Der degres­siv gestaf­fel­te Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rif

Ein degres­si­ver Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rif ver­letzt das Grund­recht auf Gleich­be­hand­lung des Art. 3 Abs. 1 GG in sei­ner Aus­prä­gung als Gebot der Besteue­rung nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit, wenn dies nicht durch hin­rei­chend gewich­ti­ge sach­li­che Grün­de gerecht­fer­tigt ist.

Der degres­siv gestaf­fel­te Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rif

Mit die­ser Begrün­dung hat jetzt das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt einer Ver­fas­sungs­be­schwer­de gegen einen Zweit­woh­nungsteu­er­be­scheid der Stadt Kon­stanz statt­ge­ge­ben und die zugrun­de­lie­gen­den Sat­zun­gen der Jah­re 1989, 2002 und 2006 für nich­tig erklärt. Wenn ein degres­si­ver Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rif – wie im vor­lie­gen­den Fall der Stadt Kon­stanz – nicht durch hin­rei­chend gewich­ti­ge sach­li­che Grün­de gerecht­fer­tigt ist, ver­letzt er das aus Art. 3 Abs. 1 GG abzu­lei­ten­de Gebot der Besteue­rung nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit.

Die Kon­stan­zer Zweit­woh­nungs­steu­er­sat­zung und der degres­si­ve Steu­er­ta­rif[↑]

Die Stadt Kon­stanz, die Beklag­te des Aus­gangs­ver­fah­rens, zog den Beschwer­de­füh­rer für die Jah­re 2002 bis 2006 auf­grund einer Sat­zung zur Zweit­woh­nungsteu­er her­an.

Die in der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung (ZwStS) der Stadt Kon­stanz jeweils gere­gel­ten Steu­er­ta­ri­fe ori­en­tie­ren sich am jähr­li­chen Miet­auf­wand als steu­er­li­cher Bemes­sungs­grund­la­ge und pau­scha­lie­ren den Steu­er­be­trag durch Bil­dung von fünf (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989) bezie­hungs­wei­se acht Miet­auf­wands­grup­pen (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006). Der für das Jahr 2002 maß­geb­li­che § 4 Abs. 1 ZwStS 1989 lau­tet wie folgt:

§ 4 Steu­er­satz
(1) Die Steu­er beträgt im Kalen­der­jahr

  1. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand bis zu 1.533,88 € = 409,03 €
  2. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 1.533,88 € aber nicht mehr als 2.351,94 € = 613,55 €
  3. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 2.351,94 € aber nicht mehr als 3.170,01 € = 818,07 €
  4. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 3.170,01 € aber nicht mehr als 3.988,08 € = 1.022,58 €
  5. einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 3.988,08 € = 1.227,10 €.

Für die Jah­re 2003 bis 2006 sind nach den wort­glei­chen Vor­schrif­ten des § 4 Abs. 1 ZwStS 2002 und des § 4 Abs. 1 ZwStS 2006 fol­gen­de Steu­er­sät­ze maß­geb­lich:

§ 4 Steu­er­satz
(1) Die Steu­er beträgt im Kalen­der­jahr

  1. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand bis zu 1.650 € = 400,00 €
  2. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 1.650 € aber nicht mehr als 2.640 € = 575,00 €
  3. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 2.640 € aber nicht mehr als 3.630 € = 750,00 €
  4. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 3.630 € aber nicht mehr als 4.620 € = 925,00 €
  5. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 4.620 € aber nicht mehr als 5.610 € = 1.100,00 €
  6. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 5.610 € aber nicht mehr als 6.600 € = 1.275,00 €
  7. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 6.600 € aber nicht mehr als 7.590 € = 1.450,00 €
  8. bei einem jähr­li­chen Miet­auf­wand von mehr als 7.590 € = 1.625,00 €.

Die kon­kre­te Aus­ge­stal­tung der Steu­er­ta­ri­fe führt ins­ge­samt zu einem in Rela­ti­on zum Miet­auf­wand degres­si­ven Steu­er­ver­lauf. Zwar steigt der Betrag der vom Steu­er­schuld­ner zu zah­len­den Zweit­woh­nungsteu­er mit zuneh­men­der Jah­res­mie­te in Stu­fen an. Nicht nur auf den jewei­li­gen Stu­fen son­dern auch über die Stu­fen hin­weg sinkt jedoch der aus dem jähr­li­chen Miet­auf­wand als Steu­er­maß­stab und dem zu zah­len­den Steu­er­be­trag errech­ne­te Steu­er­satz mit stei­gen­dem Miet­auf­wand wie­der ab.

Eine Ursa­che hier­für besteht in zuneh­mend fla­cher wer­den­den Steu­er­stu­fen sowohl im mitt­le­ren Bereich als auch in der Min­dest- und der Höchst­be­trags­stu­fe. Nach der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 sinkt der sich für den mitt­le­ren Miet­auf­wand einer Steu­er­stu­fe erge­ben­de Steu­er­satz (im Fol­gen­den: mitt­le­rer Steu­er­satz) in den drei mitt­le­ren Steu­er­stu­fen von 31,58% in der Steu­er­stu­fe zwi­schen den Grenz­wer­ten 1.533,88 € und 2.351,94 € über 29,63% in der fol­gen­den Stu­fe auf schließ­lich 28,57% in der durch die Grenz­wer­te 3.170,01 € und 3.988,08 € bestimm­ten Steu­er­stu­fe ab. Nach den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 beläuft sich der mitt­le­re Steu­er­satz in der zweit­nied­rigs­ten Steu­er­stu­fe zwi­schen den Stu­fen­grenz­wer­ten 1.650 € und 2.640 € auf 26,81% und sinkt bei stei­gen­dem Miet­auf­wand in den fol­gen­den Stu­fen schritt­wei­se bis auf 20,44% in der zweit­höchs­ten Steu­er­stu­fe zwi­schen den Grenz­wer­ten 6.600 € und 7.590 € ab. Damit liegt die Sprei­zung der mitt­le­ren Steu­er­sät­ze unter Außer­acht­las­sung der Min­dest- und Höchst­be­trags­stu­fen bei der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 bei cir­ca drei Pro­zent­punk­ten (Ver­lauf von 31,58% absin­kend bis zu 28,57%) und bei den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 bei 6,37 Pro­zent­punk­ten (Ver­lauf von 26,81% absin­kend zu 20,44%).

Berück­sich­tigt man zusätz­lich die jewei­li­ge Min­dest- und Höchst­be­trags­stu­fe, so ver­stärkt sich das ste­ti­ge Abfla­chen der ein­zel­nen Steu­er­stu­fen und damit des Steu­er­sat­zes. Bei Zugrun­de­le­gung einer Unter­gren­ze für Monat­s­kalt­mie­ten von 100 € ergibt sich für eine (fik­ti­ve) Min­dest­be­trags­grup­pe von 1.200 € bis 1.533,88 € Miet­auf­wand bei der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 ein mitt­le­rer Steu­er­satz von 29,92% und für eine (fik­ti­ve) Min­dest­be­trags­grup­pe von 1.200 € bis 1.650 € Miet­auf­wand bei den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 ein mitt­le­rer Steu­er­satz von 28,07%. Unter Berück­sich­ti­gung eines für Zweit­woh­nun­gen noch rea­lis­ti­schen obe­ren Grenz­werts von 24.000 € ergibt sich für eine (fik­ti­ve) Höchst­be­trags­grup­pe von 3.988,08 € bis 24.000 € Miet­auf­wand bei der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 ein mitt­le­rer Steu­er­satz von 11,40% und für eine (fik­ti­ve) Höchst­be­trags­grup­pe von 7.590 € bis 24.000 € Miet­auf­wand bei den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 ein mitt­le­rer Steu­er­satz von 10,29%. Blen­det man Jah­res­mie­ten von unter 1.200 € und über 24.000 € aus, ergibt sich für den ver­blei­ben­den Bereich eine Sprei­zung von 18,52 Pro­zent­punk­ten (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989, Ver­lauf von 29,92% bis 11,40%) bezie­hungs­wei­se 17,78 Pro­zent­punk­ten (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006, Ver­lauf von 28,07% bis 10,29%). Ohne Berück­sich­ti­gung die­ser Unter- und Ober­gren­zen wäre die Sprei­zung noch stär­ker aus­ge­prägt.

