Der land- und forstwirtschaftliche Betrieb bei gemeinschaftlicher Tierhaltung (§ 51a BewG) ist auch dann im vergleichenden Verfahren (§ 37 Abs. 1 Satz 1 BewG) zu bewerten, wenn die Eigenfläche ausschließlich als Hof- und Gebäudefläche genutzt wird und der Tierhaltungsgemeinschaft nicht als zivilrechtlicher Eigentümerin gehört, sondern gemäß § 34 Abs. 6 BewG zuzurechnen ist. Dabei sind zu dem für die Eigenfläche anzusetzenden Vergleichswert von 0 DM Viehzuschläge wegen überhöhter Tierbestände vorzunehmen.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1 ist der land- und forstwirtschaftliche Betrieb bei gemeinschaftlicher Tierhaltung i.S. des § 34 Abs. 6a i.V.m. § 51a BewG auch dann im vergleichenden Verfahren (§ 37 Abs. 1 Satz 1 BewG) zu bewerten, wenn der der Tierhaltungsgemeinschaft zuzurechnende Grund und Boden keine natürliche Ertragsfähigkeit aufweist, da ihn die Tierhaltungsgemeinschaft ausschließlich als Hof- und Gebäudefläche nutzt. Der Anwendbarkeit des vergleichenden Verfahrens steht es nicht entgegen, dass für die Eigenfläche ein Vergleichswert von 0 DM anzusetzen ist. Der Ansatz dieses Vergleichswerts schließt es nicht aus, dazu nach § 41 Abs. 1 und 2 BewG einen Zuschlag wegen verstärkter Tierhaltung zu machen. Der Bemessung des Zuschlags ist ein gegendüblicher Viehbestand von „null“ zugrunde zu legen und diesem der Viehbestand der Tierhaltungsgemeinschaft in vollem Umfang gegenüberzustellen. Für die Berechnung maßgebend sind dabei einerseits die so ermittelten Vieheinheiten und andererseits die für eine Überschreitung des gegendüblichen Tierbestands um mehr als 40 % in Abschn.02.20 Abs. 2 Nr. 3 BewR L und in der darin enthaltenen Tabelle L 30 vorgesehenen Wertansätze. Der so ermittelte Zuschlag ist nach § 41 Abs. 2a BewG um 50 % zu vermindern.
An dieser Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof nach erneuter Überprüfung aus den im Urteil in BFHE 227, 498, BStBl II 2011, 808 im Einzelnen genannten Gründen fest. Soweit die Finanzverwaltung in den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden von Baden-Württemberg, Bayern, Berlin, Bremen, Hamburg, Hessen, Niedersachsen, Nordrhein-Westfalen, Rheinland-Pfalz, Saarland und Schleswig-Holstein zur Bewertung gemeinschaftlicher Tierhaltung nach § 51a BewG vom 01.09.20112 für Stichtage ab dem 1.01.2012 die davon abweichende Ansicht vertritt, die Bewertung der Betriebe von Tierhaltungsgemeinschaften im vergleichenden Verfahren setze voraus, dass die Tierhaltungsgemeinschaft selbst bewirtschaftete Eigentumsflächen der landwirtschaftlichen Nutzung habe -worunter nur landwirtschaftliche Nutzflächen, jedoch nicht Hof- und Gebäudeflächen zu verstehen sind3-, kann dem nicht gefolgt werden4. Der BFH hat bereits im Urteil vom 14.05.2004 – II R 50/015 entschieden, dass auch an einem Vergleichswert von 0 DM Zuschläge wegen verstärkter Tierhaltung nach § 41 BewG gemacht werden können. Soweit dem gemäß Art. 1 Nr. 7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs ohne Begründung ergangenen BFH, Beschluss vom 11.11.1997 – II R 91/94 eine andere Ansicht zugrunde gelegen haben sollte, wie das BMF annimmt, wäre der Beschluss durch die neuere Rechtsprechung des BFH überholt. Das vom BMF ferner angeführte BFH, Urteil vom 09.11.1988 – II R 233/816 betrifft nicht die Frage, mit welchem Wert die Vieheinheiten bei einer Tierhaltungsgemeinschaft anzusetzen sind.
Ist die Tierhaltungsgemeinschaft nicht Eigentümerin des mit dem Stall, in dem sie das Vieh hält, bebauten Grund und Bodens, ändert dies jedenfalls dann nichts an der Anwendbarkeit des vergleichenden Verfahrens, wenn ihr der Grund und Boden für Zwecke der Einheitsbewertung nach § 34 Abs. 6 BewG zuzurechnen ist.
In einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, der von einer Gesellschaft oder Gemeinschaft des bürgerlichen Rechts betrieben wird, sind nach § 34 Abs. 6 BewG auch die Wirtschaftsgüter einzubeziehen, die einem oder mehreren Beteiligten gehören und dem Betrieb zu dienen bestimmt sind. Diese Wirtschaftsgüter werden bei der Einheitsbewertung den im Eigentum der Gesellschaft oder Gemeinschaft stehenden Wirtschaftsgütern gleichgestellt7. § 34 Abs. 6 BewG soll einer neueren Entwicklung in der Landwirtschaft Rechnung tragen und die Bildung der wirtschaftlichen Einheit erleichtern, wenn der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft von einer Gesellschaft oder Gemeinschaft des bürgerlichen Rechts betrieben wird8. Die Vorschrift ist nach diesem Sinn und Zweck über den Wortlaut hinaus auch auf Personenhandelsgesellschaften (oHG und KG) anwendbar, die gemäß § 105 Abs. 3 HGB und bei der KG ergänzend gemäß § 161 Abs. 2 HGB i.V.m. §§ 718 und 719 BGB ebenso wie die GbR Gesamthandsgemeinschaften sind9.
Es kann für die Anwendbarkeit des vergleichenden Verfahrens keine Rolle spielen, ob der Grund und Boden bei der Einheitsbewertung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs einer Tierhaltungsgemeinschaft dieser als Eigentümerin oder gemäß § 34 Abs. 6 BewG als Eigenfläche zuzurechnen ist. Eine gesetzliche Grundlage für eine unterschiedliche Behandlung gibt es insoweit nicht. Weder das Finanzamt noch das BMF haben dargelegt, aus welchen Gründen es sachlich gerechtfertigt sein soll, für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb einer Tierhaltungsgemeinschaft deshalb einen höheren Einheitswert anzusetzen, weil der von ihr für den Stall genutzte Grund und Boden nicht ihr, sondern einem ihrer Gesellschafter als Eigentümer gehört.
Das Niedersächsische Finanzgericht10 hat somit den für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb der Klägerin festzustellenden Einheitswert zutreffend ermittelt. Der Grund und Boden, auf dem sich der von ihr genutzte Stall befindet, steht zwar nicht in ihrem Eigentum, ist ihr aber gemäß § 34 Abs. 6 BewG als Eigenfläche zuzurechnen, weil er einem ihrer Gesellschafter, nämlich A, gehört und ihrem Betrieb zu dienen bestimmt ist. Der Grund und Boden ist mit einem Vergleichswert von 0 DM anzusetzen, weil er aufgrund seiner Nutzung keine natürliche Ertragsfähigkeit aufweist. Zu diesem Vergleichswert ist ein Zuschlag wegen verstärkter Tierhaltung nach § 41 BewG zu machen. Diesen Zuschlag hat das Finanzgericht unter Berücksichtigung der im BFH, Urteil in BFHE 227, 498, BStBl II 2011, 808 angeführten Grundsätze ermittelt und dabei zu Recht auch die in § 41 Abs. 2a BewG vorgesehene Verminderung des Zuschlags um 50 % vorgenommen. Die Berechnung des Einheitswerts durch das Finanzgericht im Einzelnen wird weder vom Finanzamt noch vom BMF angegriffen. Fehler zulasten des Finanzamt sind auch nicht ersichtlich.
Wie die Rechtslage zu beurteilen ist, wenn der mit dem Stall bebaute Grund und Boden weder im Eigentum der Tierhaltungsgemeinschaft steht noch ihr gemäß § 34 Abs. 6 gegebenenfalls i.V.m. § 26 BewG als Eigenfläche zuzurechnen ist, kann im Streitfall auf sich beruhen11.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. März 2015 – II R 23/13
- BFH, Urteil vom 16.12 2009 – II R 45/07, BFHE 227, 498, BStBl II 2011, 808[↩]
- BStBl I 2011, 939[↩]
- Eisele in Rössler/Troll, BewG, § 51a Rz 11[↩]
- Bruschke in Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 51a BewG Rz 20 bis 22[↩]
- BFHE 206, 365, BStBl II 2004, 818[↩]
- BFHE 155, 125, BStBl II 1989, 186[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFHE 206, 365, BStBl II 2004, 818, unter II. 2.a: Zurechnung als „Eigenfläche“[↩]
- Bruschke in Gürsching/Stenger, a.a.O., § 34 BewG Rz 161, m.w.N.[↩]
- vgl. z.B. Baumbach/Hopt/Roth, HGB, 36. Aufl., § 105 Rz 15, § 124 Rz 3[↩]
- Nds. Finanzgericht, Urteil vom 30.05.2013 – 1 K 268/12[↩]
- zur Anwendbarkeit des § 26 BewG vgl. BFH, Urteil in BFHE 206, 365, BStBl II 2004, 818, unter II. 2.a[↩]
