Bewer­tung von land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben bei gemein­schaft­li­cher Tier­hal­tung

Der land- und forst­wirt­schaft­li­che Betrieb bei gemein­schaft­li­cher Tier­hal­tung (§ 51a BewG) ist auch dann im ver­glei­chen­den Ver­fah­ren (§ 37 Abs. 1 Satz 1 BewG) zu bewer­ten, wenn die Eigen­flä­che aus­schließ­lich als Hof- und Gebäu­de­flä­che genutzt wird und der Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft nicht als zivil­recht­li­cher Eigen­tü­me­rin gehört, son­dern gemäß § 34 Abs. 6 BewG zuzu­rech­nen ist. Dabei sind zu dem für die Eigen­flä­che anzu­set­zen­den Ver­gleichs­wert von 0 DM Vieh­zu­schlä­ge wegen über­höh­ter Tier­be­stän­de vor­zu­neh­men.

Bewer­tung von land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben bei gemein­schaft­li­cher Tier­hal­tung

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs 1 ist der land- und forst­wirt­schaft­li­che Betrieb bei gemein­schaft­li­cher Tier­hal­tung i.S. des § 34 Abs. 6a i.V.m. § 51a BewG auch dann im ver­glei­chen­den Ver­fah­ren (§ 37 Abs. 1 Satz 1 BewG) zu bewer­ten, wenn der der Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft zuzu­rech­nen­de Grund und Boden kei­ne natür­li­che Ertrags­fä­hig­keit auf­weist, da ihn die Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft aus­schließ­lich als Hof- und Gebäu­de­flä­che nutzt. Der Anwend­bar­keit des ver­glei­chen­den Ver­fah­rens steht es nicht ent­ge­gen, dass für die Eigen­flä­che ein Ver­gleichs­wert von 0 DM anzu­set­zen ist. Der Ansatz die­ses Ver­gleichs­werts schließt es nicht aus, dazu nach § 41 Abs. 1 und 2 BewG einen Zuschlag wegen ver­stärk­ter Tier­hal­tung zu machen. Der Bemes­sung des Zuschlags ist ein gegen­düb­li­cher Vieh­be­stand von "null" zugrun­de zu legen und die­sem der Vieh­be­stand der Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft in vol­lem Umfang gegen­über­zu­stel­len. Für die Berech­nung maß­ge­bend sind dabei einer­seits die so ermit­tel­ten Vieh­ein­hei­ten und ande­rer­seits die für eine Über­schrei­tung des gegen­düb­li­chen Tier­be­stands um mehr als 40 % in Abschn.02.20 Abs. 2 Nr. 3 BewR L und in der dar­in ent­hal­te­nen Tabel­le L 30 vor­ge­se­he­nen Wert­an­sät­ze. Der so ermit­tel­te Zuschlag ist nach § 41 Abs. 2a BewG um 50 % zu ver­min­dern.