Zu einer wei­te­ren Degres­si­on füh­ren die durch die Stu­fen­bil­dung bewirk­ten Dif­fe­ren­zen in der rela­ti­ven Steu­er­be­las­tung. Inner­halb jeder ein­zel­nen Steu­er­stu­fe ver­läuft der Steu­er­satz eben­falls degres­siv, da der rela­ti­ve Steu­er­satz inner­halb der Stu­fe mit stei­gen­dem Miet­auf­wand abnimmt. Auf den mitt­le­ren Steu­er­stu­fen (das heißt unter Außer­acht­las­sung der Min­dest- und der Höchst­be­trags­stu­fe) ist der Belas­tungs­un­ter­schied zwi­schen Steu­er­pflich­ti­gen am unte­ren Ende der zwei­ten Steu­er­stu­fe und am obe­ren Ende der zweit­höchs­ten Steu­er­stu­fe am stärks­ten aus­ge­prägt. Nach den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 gilt für Steu­er­pflich­ti­ge mit einer Jah­res­kalt­mie­te von 1.651 € (unte­rer Grenz­wert der zweit­nied­rigs­ten Steu­er­stu­fe) ein Steu­er­satz von 34,8% (Steu­er­be­trag 575 €), wäh­rend der Steu­er­satz knapp unter­halb des obe­ren Grenz­werts der zweit­höchs­ten Steu­er­stu­fe bei einer Jah­res­kalt­mie­te von 7.590 € cir­ca 19,1% beträgt (Steu­er­be­trag 1.450 €). Nach der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 ergibt sich ent­spre­chend ein Steu­er­satz von etwa 40% für knapp ober­halb des unte­ren Grenz­werts der zweit­nied­rigs­ten Steu­er­stu­fe besteu­er­te Steu­er­pflich­ti­ge (Steu­er­be­trag von 613,55 € bei einer Jah­res­mie­te von 1.533,89 €) sowie ein Steu­er­satz von etwa 25,6% für einen am obe­ren Grenz­wert der zweit­höchs­ten Steu­er­stu­fe ver­an­schlag­ten Zweit­woh­nungs­in­ha­ber (Steu­er­be­trag von 1.022,58 € bei einer Jah­res­mie­te von 3.988,08 €).

Das Aus­gangs­ver­fah­ren[↑]

Der Beschwer­de­füh­rer hat­te im Zeit­raum vom 1. Janu­ar 2002 bis zum 31. August 2006 eine Zweit­woh­nung im Stadt­ge­biet von Kon­stanz inne, die ihm von sei­nen Eltern über­las­sen wor­den war. Die Beklag­te zog ihn für die­sen Zeit­raum zu einer Zweit­woh­nungsteu­er in Höhe von (zuletzt) 2.974,32 € her­an. Wider­spruch und Kla­ge des Beschwer­de­füh­rers hier­ge­gen blie­ben ohne Erfolg:

Die vom Beschwer­de­füh­rer gegen die Steu­er­be­schei­de und den Wider­spruchs­be­scheid erho­be­ne Kla­ge wies das Ver­wal­tungs­ge­richt Frei­burg ab 1. Die "umge­kehr­te Pro­gres­si­on" des Steu­er­sat­zes sei nicht zu bean­stan­den. Ein stets gleich­blei­ben­des Ver­hält­nis zwi­schen der Zweit­woh­nungsteu­er und dem jähr­li­chen Miet­auf­wand als Bemes­sungs­grund­la­ge sei recht­lich nicht gefor­dert. Durch die zuläs­si­ge Stu­fen­bil­dung kom­me es inner­halb der jewei­li­gen Steu­er­stu­fen zwangs­läu­fig zu einer umge­kehr­ten Pro­gres­si­on. Die ins­ge­samt degres­si­ve Staf­fe­lung ver­sto­ße nicht gegen den Gleich­heits­grund­satz, da es sach­li­che Grün­de für die Ungleich­be­hand­lung gebe. Mit der Zweit­woh­nungsteu­er dür­fe der Len­kungs­zweck ver­folgt wer­den, die Inha­ber einer nur vor­geb­li­chen Zweit­woh­nung im mel­de­recht­lich zuläs­si­gen Rah­men zur Ver­le­gung des Haupt­wohn­sit­zes zu bewe­gen. Gera­de bei regel­mä­ßig rela­tiv preis­güns­ti­gen Stu­den­ten­woh­nun­gen sei ein höhe­rer Steu­er­satz bes­ser geeig­net, um über den abso­lu­ten Betrag die gewünsch­te Len­kungs­wir­kung zu errei­chen. Ein degres­si­ver Steu­er­satz sei zudem des­halb gerecht­fer­tigt, weil Zweit­woh­nun­gen für die Gemein­den einen erhöh­ten Auf­wand bedeu­te­ten, dem kei­ne sons­ti­gen Vor­tei­le gegen­über­stün­den. Die­ser Auf­wand sei nicht zwangs­läu­fig vom jähr­li­chen Miet­auf­wand abhän­gig. Der erhöh­te Steu­er­satz bei güns­ti­gen Zweit­woh­nun­gen sei geeig­net, die­sen Auf­wand zu decken.

Die abso­lu­te Höhe des Steu­er­sat­zes entfalte,so das Ver­wal­tungs­ge­richt Frei­burg wei­ter, im Übri­gen kei­ne erdros­seln­de Wir­kung. Da über den Miet­auf­wand für eine Zweit­woh­nung hin­aus häu­fig noch erheb­li­che Kos­ten für eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung auf­ge­wen­det wür­den, kön­ne nicht ernst­haft davon die Rede sein, im Gebiet der Beklag­ten könn­ten wegen der Zweit­woh­nungsteu­er – jeden­falls im unte­ren Bereich – kei­ne Zweit­woh­nun­gen mehr gehal­ten wer­den.

Der Ver­wal­tungs­ge­richts­hof Baden-Würt­tem­berg lehn­te den Antrag des Beschwer­de­füh­rers auf Zulas­sung der Beru­fung ab 2:

Die gene­ra­li­sie­ren­de degres­si­ve Staf­fe­lung der Steu­er­sät­ze in § 4 Abs. 1 ZwStS 1989 und 2002/​2006 hal­te sich im Rah­men des dem Sat­zungs­ge­ber zukom­men­den Gestal­tungs­spiel­raums. Die pro­zen­tu­al stär­ke­re Belas­tung der unte­ren Miet­auf­wands­grup­pen sei gerecht­fer­tigt. Die Beklag­te dür­fe bei der Steu­er­erhe­bung den Neben­zweck ver­fol­gen, ins­be­son­de­re das Hal­ten klei­ne­rer und bil­li­ge­rer Zweit­woh­nun­gen ein­zu­däm­men und dadurch das Woh­nungs­an­ge­bot für die ein­hei­mi­sche Bevöl­ke­rung – ins­be­son­de­re für Stu­die­ren­de – zu erhö­hen.

Eine erdros­seln­de Wir­kung kom­me der Zweit­woh­nungsteu­er nicht zu, weil nach dem unwi­der­spro­chen geblie­be­nen Vor­trag der Beklag­ten in allen Staf­fe­lungs­be­rei­chen und damit auch in den unters­ten Miet­auf­wands­grup­pen steu­er­pflich­ti­ge Zweit­woh­nun­gen in nicht uner­heb­li­cher Zahl vor­han­den sei­en. Bei der Beur­tei­lung der Fra­ge, ob vom Steu­er­satz eine erdros­seln­de Wir­kung aus­ge­he, sei nicht auf ein­zel­ne Steu­er­pflich­ti­ge, wie etwa Stu­die­ren­de, son­dern auf die Gesamt­heit der steu­er­pflich­ti­gen Zweit­woh­nungs­in­ha­ber abzu­stel­len. Ange­sichts der mit dem Hal­ten einer Zweit­woh­nung unab­ding­bar ver­bun­de­nen, nicht uner­heb­li­chen wei­te­ren Kos­ten sei eine erdros­seln­de Wir­kung der Steu­er nach all­ge­mei­ner Lebens­er­fah­rung von vorn­her­ein aus­ge­schlos­sen.

Die Ver­fas­sungs­be­schwer­de[↑]

Der Beschwer­de­füh­rer hat dar­auf­hin Ver­fas­sungs­be­schwer­de erho­ben, mit der er die Ver­let­zung sei­ner Rech­te aus Art. 2 Abs. 1 in Ver­bin­dung mit Art.20 Abs. 1 und Abs. 3, Art. 14 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1 GG rügt.

Der sat­zungs­ge­mä­ße Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rif bewir­ke eine "umge­kehr­te Pro­gres­si­on". Gera­de bei höhe­ren Mie­ten sin­ke der Steu­er­satz mit stei­gen­dem Miet­auf­wand kon­ti­nu­ier­lich, wäh­rend er bei nied­ri­gen Mie­ten in der Regel deut­lich über 20% lie­ge. Eine sol­che Besteue­rung sei nicht mit dem aus Art.20 Abs. 1 GG fol­gen­den Gebot sozia­ler Steu­er­po­li­tik, das im Steu­er­recht spe­zi­el­le Aus­prä­gung des Rechts­staats­prin­zips und des Über­maß­ver­bots sei, ver­ein­bar. Durch die "umge­kehr­te Pro­gres­si­on" wür­den gera­de Per­so­nen mit gerin­ger finan­zi­el­ler Leis­tungs­fä­hig­keit regel­mä­ßig pro­zen­tu­al wesent­lich stär­ker belas­tet als Per­so­nen mit hohem jähr­li­chem Miet­auf­wand. Das Ziel, Inha­ber von Zweit­woh­nun­gen zu deren Anmel­dung als Haupt­woh­nung zu bewe­gen, um Zuwen­dun­gen aus dem kom­mu­na­len Finanz­aus­gleich zu erhö­hen, sei kein zuläs­si­ger, die Ungleich­be­hand­lung recht­fer­ti­gen­der Len­kungs­zweck.

