Berechnung der Beteiligungsquote bei mittelbarer Beteiligung

Der Erwerb einer mittelbaren Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG1 der Grunderwerbsteuer, wenn die Beteiligungsquote von 95% auf jeder Beteiligungsstufe erreicht wird. Eine Ermittlung der für die Tatbestandsverwirklichung maßgeblichen Beteiligungsquote durch Multiplikation der auf den jeweiligen Beteiligungsstufen bestehenden Beteiligungsquoten kommt nicht in Betracht. Beim Erwerb einer mittelbaren Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft muss also die Beteiligungsquote von 95% nicht „durchgerechnet“, sondern lediglich auf jeder Beteiligungsstufe erreicht sein.

Berechnung der Beteiligungsquote bei mittelbarer Beteiligung

Gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG unterliegt ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung unmittelbar oder mittelbar von mindestens 95% der Anteile an einer Gesellschaft begründet, der Grunderwerbsteuer, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein inländisches Grundstück gehört, soweit eine Besteuerung nach Abs. 2a der Vorschrift nicht in Betracht kommt.

Die Vorschrift erfasst dabei nicht den Erwerb der Anteile einer Gesellschaft als solcher, sondern die durch ihn begründete eigenständige Zuordnung der der Gesellschaft gehörenden Grundstücke. Bei den in § 1 Abs. 3 Nrn. 3 und 4 GrEStG geregelten Ersatztatbeständen fingiert das Gesetz zivilrechtlich nicht vorhandene grundstücksbezogene Erwerbsvorgänge. Sie behandeln den Erwerber der Anteile so, als habe er die zum Vermögen der Gesellschaft gehörenden Grundstücke erworben2.

Eine steuerbare Anteilsübertragung i.S. von § 1 Abs. 3 Nr. 3 (und Nr. 4) GrEStG liegt nicht nur dann vor, wenn der Anteilserwerber die Anteile der Gesellschaft mit Grundbesitz selbst (unmittelbar) erwirbt, sondern auch dann, wenn es sich bei der Beteiligung des Anteilserwerbers um eine nur mittelbare, d.h. über eine andere Gesellschaft vermittelte handelt3. Dies hat der Gesetzgeber mit der Einfügung der Worte „unmittelbar oder mittelbar“ durch Art. 15 Nr. 1 Buchst. b des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/20024 für Erwerbe ab dem 1. Januar 2000 klargestellt5.

Nach der Absenkung der Beteiligungsquote von 100% auf 95% ebenfalls mit StEntlG 1999/2000/2002 ist es bei einer mittelbaren Beteiligung erforderlich, aber auch ausreichend, wenn die Beteiligungsquote von 95% auf jeder Stufe erreicht wird6.

Der Anteilserwerber erwirbt in diesem Fall mindestens 95% der Anteile an einer Gesellschaft, der das Grundstück der grundbesitzenden Gesellschaft zugerechnet wird und das ihr damit „gehört“. Ein Grundstück gehört nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht nur dann im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG zum Vermögen einer Gesellschaft, wenn es im Eigentum der Gesellschaft steht. Maßgeblich ist vielmehr eine grunderwerbsteuerrechtliche Zuordnung in dem Sinne, dass eine Gesellschaft die Sachherrschaft an einem Grundstück auch dann ausübt, wenn sie dieses aufgrund eines unter § 1 GrEStG fallenden Vorgangs erworben hat7. Da zu den Erwerbsvorgängen im Sinne des § 1 GrEStG auch diejenigen des Abs. 3 der Vorschrift gehören, folgt daraus, dass eine mindestens 95-prozentige Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft –voll, d.h. wie eine 100-prozentige Beteiligung– zu erfassen ist. Dem Wortlaut des § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG lässt sich auch nach der Einfügung des Zusatzes „unmittelbar oder mittelbar“ nicht entnehmen, dass von dieser in ständiger Rechtsprechung vertretenen, spezifisch grunderwerbsteuerrechtlichen Zuordnung eines Grundstücks abgewichen werden sollte.

Nach der Absenkung der Mindestbeteiligungsquote auf 95% geht der Gesetzgeber für Zwecke der Grunderwerbsteuer typisierend davon aus, dass der Anteilserwerber mit dem Erreichen dieser Quote in grunderwerbsteuerrechtlich erheblicher Weise die rechtliche Möglichkeit hat, seinen Willen –wenn auch über so viele Stufen, wie zumindest 95-prozentige Beteiligungen an Zwischengesellschaften vorhanden sind- bei der grundbesitzenden Gesellschaft durchzusetzen8. Diese Typisierung hat auch zur Folge, dass das nachträgliche Absinken der Beteiligungsquote (z.B. durch den quotenwahrenden Übergang von mittelbarer zu unmittelbarer Beteiligung) den einmal verwirklichten Tatbestand der Anteilsübertragung nicht mehr in Frage stellen kann. Der Hinweis der Klägerin, sie könne bei einer Veräußerung des Grundstücks nur den auf ihre Beteiligungsquote entfallenden Veräußerungserlös beanspruchen, beruht demgegenüber auf der unzutreffenden Vorstellung, dass es bei § 1 Abs. 3 GrEStG allein auf die vermögensmäßige Beteiligung des Anteilserwerbers an der grundbesitzenden Gesellschaft ankomme9.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. August 2010 – II R 65/08

  1. i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002[][]
  2. BFH, Urteil vom 02.04.2008 – II R 53/06, BFHE 220, 550, BStBl II 2009, 544, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 21.09.2005 – II R 33/04, BFH/NV 2006, 609[]
  4. vom 24. März 1999, BGBl I 1999, 402[]
  5. BFH, Urteil vom 09.04.2008 – II R 39/06, BFH/NV 2008, 1529[]
  6. Fischer in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 16. Aufl. 2007, § 1 Rz 892; Pahlke in Pahlke/Franz, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 4. Aufl. 2010, § 1 Rz 335; Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 9. Aufl. 2010, § 1 Rz 155; Schnitter in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, Kommentar, § 1 GrEStG Rz 339; Weilbach, Kommentar zur Grunderwerbsteuer, § 1 Rz 91; Wischott/Schönweiß/Fröhlich, DStR 2009, 361[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 19.12.2007 – II R 65/06, BFHE 220, 542, BStBl II 2008, 489, m.w.N.[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 30.03.1988 – II R 76/87, BFHE 153, 63, BStBl II 1988, 550, zum früheren Berliner Grunderwerbsteuergesetz, nach dem ebenfalls eine Beteiligungsquote von 95% ausreichte[]
  9. vgl. gegen eine wirtschaftliche Betrachtungsweise bereits: BFH, Urteile vom 16.03.1966 – II 70/63, BFHE 86, 158, BStBl III 1966, 378; und vom 20.12.2000 – II R 26/99, BFH/NV 2001, 1040[]

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