An die­ser Recht­spre­chung hält der Bun­des­fi­nanz­hof nach erneu­ter Über­prü­fung aus den im Urteil in BFHE 227, 498, BSt­Bl II 2011, 808 im Ein­zel­nen genann­ten Grün­den fest. Soweit die Finanz­ver­wal­tung in den gleich lau­ten­den Erlas­sen der obers­ten Finanz­be­hör­den von Baden-Würt­tem­berg, Bay­ern, Ber­lin, Bre­men, Ham­burg, Hes­sen, Nie­der­sach­sen, Nord­rhein-West­fa­len, Rhein­land-Pfalz, Saar­land und Schles­wig-Hol­stein zur Bewer­tung gemein­schaft­li­cher Tier­hal­tung nach § 51a BewG vom 01.09.2011 2 für Stich­ta­ge ab dem 1.01.2012 die davon abwei­chen­de Ansicht ver­tritt, die Bewer­tung der Betrie­be von Tier­hal­tungs­ge­mein­schaf­ten im ver­glei­chen­den Ver­fah­ren set­ze vor­aus, dass die Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft selbst bewirt­schaf­te­te Eigen­tums­flä­chen der land­wirt­schaft­li­chen Nut­zung habe ‑wor­un­ter nur land­wirt­schaft­li­che Nutz­flä­chen, jedoch nicht Hof- und Gebäu­de­flä­chen zu ver­ste­hen sind 3-, kann dem nicht gefolgt wer­den 4. Der BFH hat bereits im Urteil vom 14.05.2004 – II R 50/​01 5 ent­schie­den, dass auch an einem Ver­gleichs­wert von 0 DM Zuschlä­ge wegen ver­stärk­ter Tier­hal­tung nach § 41 BewG gemacht wer­den kön­nen. Soweit dem gemäß Art. 1 Nr. 7 des Geset­zes zur Ent­las­tung des Bun­des­fi­nanz­hofs ohne Begrün­dung ergan­ge­nen BFH, Beschluss vom 11.11.1997 – II R 91/​94 eine ande­re Ansicht zugrun­de gele­gen haben soll­te, wie das BMF annimmt, wäre der Beschluss durch die neue­re Recht­spre­chung des BFH über­holt. Das vom BMF fer­ner ange­führ­te BFH, Urteil vom 09.11.1988 – II R 233/​81 6 betrifft nicht die Fra­ge, mit wel­chem Wert die Vieh­ein­hei­ten bei einer Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft anzu­set­zen sind.

Ist die Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft nicht Eigen­tü­me­rin des mit dem Stall, in dem sie das Vieh hält, bebau­ten Grund und Bodens, ändert dies jeden­falls dann nichts an der Anwend­bar­keit des ver­glei­chen­den Ver­fah­rens, wenn ihr der Grund und Boden für Zwe­cke der Ein­heits­be­wer­tung nach § 34 Abs. 6 BewG zuzu­rech­nen ist.

In einen Betrieb der Land- und Forst­wirt­schaft, der von einer Gesell­schaft oder Gemein­schaft des bür­ger­li­chen Rechts betrie­ben wird, sind nach § 34 Abs. 6 BewG auch die Wirt­schafts­gü­ter ein­zu­be­zie­hen, die einem oder meh­re­ren Betei­lig­ten gehö­ren und dem Betrieb zu die­nen bestimmt sind. Die­se Wirt­schafts­gü­ter wer­den bei der Ein­heits­be­wer­tung den im Eigen­tum der Gesell­schaft oder Gemein­schaft ste­hen­den Wirt­schafts­gü­tern gleich­ge­stellt 7. § 34 Abs. 6 BewG soll einer neue­ren Ent­wick­lung in der Land­wirt­schaft Rech­nung tra­gen und die Bil­dung der wirt­schaft­li­chen Ein­heit erleich­tern, wenn der Betrieb der Land- und Forst­wirt­schaft von einer Gesell­schaft oder Gemein­schaft des bür­ger­li­chen Rechts betrie­ben wird 8. Die Vor­schrift ist nach die­sem Sinn und Zweck über den Wort­laut hin­aus auch auf Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaf­ten (oHG und KG) anwend­bar, die gemäß § 105 Abs. 3 HGB und bei der KG ergän­zend gemäß § 161 Abs. 2 HGB i.V.m. §§ 718 und 719 BGB eben­so wie die GbR Gesamt­hands­ge­mein­schaf­ten sind 9.