Bei der von der Beklag­ten erho­be­nen Zweit­woh­nungsteu­er han­de­le es sich um eine unzu­läs­si­ge kon­fis­kato­ri­sche Steu­er mit erdros­seln­der Wir­kung. Die Steu­er­sät­ze sei­en gera­de im Bereich eines nied­ri­gen bis mitt­le­ren Miet­auf­wands deut­lich zu hoch. Der Hin­weis des Ver­wal­tungs­ge­richts auf die ver­meint­lich gerin­ge abso­lu­te Höhe der Steu­er sei nicht nach­voll­zieh­bar. Bei einem Zweit­woh­nungsteu­er­satz von bis zu 34,8% lie­ge die erdros­seln­de oder pro­hi­bi­ti­ve Wir­kung viel­mehr auf der Hand. Dabei sei auch zu berück­sich­ti­gen, dass hier­von in beson­de­rem Maße Per­so­nen mit gerin­ger finan­zi­el­ler Leis­tungs­fä­hig­keit, ins­be­son­de­re Stu­die­ren­de, betrof­fen sei­en. Zweit­woh­nungs­in­ha­ber mit nied­ri­gem bis mitt­le­rem Miet­auf­wand wür­den stär­ker belas­tet als sol­che mit höhe­rem Miet­auf­wand. Bei lebens­na­her Betrach­tung sei davon aus­zu­ge­hen, dass das Inne­ha­ben klei­ne­rer Zweit­woh­nun­gen regel­mä­ßig wirt­schaft­lich unmög­lich gemacht wer­de.

Die Ansicht ande­rer Ver­wal­tungs- und Finanz­ge­rich­te[↑]

Zu der Ver­fas­sungs­be­schwer­de haben unter ande­rem das Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt, der Bun­des­fi­nanz­hof sowie meh­re­re Ober­ver­wal­tungs­ge­rich­te Stel­lung genom­men.

  • Dem Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt erscheint ein degres­siv aus­ge­stal­te­ter Steu­er­ta­rif im Hin­blick auf die Grund­sät­ze der Steu­er­gleich­heit und der Besteue­rung nach der Leis­tungs­fä­hig­keit nicht unbe­denk­lich, jeden­falls aber beson­ders recht­fer­ti­gungs­be­dürf­tig. Ein spe­zi­fi­scher Len­kungs­zweck kön­ne den Steu­er­ta­rif recht­fer­ti­gen, sofern er nicht im Gegen­satz zu der Sach­ma­te­rie ste­he, auf die er len­kend ein­wir­ken sol­le. Der Anreiz zur Ver­le­gung des Erst­wohn­sit­zes stel­le grund­sätz­lich einen zuläs­si­gen Len­kungs­zweck dar.
  • Der Bun­des­fi­nanz­hof äußert ver­fas­sungs­recht­li­che Beden­ken an der degres­si­ven Aus­ge­stal­tung des Zweit­woh­nungsteu­er­ta­rifs. Schon der Typus der Auf­wand­steu­er las­se es nicht zu, bei der Zweit­woh­nungsteu­er einen nied­ri­ge­ren jähr­li­chen Miet­auf­wand mit einem höhe­ren Steu­er­satz zu bele­gen als einen höhe­ren jähr­li­chen Miet­auf­wand. Der degres­si­ve Steu­er­ta­rif ver­let­ze dar­über hin­aus die vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt auf­ge­stell­ten Maß­ga­ben des Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zips. Die­ser kön­ne kei­nes­falls mit der Erwä­gung gerecht­fer­tigt wer­den, der Beklag­ten erwach­se aus Zweit­woh­nun­gen ein erhöh­ter Auf­wand, weil allein der iso­lier­te Vor­gang des Kon­sums für die Auf­wand­steu­er maß­geb­lich sei.

    Die Abwei­chung vom Gebot der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit sei auch nicht durch die in den Aus­gangs­ent­schei­dun­gen genann­ten außer­steu­er­li­chen Len­kungs­zwe­cke gerecht­fer­tigt. Denn das Inter­es­se der Beklag­ten, mit der Zweit­woh­nungsteu­er die Anzahl der Zweit­woh­nun­gen zu beschrän­ken, die Zweit­woh­nungs­in­ha­ber also zur Begrün­dung eines Haupt­wohn­sit­zes in der Stadt zu ver­an­las­sen, und sich dadurch erhöh­te Finanz­zu­wei­sun­gen im Rah­men des kom­mu­na­len Finanz­aus­gleichs zu sichern sowie das Woh­nungs­an­ge­bot für die ein­hei­mi­sche Bevöl­ke­rung zu erhö­hen, betref­fe klei­ne und gro­ße Woh­nun­gen glei­cher­ma­ßen.

  • Meh­re­re Ober­ver­wal­tungs­ge­rich­te haben Zwei­fel an der Ver­ein­bar­keit einer degres­siv aus­ge­stal­te­ten Zweit­woh­nungsteu­er mit der finanz­ver­fas­sungs­recht­li­chen Zustän­dig­keit der Gemein­den und dem Gleich­heits­satz geäu­ßert.

    Das Schles­wig-Hol­stei­ni­sche Ober­ver­wal­tungs­ge­richt bezwei­felt, dass der Len­kungs­zweck, das Hal­ten von klei­nen und bil­li­gen Zweit­woh­nun­gen ein­zu­däm­men, um das Woh­nungs­an­ge­bot für die ein­hei­mi­sche Bevöl­ke­rung in die­sem Sek­tor zu erhö­hen, mit dem Cha­rak­ter einer Auf­wand­steu­er in Ein­klang zu brin­gen ist. Das Nie­der­säch­si­sche Ober­ver­wal­tungs­ge­richt hält eine pro­zen­tu­al deut­lich höhe­re Besteue­rung eines rela­tiv nied­ri­gen Miet­auf­wands für mit Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG unver­ein­bar, weil sich bei der Zweit­woh­nungsteu­er Steu­er­maß­stab und Steu­er­satz auf den Auf­wand für das Inne­ha­ben einer Zweit­woh­nung bezie­hen und in einem ange­mes­se­nen Ver­hält­nis zu die­sem ste­hen müss­ten.

    Das Ober­ver­wal­tungs­ge­richt des Lan­des Sach­sen-Anhalt hält den degres­si­ven Steu­er­satz für mit dem Gebot der Steu­er­ge­rech­tig­keit unver­ein­bar. Für eine sol­che Aus­ge­stal­tung der Steu­er sei kein ein­leuch­ten­der Grund erkenn­bar, zumal mit der Zweit­woh­nungsteu­er die wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit erfasst wer­den sol­le, die in der Regel bei höher­wer­ti­gen Woh­nun­gen höher ein­zu­stu­fen sei. Die Absicht des Norm­ge­bers, gera­de das Hal­ten klei­ne­rer und bil­li­ge­rer Zweit­woh­nun­gen durch eine pro­zen­tu­al höhe­re Steu­er­be­las­tung ein­zu­däm­men und dadurch das Woh­nungs­an­ge­bot auf dem ein­hei­mi­schen Markt zu erhö­hen, lau­fe der am Auf­wand zu ori­en­tie­ren­den Steu­er­be­mes­sung im Kern zuwi­der.

    Nach Auf­fas­sung des Ober­ver­wal­tungs­ge­richts Meck­len­burg-Vor­pom­mern kön­ne zwar eine zwangs­läu­fi­ge Degres­si­on auf den ein­zel­nen Stu­fen eines abge­stuf­ten, im Prin­zip aber linea­ren Steu­er­sat­zes bei einer hin­rei­chend fei­nen Abstu­fung aus Grün­den der Ver­wal­tungs­prak­ti­ka­bi­li­tät ver­fas­sungs­recht­lich hin­ge­nom­men wer­den, ein ins­ge­samt degres­si­ver Steu­er­satz sei jedoch mit dem Cha­rak­ter der Zweit­woh­nungsteu­er als Auf­wand­steu­er nur schwer ver­ein­bar. Zudem sei eine sach­li­che Recht­fer­ti­gung der Degres­si­on mit ihrer Len­kungs­wir­kung frag­lich, da ein nicht degres­si­ver Steu­er­ta­rif zu einem höhe­ren Steu­er­be­trag und damit zu einem bes­se­ren Len­kungs­ef­fekt füh­ren könn­te.

