfte dies nicht zuletzt erheblichen tatsächlichen Schwierigkeiten bei der nachträglichen Ermittlung dieser Spieleinsätze begegnen. Zum anderen erscheint die Belastung der Automatenhalter durch die Anwendung des Stückzahlmaßstabs relativ gering. Durch die verfassungswidrige Gleichbehandlung im Steuersatz müssen sie nicht notwendig benachteiligt werden, sondern können je nach den von ihnen im Einzelfall erzielten Spielgeräteumsätzen auch einer vergleichsweise günstigen Besteuerung unterliegen. Entsprechend ihrer Erhebungsform als indirekte Steuer ist außerdem davon auszugehen, dass sie von den Automatenhaltern im Rahmen ihrer unternehmerischen Möglichkeiten bereits auf die Nutzer der Geräte abgewälzt worden ist20. Auch kommt eine Rückabwicklung nicht den eigentlichen Steuerschuldnern – den Automatennutzern, sondern ausschließlich den Automatenaufstellern zugute21.

Die Weitergeltung des § 3 Abs. 1 VergnStG BR a.F. und des § 14 Abs. 1 VgnStG SL a.F. kommt hier aber nur bis zu dem Zeitpunkt in Betracht, in dem die Normgeber aufgrund der Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts erkennen mussten, dass der Stückzahlmaßstab nicht verfassungsgemäß ist, wobei eine etwa sechsmonatige Frist zur Umsetzung der Erkenntnis einzuräumen ist. Ein Zuwarten bis zur Veröffentlichung dieser Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts aus dem Jahre 20099 war hingegen nicht gerechtfertigt.

Die Normgeber in den Ausgangsverfahren durften sich nur bis zur Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts durch die Urteile vom 13.04.200522 bei der Verwendung des Stückzahlmaßstabs im Einklang mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung sehen23. Danach bestand Anlass, zu überprüfen, ob die vom Bundesverwaltungsgericht aufgestellten Voraussetzungen für die Beibehaltung des Stückzahlmaßstabs in ihrem Zuständigkeitsgebiet vorlagen. Jedenfalls mit den Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts vom 13.04.2005 war der fehlende Bezug des Steuermaßstabs zum Vergnügungsaufwand erkennbar und hätte die Gesetzgeber zum Tätigwerden veranlassen müssen. Das Gericht hatte ausdrücklich klargestellt, dass ein Stückzahlmaßstab für Spielgeräte nur noch mit der Verfassung zu vereinbaren sei, wenn bestimmte Toleranzgrenzen eingehalten würden24, eine Neuregelung der Spielgerätesteuer aber nicht auf die Stückzahl abheben dürfe, die nur noch als Ersatzmaßstab in Betracht komme25. Ob diese Toleranzgrenzen eingehalten sind, haben die Freie Hansestadt Bremen und das Saarland jedoch nicht geprüft und auch nicht sonst dargelegt, warum sie am Stückzahlmaßstab festhielten, obwohl mit neuen Gerätezulassungsregeln schon seit 1997 die Umstellung der Steuer auf einen am Spielergebnis orientierten Wirklichkeitsmaßstab möglich war.

Der Freien Hansestadt Bremen und dem Saarland war es auch möglich und zumutbar, binnen etwa sechs Monaten nach der Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts, also bis Ende des Jahres 2005, zu reagieren26. So hatte auch die Freie und Hansestadt Hamburg innerhalb von sechs Monaten nach den Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts durch Gesetz vom 29.09.2005 mit Wirkung zum 1.10.2005 eine Neuregelung verabschiedet, die auf den Stückzahlmaßstab verzichtete27. Nach einer Anpassungsfrist von sechs Monaten überwiegt das rechtsstaatliche Interesse der Steuererhebung auf der Grundlage eines verfassungsgemäßen Maßstabs die vorgenannten Gründe für die ausnahmsweise Weitergeltung der beanstandeten Regelungen.

Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 12. Februar 2014 – 1 BvL 11/10 und 1 BvL 14/10

  1. FG Bremen, Beschluss vom 18.08.2010 – 2 K 19/10 (1) []
  2. VG Saarland, Beschluss vom 01.10.2010 – 11 K 434/09; Beschluss vom 27.05.2011 – 3 K 434/09[]
  3. Gesetzblatt der Freien Hansestadt Bremen Seite 467[]
  4. Gesetzblatt der Freien Hansestadt Bremen Seite 470[]
  5. Amtsblatt des Saarlandes Seite 496[]
  6. Amtsblatt des Saarlandes Seite 2158[]
  7. GBl S. 560[]
  8. ABl S. 264[]
  9. BVerfGE 123, 1[][]
  10. vgl. BVerfGE 126, 400, 416; 132, 372, 388; stRspr[]
  11. vgl. BVerfGE 35, 324, 335 m.w.N.; 110, 274, 292; 120, 1, 44; stRspr[]
  12. BVerfGE 123, 1, 20 ff.[]
  13. BVerfGE 123, 1, 20 f., 27 f., 34 f.[]
  14. vgl. BVerfGE 123, 1, 35[]
  15. vgl. EuGH, Urteil vom 24.10.2013 – C-440/12 – Metropol Spielstätten[]
  16. vgl. BVerfGE 99, 280, 298; 105, 73, 133; 117, 1, 69; 122, 210, 245; 126, 400, 431 m.w.N.[]
  17. vgl. BVerfGE 126, 400, 431 m.w.N.[]
  18. BVerfGE 118, 168, 211; 126, 400, 431 f. m.w.N.[]
  19. vgl. BVerfGE 123, 1, 37 f.[]
  20. BVerfGE 123, 1, 38 f.[]
  21. vgl. BVerfGE 123, 1, 38 f.[]
  22. vgl. nur BVerwGE 123, 218[]
  23. vgl. BVerfGE 123, 1, 38[]
  24. vgl. BVerwGE 123, 218, 232[]
  25. vgl. BVerwGE 123, 218, 235[]
  26. zu vergleichbaren Bemessungen einer Nachbesserungsfrist vgl. BVerfGE 126, 400, 431; 129, 49, 77; 130, 240, 262[]
  27. vgl. BVerfGE 123, 1, 3, 11[]