Es kann für die Anwend­bar­keit des ver­glei­chen­den Ver­fah­rens kei­ne Rol­le spie­len, ob der Grund und Boden bei der Ein­heits­be­wer­tung des land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betriebs einer Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft die­ser als Eigen­tü­me­rin oder gemäß § 34 Abs. 6 BewG als Eigen­flä­che zuzu­rech­nen ist. Eine gesetz­li­che Grund­la­ge für eine unter­schied­li­che Behand­lung gibt es inso­weit nicht. Weder das Finanz­amt noch das BMF haben dar­ge­legt, aus wel­chen Grün­den es sach­lich gerecht­fer­tigt sein soll, für den land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb einer Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft des­halb einen höhe­ren Ein­heits­wert anzu­set­zen, weil der von ihr für den Stall genutz­te Grund und Boden nicht ihr, son­dern einem ihrer Gesell­schaf­ter als Eigen­tü­mer gehört.

Das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt 10 hat somit den für den land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb der Klä­ge­rin fest­zu­stel­len­den Ein­heits­wert zutref­fend ermit­telt. Der Grund und Boden, auf dem sich der von ihr genutz­te Stall befin­det, steht zwar nicht in ihrem Eigen­tum, ist ihr aber gemäß § 34 Abs. 6 BewG als Eigen­flä­che zuzu­rech­nen, weil er einem ihrer Gesell­schaf­ter, näm­lich A, gehört und ihrem Betrieb zu die­nen bestimmt ist. Der Grund und Boden ist mit einem Ver­gleichs­wert von 0 DM anzu­set­zen, weil er auf­grund sei­ner Nut­zung kei­ne natür­li­che Ertrags­fä­hig­keit auf­weist. Zu die­sem Ver­gleichs­wert ist ein Zuschlag wegen ver­stärk­ter Tier­hal­tung nach § 41 BewG zu machen. Die­sen Zuschlag hat das Finanz­ge­richt unter Berück­sich­ti­gung der im BFH, Urteil in BFHE 227, 498, BSt­Bl II 2011, 808 ange­führ­ten Grund­sät­ze ermit­telt und dabei zu Recht auch die in § 41 Abs. 2a BewG vor­ge­se­he­ne Ver­min­de­rung des Zuschlags um 50 % vor­ge­nom­men. Die Berech­nung des Ein­heits­werts durch das Finanz­ge­richt im Ein­zel­nen wird weder vom Finanz­amt noch vom BMF ange­grif­fen. Feh­ler zulas­ten des Finanz­amt sind auch nicht ersicht­lich.

Wie die Rechts­la­ge zu beur­tei­len ist, wenn der mit dem Stall bebau­te Grund und Boden weder im Eigen­tum der Tier­hal­tungs­ge­mein­schaft steht noch ihr gemäß § 34 Abs. 6 gege­be­nen­falls i.V.m. § 26 BewG als Eigen­flä­che zuzu­rech­nen ist, kann im Streit­fall auf sich beru­hen 11.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 9. März 2015 – II R 23/​13

  1. BFH, Urteil vom 16.12 2009 – II R 45/​07, BFHE 227, 498, BSt­Bl II 2011, 808[]
  2. BSt­Bl I 2011, 939[]
  3. Eisele in Rössler/​Troll, BewG, § 51a Rz 11[]
  4. Brusch­ke in Gürsching/​Stenger, Bewer­tungs­recht, § 51a BewG Rz 20 bis 22[]
  5. BFHE 206, 365, BSt­Bl II 2004, 818[]
  6. BFHE 155, 125, BSt­Bl II 1989, 186[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 206, 365, BSt­Bl II 2004, 818, unter II. 2.a: Zurech­nung als "Eigen­flä­che"[]
  8. Brusch­ke in Gürsching/​Stenger, a.a.O., § 34 BewG Rz 161, m.w.N.[]
  9. vgl. z.B. Baumbach/​Hopt/​Roth, HGB, 36. Aufl., § 105 Rz 15, § 124 Rz 3[]
  10. Nds. Finanz­ge­richt, Urteil vom 30.05.2013 – 1 K 268/​12[]
  11. zur Anwend­bar­keit des § 26 BewG vgl. BFH, Urteil in BFHE 206, 365, BSt­Bl II 2004, 818, unter II. 2.a[]