    Ande­re Ober­ver­wal­tungs­ge­rich­te hal­ten hin­ge­gen eine degres­si­ve Auf­wand­steu­er für mit dem Grund­ge­setz ver­ein­bar.

    Dem Baye­ri­schen Ver­wal­tungs­ge­richts­hof zufol­ge liegt eine kon­fis­kato­ri­sche Wir­kung nur dann vor, wenn durch die Höhe der Auf­wand­steu­er das Inne­ha­ben von Zweit­woh­nun­gen gänz­lich unat­trak­tiv wer­de, was nicht der Fall sei, solan­ge Zweit­woh­nun­gen in nicht uner­heb­li­cher Zahl gehal­ten wür­den. Die mit einem Staf­fel­sys­tem zwangs­läu­fig ent­ste­hen­den Degres­si­ons­ef­fek­te stell­ten im Hin­blick auf den Gestal­tungs­spiel­raum des Steu­er­ge­setz­ge­bers und die Mög­lich­keit der Pau­scha­li­sie­rung und Typi­sie­rung kei­nen Gleich­heits­ver­stoß dar. Der Sat­zungs­ge­ber kön­ne wohl einen degres­siv gestal­te­ten Steu­er­satz vor­se­hen, solan­ge für kos­ten­güns­ti­ge­re Zweit­woh­nun­gen nicht abso­lut höhe­re Steu­ern zu zah­len sei­en. Ein sach­li­cher Grund für einen degres­si­ven Steu­er­ta­rif kön­ne zudem gera­de in einer Stadt mit vie­len Stu­die­ren­den in dem Len­kungs­zweck lie­gen, einen bestimm­ten Kreis von Zweit­woh­nungs­in­ha­bern zur (mel­de­recht­lich ord­nungs­ge­mä­ßen) Ver­le­gung sei­nes Erst­wohn­sit­zes zu bewe­gen.

    Nach Auf­fas­sung des Hes­si­schen Ver­wal­tungs­ge­richts­hofs ent­hal­ten die streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­sat­zun­gen kei­nen rein degres­siv aus­ge­stal­te­ten Steu­er­ta­rif, weil die pro­zen­tua­le Belas­tung nach Über­gang in die nächst­hö­he­re Stu­fe wie­der anstei­ge. Das kon­ti­nu­ier­li­che Sin­ken der Belas­tung ab dem Errei­chen der höchs­ten Stu­fe sei der Pro­ble­ma­tik eines soge­nann­ten "Höchst­be­tra­ges" zuzu­ord­nen und an Art. 3 Abs. 1 GG zu mes­sen; es kön­ne durch sach­li­che Erwä­gun­gen wie etwa Len­kungs­ab­sich­ten gerecht­fer­tigt wer­den.

Die Ent­schei­dung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts[↑]

Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt gab der Ver­fas­sungs­be­schwer­de im Kern statt. Die zuläs­si­ge Ver­fas­sungs­be­schwer­de ist im Wesent­li­chen begrün­det. Die degres­si­ve Aus­ge­stal­tung der Zweit­woh­nungsteu­er­ta­ri­fe sowie die Ent­schei­dun­gen der Beklag­ten und der Fach­ge­rich­te ver­sto­ßen gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Die Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen der Stadt Kon­stanz der Jah­re 1989, 2002 und 2006 sind daher nich­tig. Die ange­grif­fe­nen Beschei­de der Beklag­ten und die Ent­schei­dun­gen des Ver­wal­tungs­ge­richts sowie des Ver­wal­tungs­ge­richts­hofs wer­den auf­ge­ho­ben. Die Sache wird an den Ver­wal­tungs­ge­richts­hof zur Ent­schei­dung über die Kos­ten des Ver­fah­rens zurück­ver­wie­sen.

Im kon­kre­ten Fall der Her­an­zie­hung zur Zweit­woh­nungsteu­er der Stadt Kon­stanz bedeu­tet dies: § 4 Absatz 1 der Sat­zung über die Erhe­bung einer Zweit­woh­nungsteu­er in der Stadt Kon­stanz vom 22.03.1984 in der Fas­sung der Ände­rungs­sat­zung vom 23.02.1989 und in der Fas­sung der Ände­rungs­sat­zun­gen vom 23.02.1989 und 26.09.2002 sowie § 4 Absatz 1 der Sat­zung über die Erhe­bung einer Zweit­woh­nungsteu­er in der Stadt Kon­stanz vom 26.10.2006 ver­let­zen den Beschwer­de­füh­rer in sei­nem Grund­recht aus Arti­kel 3 Absatz 1 des Grund­ge­set­zes und sind nich­tig.

Gene­rel­le Zuläs­sig­keit einer Zweit­woh­nungsteu­er[↑]

Als Auf­er­le­gung einer Geld­leis­tungs­pflicht stellt die Erhe­bung einer Zweit­woh­nungsteu­er einen Ein­griff in Frei­heits­rech­te des Beschwer­de­füh­rers und sei­ne per­sön­li­che Frei­heits­ent­fal­tung im ver­mö­gens­recht­li­chen Bereich dar 3. Es bedarf kei­ner Ent­schei­dung, ob die Belas­tung des Beschwer­de­füh­rers mit der Zweit­woh­nungsteu­er dabei an Art. 14 Abs. 1 oder an Art. 2 Abs. 1 GG zu mes­sen ist 4, da sich der Ein­griff jeden­falls als ver­fas­sungs­ge­mäß erweist.

Der Ein­griff ist gerecht­fer­tigt. Er beruht auf einer gesetz­li­chen Grund­la­ge, wel­che die Kom­pe­tenz­ord­nung des Grund­ge­set­zes wahrt 5, und die Steu­er­pflich­ti­gen nicht unver­hält­nis­mä­ßig belas­tet.

Die von der Beklag­ten erho­be­ne Zweit­woh­nungsteu­er ist eine ört­li­che Auf­wand­steu­er im Sin­ne des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG 6.

Die Auf­wand­steu­er soll die in der Ein­kom­mens­ver­wen­dung für den per­sön­li­chen Lebens­be­darf zum Aus­druck kom­men­de wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit des Steu­er­schuld­ners tref­fen 7. Der Kon­sum als Auf­wand ist typi­scher­wei­se Aus­druck und Indi­ka­tor der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit. Ob der Auf­wand im Ein­zel­fall die Leis­tungs­fä­hig­keit über­schrei­tet, ist für die Steu­er­pflicht uner­heb­lich 8.

Die degres­si­ve Aus­ge­stal­tung des Steu­er­ta­rifs in den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen der Beklag­ten lässt den Cha­rak­ter der Zweit­woh­nungsteu­er als Auf­wand­steu­er unbe­rührt. Ein vom Norm­ge­ber gere­gel­ter Steu­er­ta­rif bestimmt zwar den Cha­rak­ter der geschaf­fe­nen Steu­er mit 9. Von Ein­fluss auf die kom­pe­ten­zi­el­le Ein­ord­nung einer Steu­er ist der Steu­er­ta­rif indes­sen nur, soweit er deren Typus prägt 10. Fra­gen der mate­ri­el­len Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der Steu­er, ins­be­son­de­re ihrer Ver­ein­bar­keit mit dem Gleich­heits­satz oder den Frei­heits­grund­rech­ten, sind hin­ge­gen ohne Ein­fluss auf die Beur­tei­lung der Norm­set­zungs­kom­pe­tenz 10.

Der Gesetz­ge­ber darf sei­ne Steu­er­ge­setz­ge­bungs­kom­pe­tenz grund­sätz­lich auch aus­üben, um Len­kungs­wir­kun­gen zu erzie­len 11, mag die Len­kung Haupt- oder Neben­zweck sein 12. Nur wenn die steu­er­li­che Len­kung nach Gewicht und Aus­wir­kung einer ver­bind­li­chen Ver­hal­tens­re­gel nahe­kommt, die Finan­zie­rungs­funk­ti­on der Steu­er also durch eine Ver­wal­tungs­funk­ti­on mit Ver­bots­cha­rak­ter ver­drängt wird, bie­tet die Besteue­rungs­kom­pe­tenz kei­ne aus­rei­chen­de Rechts­grund­la­ge 13.

Nach die­sen Maß­stä­ben ändern die mit der Zweit­woh­nungsteu­er ver­folg­ten Len­kungs­zwe­cke, Woh­nungs­in­ha­ber zur Ummel­dung von Zweit- in Haupt­wohn­sit­ze zu ver­an­las­sen und Wohn­raum für Drit­te frei­zu­ma­chen, nichts an ihrem Cha­rak­ter als Steu­er, weil die beab­sich­tig­te Len­kung jeden­falls nicht die Wir­kung einer ver­bind­li­chen Ver­hal­tens­re­gel ent­fal­tet. Eine etwai­ge Aus­weich­re­ak­ti­on hängt viel­mehr maß­geb­lich vom Wil­len der Steu­er­pflich­ti­gen ab.

Die Belas­tung durch die Zweit­woh­nungsteu­er ist nicht erdros­selnd oder sonst unzu­mut­bar. Die Aus­gangs­ge­rich­te haben ver­tret­bar dar­ge­legt, dass die Steu­er­sät­ze eine Belas­tung dar­stel­len, die typi­scher­wei­se noch im Bereich der im Hal­ten einer Zweit­woh­nung zum Aus­druck kom­men­den wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit liegt. Gegen eine erdros­seln­de Höhe der zu zah­len­den Steu­er­be­trä­ge spricht bereits, dass eine beacht­li­che Zahl von Zweit­woh­nungs­in­ha­bern von der Beklag­ten zur Zweit­woh­nungsteu­er ver­an­lagt wird und sich die­se Zahl in den letz­ten Jah­ren auf allen Steu­er­stu­fen noch erhöht hat.

Der degres­si­ve Steu­er­ta­rif und die Besteue­rung nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit[↑]

Der in § 4 Abs. 1 der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen gere­gel­te degres­si­ve Steu­er­ta­rif ver­letzt das Grund­recht auf Gleich­be­hand­lung des Art. 3 Abs. 1 GG in sei­ner Aus­prä­gung als Gebot der Besteue­rung nach der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit.

Der all­ge­mei­ne Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG gebie­tet dem Norm­ge­ber, wesent­lich Glei­ches gleich und wesent­lich Unglei­ches ungleich zu behan­deln 14. Er gilt sowohl für unglei­che Belas­tun­gen als auch für unglei­che Begüns­ti­gun­gen 15.

Dabei ver­wehrt Art. 3 Abs. 1 GG dem Norm­ge­ber nicht jede Dif­fe­ren­zie­rung. Dif­fe­ren­zie­run­gen bedür­fen jedoch stets der Recht­fer­ti­gung durch Sach­grün­de, die dem Dif­fe­ren­zie­rungs­ziel und dem Aus­maß der Ungleich­be­hand­lung ange­mes­sen sind 16. Hin­sicht­lich der ver­fas­sungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen an den die Ungleich­be­hand­lung tra­gen­den Sach­grund erge­ben sich aus dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz je nach Rege­lungs­ge­gen­stand und Dif­fe­ren­zie­rungs­merk­ma­len unter­schied­li­che Gren­zen für den Norm­ge­ber, die von gelo­cker­ten, auf das Will­kür­ver­bot beschränk­ten Bin­dun­gen bis hin zu stren­gen Ver­hält­nis­mä­ßig­keits­er­for­der­nis­sen rei­chen kön­nen 17.

Auch Steu­er­ta­ri­fe sind mit ihren Aus­wir­kun­gen auf die Steu­er­last am all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz zu mes­sen.

So muss die unter­schied­lich hohe Belas­tung der Steu­er­pflich­ti­gen bei Finanz­zweck­steu­ern dem aus dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz abge­lei­te­ten Gebot der Besteue­rung nach der finan­zi­el­len Leis­tungs­fä­hig­keit genü­gen 18. Es wider­spricht dem Gebot der Steu­er­gleich­heit etwa, wenn bei Ertrag­steu­ern wirt­schaft­lich Leis­tungs­fä­hi­ge­re einen gerin­ge­ren Pro­zent­satz ihres Ein­kom­mens als Steu­er zu zah­len haben als wirt­schaft­lich Schwä­che­re 19, es sei denn, dies ist durch einen beson­de­ren Sach­grund gerecht­fer­tigt.

Die Ori­en­tie­rung an der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit wird unter­stützt vom Sozi­al­staats­prin­zip nach Art.20 Abs. 1, Art. 28 Abs. 1 Satz 1 GG. Bei Steu­ern, die an die Leis­tungs­fä­hig­keit des Pflich­ti­gen anknüp­fen, ist die Berück­sich­ti­gung sozia­ler Gesichts­punk­te nicht nur zuläs­sig son­dern gebo­ten 20. Aus dem Sozi­al­staats­prin­zip ist abzu­lei­ten, dass die Steu­er­po­li­tik auf die Belan­ge der wirt­schaft­lich schwä­che­ren Schich­ten der Bevöl­ke­rung Rück­sicht zu neh­men hat 21.

Der Grund­satz der Besteue­rung nach der Leis­tungs­fä­hig­keit ver­langt, "jeden Bür­ger nach Maß­ga­be sei­ner finan­zi­el­len und wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit mit Steu­ern zu belas­ten" 22. In hori­zon­ta­ler Rich­tung muss im Inter­es­se ver­fas­sungs­recht­lich gebo­te­ner steu­er­li­cher Las­ten­gleich­heit dar­auf abge­zielt wer­den, Steu­er­pflich­ti­ge bei glei­cher Leis­tungs­fä­hig­keit auch gleich hoch zu besteu­ern 23. In ver­ti­ka­ler Rich­tung muss die Besteue­rung der wirt­schaft­lich Leis­tungs­fä­hi­ge­ren im Ver­gleich mit der Steu­er­be­las­tung wirt­schaft­lich weni­ger Leis­tungs­star­ker ange­mes­sen aus­ge­stal­tet sein 24. Bei der Aus­wahl des Steu­er­ge­gen­stan­des und bei der Bestim­mung des Steu­er­sat­zes hat der Gesetz­ge­ber jedoch einen weit­rei­chen­den Ent­schei­dungs­spiel­raum 25.

Wer­den weni­ger leis­tungs­fä­hi­ge Steu­er­schuld­ner mit einem höhe­ren Steu­er­satz besteu­ert als wirt­schaft­lich leis­tungs­fä­hi­ge­re Steu­er­schuld­ner, ist eine recht­fer­ti­gungs­be­dürf­ti­ge Ungleich­be­hand­lung im Sin­ne des Art. 3 Abs. 1 GG unge­ach­tet des­sen gege­ben, ob leis­tungs­fä­hi­ge­re Steu­er­schuld­ner abso­lut einen höhe­ren Steu­er­be­trag zu zah­len haben als leis­tungs­schwä­che­re Steu­er­schuld­ner. Denn weni­ger Leis­tungs­fä­hi­ge müs­sen in die­sem Fall einen höhe­ren Anteil ihres Ein­kom­mens oder Ver­mö­gens als Steu­er abge­ben als wirt­schaft­lich Leis­tungs­fä­hi­ge­re.

Das Gebot der Besteue­rung nach der Leis­tungs­fä­hig­keit ist auf die Zweit­woh­nungsteu­er­ta­ri­fe der Beklag­ten anwend­bar. Die in der Degres­si­on lie­gen­de Ungleich­be­hand­lung ist nach dem anzu­wen­den­den stren­gen Maß­stab hier nicht gerecht­fer­tigt.

Wie für die Ertrag­steu­ern gilt auch für die Zweit­woh­nungsteu­er das Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip. Das wesent­li­che Merk­mal einer Auf­wand­steu­er besteht dar­in, die in der Ein­kom­mens­ver­wen­dung zum Aus­druck kom­men­de wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit zu tref­fen 7. Der jewei­li­ge Miet­auf­wand als Bemes­sungs­grö­ße der Zweit­woh­nungsteu­er spie­gelt die in der Ein­kom­mens­ver­wen­dung zum Aus­druck kom­men­de Leis­tungs­fä­hig­keit der Woh­nungs­in­ha­ber wider.

Der in den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen nor­mier­te Tarif stellt den Beschwer­de­füh­rer durch die Auf­er­le­gung eines höhe­ren Steu­er­sat­zes schlech­ter als Steu­er­pflich­ti­ge, bei denen auf­grund des Inne­ha­bens einer teu­re­ren Woh­nung eine grö­ße­re Leis­tungs­fä­hig­keit zu ver­mu­ten ist, die dafür aber gleich­wohl einen nied­ri­ge­ren Steu­er­satz zah­len. Am Maß­stab ver­ti­ka­ler Steu­er­ge­rech­tig­keit gemes­sen, bewirkt der in § 4 Abs. 1 der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen nor­mier­te degres­si­ve Steu­er­ta­rif eine steu­er­li­che Ungleich­be­hand­lung der Steu­er­schuld­ner, weil er weni­ger leis­tungs­fä­hi­ge Steu­er­schuld­ner pro­zen­tu­al höher belas­tet als wirt­schaft­lich leis­tungs­fä­hi­ge­re. Denn aus dem Stu­fen­ta­rif ergibt sich mit stei­gen­dem Miet­auf­wand weit­ge­hend ein sin­ken­der Steu­er­satz. Die­se Ungleich­be­hand­lung lässt sich bereits durch einen Ver­gleich der jewei­li­gen mitt­le­ren Steu­er­sät­ze in den Steu­er­stu­fen fest­stel­len, er ver­stärkt sich unter Berück­sich­ti­gung der durch die typi­sie­ren­de Stu­fen­bil­dung bewirk­ten Effek­te und ins­be­son­de­re durch die Nor­mie­rung von Min­dest- und Höchst­be­trags­stu­fen.

Bei einem Ver­gleich der mitt­le­ren Steu­er­sät­ze in den Steu­er­stu­fen ist eine Ungleich­be­hand­lung weni­ger leis­tungs­fä­hi­ger gegen­über leis­tungs­fä­hi­ge­ren Steu­er­schuld­nern fest­stell­bar, weil die­se bezo­gen auf den jähr­li­chen Miet­auf­wand einen höhe­ren Steu­er­satz zu zah­len haben. Lässt man wegen ihres Grenz­wert­cha­rak­ters zunächst die Steu­er­stu­fe zu den nied­rigs­ten Miet­hö­hen (Min­dest­be­trags­stu­fe) und die nach oben hin offe­ne höchs­te Steu­er­stu­fe (Höchst­be­trags­stu­fe) außer Betracht, so sind die dazwi­schen lie­gen­den drei (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989) bezie­hungs­wei­se fünf (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006) Steu­er­stu­fen jeweils durch­gän­gig degres­siv gestal­tet.

Eine wei­te­re Ungleich­be­hand­lung folgt aus den durch die typi­sie­ren­den Stu­fen bewirk­ten Dif­fe­ren­zen in der Steu­er­be­las­tung. Dadurch wird außer­dem die Ungleich­be­hand­lung der weni­ger Leis­tungs­fä­hi­gen gegen­über Leis­tungs­fä­hi­ge­ren ver­stärkt, da sich die durch den degres­si­ven Steu­er­ta­rif einer­seits und die Stu­fen ande­rer­seits her­vor­ge­ru­fe­nen Effek­te teil­wei­se addie­ren.

Eine durch die Stu­fen her­vor­ge­ru­fe­ne Ungleich­be­hand­lung ergibt sich zunächst beim Über­gang von einer Stu­fe in die nächs­te, näm­lich für die Steu­er­pflich­ti­gen, die mit ihrer Net­to­kalt­mie­te knapp ober- bezie­hungs­wei­se unter­halb der jewei­li­gen Steu­er­stu­fen­grenz­wer­te lie­gen.

Die Stu­fen als sol­che behan­deln zudem ver­schie­den leis­tungs­fä­hi­ge Steu­er­schuld­ner gleich, weil alle Steu­er­schuld­ner einer Stu­fe den­sel­ben abso­lu­ten Steu­er­be­trag zah­len müs­sen, obwohl die wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit typi­scher­wei­se mit dem Miet­auf­wand ansteigt. Die damit ver­bun­de­ne Degres­si­on auf jeder ein­zel­nen Stu­fe bewirkt eine Ungleich­be­hand­lung ent­ge­gen der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit, da der Steu­er­satz inner­halb einer Stu­fe mit stei­gen­der Bemes­sungs­grund­la­ge abnimmt und damit zum Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip ent­ge­gen­ge­setzt ver­läuft. So sinkt bei­spiels­wei­se inner­halb der zwei­ten Steu­er­stu­fe nach der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 (zwi­schen 1.533,88 € und 2.351,94 €) die Steu­er­be­las­tung von fast 40% auf rund 26% und nach den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 (zwi­schen 1.650 € und 2.640 €) von etwa 34,8% auf 21,8%.

Die Degres­si­on auf jeder ein­zel­nen Stu­fe kommt zu der bereits durch einen Ver­gleich der mitt­le­ren Steu­er­sät­ze fest­ge­stell­ten Degres­si­on als eige­ne Ungleich­be­hand­lung hin­zu. Am stärks­ten belas­tet wer­den ins­ge­samt Steu­er­pflich­ti­ge mit Jah­res­mie­ten im unte­ren Bereich der jewei­li­gen Steu­er­stu­fen.

Die auf der jewei­li­gen Stu­fe fest­ge­stell­te Gleich- bezie­hungs­wei­se Ungleich­be­hand­lung tritt eben­falls auf der Min­dest­be­trags­stu­fe und der Höchst­be­trags­stu­fe der jewei­li­gen Steu­er­sat­zung zuta­ge, weist gegen­über den ande­ren Stu­fen jedoch Beson­der­hei­ten auf. Inner­halb der Min­dest- und der Höchst­be­trags­stu­fen nimmt der Steu­er­satz ähn­lich wie auf den ande­ren Stu­fen mit stei­gen­der Bemes­sungs­grund­la­ge ab und ver­läuft damit ent­ge­gen­setzt zur wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit. Die Degres­si­on auf die­sen bei­den Stu­fen ist aller­dings durch ihre Rand­la­ge in beson­de­rer Wei­se aus­ge­prägt. Auf der Min­dest­be­trags­stu­fe erhöht sich der Steu­er­satz mit sin­ken­dem Miet­auf­wand, wäh­rend die rela­ti­ve Belas­tung für Zweit­woh­nun­gen mit Jah­res­net­to­kalt­mie­ten in der höchs­ten Stu­fe mit stei­gen­dem Miet­auf­wand gerin­ger wird. Die Nor­mie­rung von Min­dest- und Höchst­be­trags­stu­fen ver­stärkt auf die­se Wei­se den degres­si­ven Effekt der Zweit­woh­nungsteu­er.

Degres­si­ve Steu­er­ta­ri­fe sind nicht gene­rell unzu­läs­sig. Die hier­durch her­vor­ge­ru­fe­nen Ungleich­be­hand­lun­gen kön­nen ver­fas­sungs­recht­lich gerecht­fer­tigt wer­den 26, weil der Norm­ge­ber zu einer rei­nen Ver­wirk­li­chung des Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zips nicht aus­nahms­los ver­pflich­tet ist 27. Bei der Recht­fer­ti­gung unter­liegt er jedoch über das blo­ße Will­kür­ver­bot hin­aus­ge­hen­den Bin­dun­gen.

Eine sol­che stren­ge­re Bin­dung des Norm­ge­bers folgt bei degres­si­ven Steu­er­ta­ri­fen aus der hier­mit ver­bun­de­nen Abwei­chung vom Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip. Das Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip kon­kre­ti­siert den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz für das Steu­er­recht, indem es dem Gesetz­ge­ber ein auf die Leis­tungs­fä­hig­keit bezo­ge­nes Dif­fe­ren­zie­rungs­ge­bot als mate­ri­el­les Gleich­heits­maß vor­gibt. Aller­dings for­dert das Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip kei­nen kon­kre­ten Steu­er­ta­rif. Vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ist nicht zu unter­su­chen, ob der Gesetz­ge­ber die zweck­mä­ßigs­te oder gerech­tes­te Lösung gefun­den hat, son­dern nur, ob er die ver­fas­sungs­recht­li­chen Gren­zen sei­ner Gestal­tungs­frei­heit über­schrit­ten hat 28.

Die durch den degres­si­ven Steu­er­ta­rif der ange­grif­fe­nen Steu­er­sat­zun­gen her­vor­ge­ru­fe­ne Ungleich­be­hand­lung ist danach nicht mehr gerecht­fer­tigt. Sie lässt sich im Ergeb­nis nicht auf Ver­ein­fa­chungs­er­for­der­nis­se stüt­zen. Auch die Ein­nah­me­er­zie­lungs­ab­sicht und die Ver­fol­gung zuläs­si­ger Len­kungs­zwe­cke kön­nen die­se Ungleich­be­hand­lung nicht recht­fer­ti­gen. Glei­ches gilt für die Auf­wands- und Nut­zen­pro­por­tio­na­li­tät als Aus­prä­gung des Äqui­va­lenz­prin­zips.

Die durch die kon­kre­te Aus­ge­stal­tung der hier zu beur­tei­len­den Steu­er­ta­ri­fe her­vor­ge­ru­fe­nen Ungleich­hei­ten sind nicht von dem Zweck der Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung gedeckt. Zwar las­sen sich Ungleich­be­hand­lun­gen grund­sätz­lich durch Erfor­der­nis­se der Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung recht­fer­ti­gen. Zur Errei­chung die­ses Ziels sind die Rege­lun­gen jedoch nur teil­wei­se geeig­net. Zudem führt die hier gewähl­te Aus­ge­stal­tung der Tari­fe zu einer Gesamt­de­gres­si­on, die außer Ver­hält­nis zum Ertrag der Ver­ein­fa­chung steht.

Typi­sie­rungs- und Ver­ein­fa­chungs­er­for­der­nis­se kön­nen grund­sätz­lich sach­li­che Grün­de für Ein­schrän­kun­gen der Besteue­rung nach Leis­tungs­fä­hig­keit bil­den 29.

Die zu über­prü­fen­den Rege­lun­gen sind jedoch nur teil­wei­se zur Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung geeig­net.

Geeig­net ist die Steu­er­maß­stabs­bil­dung anhand von fünf (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989) bezie­hungs­wei­se acht (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006) pau­scha­lie­ren­den Steu­er­stu­fen. Eine gewis­se Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung bewirkt die Zusam­men­fas­sung der Steu­er­pflich­ti­gen in Steu­er­grup­pen hier dadurch, dass nicht in jedem Ein­zel­fall behörd­li­cher­seits die Jah­res­net­to­kalt­mie­te exakt ermit­telt und in Zwei­fels­fäl­len veri­fi­ziert wer­den muss.

Nicht zur Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung geeig­net ist hin­ge­gen der ins­ge­samt, das heißt über ver­schie­de­ne Steu­er­stu­fen hin­weg, degres­siv gestal­te­te Ver­lauf des Steu­er­ta­rifs. Eine Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung wird zwar durch die Bil­dung von Steu­er­stu­fen erreicht. Ein durch immer fla­cher wer­den­de Stu­fen gekenn­zeich­ne­ter degres­si­ver Steu­er­ta­rif ist jedoch für die Steu­er­ver­wal­tung nicht ein­fa­cher zu hand­ha­ben als ein linea­rer oder pro­gres­si­ver Steu­er­ta­rif.

Auch soweit die Aus­ge­stal­tung zur Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung geeig­net ist, ste­hen die mit den Degres­si­ons­ef­fek­ten ver­bun­de­nen Ungleich­be­hand­lun­gen hier außer Ver­hält­nis zu der damit zu erzie­len­den Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung.

Die Recht­fer­ti­gung einer durch die Stu­fen­bil­dung her­vor­ge­ru­fe­nen Ungleich­be­hand­lung setzt vor­aus, dass die wirt­schaft­lich unglei­che Wir­kung auf die Steu­er­zah­ler ein gewis­ses Maß nicht über­steigt und die Vor­tei­le der Ver­ein­fa­chung im rech­ten Ver­hält­nis hier­zu ste­hen 30. Das ist hier nicht mehr der Fall. Bereits die Dif­fe­renz zwi­schen der höchs­ten und nied­rigs­ten Steu­er­be­las­tung auf einer Stu­fe erreicht ein beträcht­li­ches Aus­maß, das ange­sichts des ins­ge­samt degres­si­ven Tarif­ver­laufs nicht hin­nehm­bar ist. So ist etwa die bei rund 13 (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006) und etwa 14 (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989) Pro­zent­punk­ten lie­gen­de Dif­fe­renz zwi­schen der höchs­ten und nied­rigs­ten Steu­er­be­las­tung auf der zwei­ten Stu­fe hoch. Dies gilt erst recht für die gebil­de­te Höchst­be­trags­grup­pe, die eine Sprei­zung von 25 Pro­zent­punk­ten (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989) respek­ti­ve 15 Pro­zent­punk­ten (Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006) vor­sieht, wenn man von einer abso­lu­ten monat­li­chen Miet­ober­gren­ze von 2.000 € aus­geht; bei noch höhe­rem Miet­auf­wand geht die Sprei­zung dar­über noch hin­aus. Hin­zu tre­ten die Effek­te der Degres­si­on zwi­schen den ein­zel­nen Stu­fen. So kommt es hier über alle Stu­fen hin­weg nach der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zung 1989 zu einer Dif­fe­renz von 29 Pro­zent­punk­ten zwi­schen der Zweit­woh­nungsteu­er bei einem Miet­auf­wand von 1.200 € (Steu­er­be­las­tung von 34%) und einem Miet­auf­wand von 24.000 € (Steu­er­be­las­tung von 5%) und nach den Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen 2002/​2006 zu einer Dif­fe­renz von 27 Pro­zent­punk­ten zwi­schen der Zweit­woh­nungsteu­er bei einem Miet­auf­wand von 1.200 € (Steu­er­be­las­tung von 33%) und einem Miet­auf­wand von 24.000 € (Steu­er­be­las­tung von 6%). Dem steht zwar ein Ver­ein­fa­chungs­ef­fekt gegen­über, der durch die Tarif­stu­fung erreicht wird und grund­sätz­lich umso grö­ßer ist, je gerin­ger die Zahl der Stu­fen ist. Die­ser Effekt ist hier jedoch nicht hin­rei­chend gewich­tig, weil die Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung, die durch die Stu­fung der Zweit­woh­nungsteu­er erzielt wird, ledig­lich dar­in besteht, dass nicht in jedem Ein­zel­fall die exak­te Jah­res­net­to­kalt­mie­te ermit­telt und in Zwei­fels­fäl­len veri­fi­ziert wer­den muss.

Die durch den degres­si­ven Steu­er­satz her­vor­ge­ru­fe­ne Ungleich­be­hand­lung kann auch nicht mit der Absicht gerecht­fer­tigt wer­den, höhe­re Steu­er­ein­nah­men zu erzie­len. Der degres­si­ve Steu­er­ta­rif dient bereits nicht der Erzie­lung höhe­rer Ein­nah­men. Unglei­che Belas­tun­gen durch kon­kre­ti­sie­ren­de Aus­ge­stal­tung der steu­er­recht­li­chen Grund­ent­schei­dun­gen kön­nen nicht schon allein mit dem Finanz­be­darf des Staa­tes oder einer knap­pen Haus­halts­la­ge gerecht­fer­tigt wer­den 31.

Ver­folgt der Gesetz­ge­ber mit der Tarif­de­gres­si­on zuläs­si­ge Len­kungs­zwe­cke, kann dies Abwei­chun­gen vom Leis­tungs­fä­hig­keits­prin­zip unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen recht­fer­ti­gen. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind hier jedoch nicht erfüllt.

Der Steu­er­ge­setz­ge­ber darf nicht nur durch Ge- und Ver­bo­te, son­dern eben­so durch mit­tel­ba­re Ver­hal­tens­steue­rung auf Wirt­schaft und Gesell­schaft gestal­tend Ein­fluss neh­men. Der Bür­ger wird dann nicht rechts­ver­bind­lich zu einem bestimm­ten Ver­hal­ten ver­pflich­tet, erhält aber durch Son­der­be­las­tung eines uner­wünsch­ten oder durch steu­er­li­che Ver­scho­nung eines erwünsch­ten Ver­hal­tens ein finanz­wirt­schaft­li­ches Motiv, sich für ein bestimm­tes Tun oder Unter­las­sen zu ent­schei­den 32. Führt ein Steu­er­ge­setz zu einer steu­er­li­chen Ver­scho­nung, die einer gleich­mä­ßi­gen Belas­tung der jewei­li­gen Steu­er­ge­gen­stän­de inner­halb einer Steu­er­art wider­spricht, so kann eine sol­che Steu­er­ent­las­tung vor dem Gleich­heits­satz gerecht­fer­tigt sein, wenn der Gesetz­ge­ber das Ver­hal­ten der Steu­er­pflich­ti­gen aus Grün­den des Gemein­wohls för­dern oder len­ken will 33.

Will der Gesetz­ge­ber ein bestimm­tes Ver­hal­ten der Bür­ger för­dern, das ihm etwa aus wirtschafts‑, sozial‑, umwelt- oder gesell­schafts­po­li­ti­schen Grün­den erwünscht ist, hat er eine gro­ße Gestal­tungs­frei­heit. In der Ent­schei­dung dar­über, wel­che Per­so­nen oder Unter­neh­men geför­dert wer­den sol­len, ist der Gesetz­ge­ber weit­ge­hend frei 33. Zwar bleibt er auch hier an den Gleich­heits­satz gebun­den. Sach­be­zo­ge­ne Gesichts­punk­te ste­hen ihm aber in ©tem Umfang zu Gebo­te, solan­ge die Rege­lung sich nicht auf eine der Lebens­er­fah­rung gera­de­zu wider­spre­chen­de Wür­di­gung der jewei­li­gen Lebens­sach­ver­hal­te stützt, ins­be­son­de­re soweit der Kreis der von der Maß­nah­me Begüns­tig­ten sach­ge­recht abge­grenzt ist 34.

Der Len­kungs­zweck muss von einer erkenn­ba­ren gesetz­ge­be­ri­schen Ent­schei­dung getra­gen sein 35. Dabei genügt es, wenn die­se anhand der übli­chen Aus­le­gungs­me­tho­den fest­ge­stellt wer­den kann 36. Len­kungs­zwe­cke kön­nen sich etwa aus den Geset­zes­ma­te­ria­li­en erge­ben 37. Mög­lich ist außer­dem, den Zweck aus einer Gesamt­schau der jeweils vom Gesetz­ge­ber nor­mier­ten Steu­er­vor­schrif­ten zu erschlie­ßen 38. Zie­le des Gesetz­ge­bers kön­nen sich dar­über hin­aus aus dem Zusam­men­hang erge­ben, in dem das Gesetz mit dem zu regeln­den Lebens­be­reich steht 39. Stets müs­sen sich die so erkann­ten Len­kungs­zie­le jedoch auf eine Ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers zurück­füh­ren las­sen.

Die durch die Degres­si­on her­vor­ge­ru­fe­ne Ungleich­be­hand­lung ist nicht durch die ver­folg­ten Len­kungs­zwe­cke gerecht­fer­tigt. Zwar sind die Len­kungs­zwe­cke grund­sätz­lich zuläs­sig und zum Teil von einer erkenn­ba­ren Ent­schei­dung des Norm­ge­bers getra­gen. Sie kön­nen jedoch die Ungleich­be­hand­lung durch den degres­si­ven Tarif nicht recht­fer­ti­gen.

Die Ver­an­las­sung zur Ummel­dung des Neben­wohn­sit­zes in einen Haupt­wohn­sitz nach den Maß­ga­ben des Mel­de­rechts stellt ein legi­ti­mes Ziel einer Zweit­woh­nungsteu­er dar 40. Ein wei­te­rer zuläs­si­ger Len­kungs­zweck liegt in der Erhö­hung des Woh­nungs­an­ge­bots für die ein­hei­mi­sche Bevöl­ke­rung und ins­be­son­de­re für Stu­die­ren­de der Hoch­schu­len vor Ort.

Der Len­kungs­zweck, mit Neben­wohn­sitz gemel­de­te Per­so­nen zur Anmel­dung eines Haupt­wohn­sit­zes zu bewe­gen, ist von einer erkenn­ba­ren Ent­schei­dung des Norm­ge­bers getra­gen. Er ergibt sich aus einer objek­ti­ven Aus­le­gung der Sat­zun­gen. Zwar ent­hal­ten die Sat­zungs­vor­schrif­ten selbst und die Mate­ria­li­en zu ihrer Ent­ste­hung kei­ne ein­schlä­gi­gen Hin­wei­se. Der Len­kungs­zweck folgt jedoch aus einer Gesamt­schau der Sat­zungs­re­ge­lun­gen unter Berück­sich­ti­gung des Zusam­men­hangs, in dem die Sat­zun­gen mit dem zu regeln­den Lebens­be­reich ste­hen. Er ist für den Sat­zungs­ge­ber erkenn­bar wesent­lich, da die finan­zi­el­len Zuwen­dun­gen aus dem kom­mu­na­len Finanz­aus­gleich ihrer Höhe nach von der Ein­woh­ner­zahl und damit von der Zahl der gemel­de­ten Haupt­wohn­sit­z­in­ha­ber abhän­gig sind (vgl. § 4, § 6 Abs. 4, § 7 Abs. 1 und 2, § 11 Abs. 1 Nr. 3, § 30 des baden-würt­tem­ber­gi­schen Finanz­aus­gleichs­ge­set­zes).

Ob der wei­te­re Len­kungs­zweck, mit der Zweit­woh­nungsteu­er das Hal­ten von Zweit­woh­nun­gen – ins­be­son­de­re klei­ne­rer und preis­wer­ter Woh­nun­gen – ein­zu­däm­men, um dadurch das Woh­nungs­an­ge­bot für die ein­hei­mi­sche Bevöl­ke­rung – ins­be­son­de­re für Stu­die­ren­de – zu erhö­hen, von einer erkenn­ba­ren Ent­schei­dung des Sat­zungs­ge­bers getra­gen ist, kann hier offen blei­ben 41.

Die steu­er­li­che Dif­fe­ren­zie­rung durch einen degres­si­ven Tarif­ver­lauf erweist sich aller­dings auch unter Berück­sich­ti­gung des dem Norm­ge­ber inso­weit zukom­men­den Ein­schät­zungs- und Pro­gno­se­vor­rangs 42 zur Errei­chung der Len­kungs­zwe­cke weder als geeig­net noch als erfor­der­lich.

Zwar mag die Erhe­bung der Zweit­woh­nungsteu­er ins­ge­samt geeig­net sein, Zweit­woh­nungs­in­ha­ber zur Anmel­dung des Haupt­wohn­sit­zes zu bewe­gen; die degres­si­ve Aus­ge­stal­tung des Steu­er­ta­rifs selbst för­dert die­sen Len­kungs­zweck jedoch nicht. Die­ses Len­kungs­ziel wür­de in glei­cher Wei­se durch einen linea­ren oder gar pro­gres­si­ven Steu­er­ta­rif erreicht, bei dem die hier fest­ge­stell­te Ungleich­be­hand­lung nicht vor­lä­ge. Glei­ches gilt für den Len­kungs­zweck, das Hal­ten von Zweit­woh­nun­gen ein­zu­däm­men.

Die Degres­si­on ist auch des­halb unge­eig­net, weil die gera­de mit ihr ver­bun­de­nen zusätz­li­chen Belas­tun­gen so gering sind, dass ihre Len­kungs­wir­kung ange­sichts der mit dem Hal­ten einer Zweit­woh­nung ein­her­ge­hen­den sons­ti­gen Kos­ten auch dann zwei­fel­haft ist, wenn Steu­er­pflich­ti­ge Kennt­nis von ihr haben.

Der Gedan­ke der Auf­wands- und Nut­zen­pro­por­tio­na­li­tät als Aus­prä­gung des Äqui­va­lenz­prin­zips schei­det als Recht­fer­ti­gungs­grund für eine Ungleich­be­hand­lung durch einen degres­si­ven Steu­er­ta­rif bei der Zweit­woh­nungsteu­er als kom­mu­na­ler Auf­wand­steu­er eben­falls aus.

Die Grün­de, die bei eini­gen Steu­ern aus­nahms­wei­se eine Recht­fer­ti­gung mit dem Äqui­va­lenz­prin­zip erlau­ben mögen 43, tref­fen auf die Zweit­woh­nungsteu­er nicht zu. Sie stellt kei­ne wie auch immer gear­te­te Gegen­leis­tung für einen Son­der­auf­wand des Staa­tes dar, weil sie nicht auf eine staat­li­che Leis­tung gestützt wer­den kann, die einem bestimm­ten kos­ten­träch­ti­gen Ver­hal­ten des Steu­er­schuld­ners zure­chen­bar ist. Der jähr­li­che Miet­auf­wand als Bemes­sungs­grund­la­ge der Steu­er steht zudem nicht im Ver­hält­nis zur Inan­spruch­nah­me gebüh­ren­frei­er kom­mu­na­ler Leis­tun­gen.

Die Nich­tig­keit der Steu­er­sat­zun­gen[↑]

Die Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der Zweit­woh­nungsteu­er­sat­zun­gen der Stadt Kon­stanz der Jah­re 1989, 2002 und 2006 führt zu ihrer Nich­tig­keit (§ 95 Abs. 3 Satz 2 BVerfGG)

Die ange­grif­fe­nen Steu­er­be­schei­de der Stadt Kon­stanz und die Ent­schei­dun­gen des Ver­wal­tungs­ge­richts Frei­burg sowie des Ver­wal­tungs­ge­richts­hofs Baden-Würt­tem­berg wur­den vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt auf­ge­ho­ben und der Rechts­streit an den Ver­wal­tungs­ge­richts­hof Baden-Würt­tem­berg zurück­ver­wie­sen, damit die­ser noch über die Kos­ten des Ver­fah­rens ent­schei­den kann.

Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt, Beschluss vom 15. Janu­ar 2014 – 1 BvR 1656/​09

  1. VG Frei­burg, Urteil vom 11.11.2008 – 3 K 1622/​07[]
  2. VGH Baden-Würt­tem­berg, Beschluss vom 12.05.2009 – 2 S 3342/​08[]
  3. vgl. BVerfGE 87, 153, 169; 93, 121, 137[]
  4. vgl. dazu BVerfGE 95, 267, 300 f.; 105, 17, 32 f.; 115, 97, 110 ff.[]
  5. vgl. BVerfGE 34, 139, 146; 58, 137, 145[]
  6. vgl. BVerfGE 65, 325, 349 f.; 114, 316, 334 f.[]
  7. vgl. BVerfGE 65, 325, 346; 123, 1, 15 m.w.N.[][]
  8. vgl. BVerfGE 65, 325, 347 f.; 114, 316, 334[]
  9. zum Steu­er­maß­stab vgl. BVerfGE 14, 76, 91; 123, 1, 17[]
  10. vgl. BVerfGE 123, 1, 17[][]
  11. vgl. BVerfGE 84, 239, 274; 93, 121, 147[]
  12. vgl. BVerfGE 55, 274, 299; 98, 106, 118[]
  13. vgl. BVerfGE 98, 106, 118[]
  14. vgl. BVerfGE 98, 365, 385; 130, 240, 252; stRspr[]
  15. vgl. BVerfGE 79, 1, 17; 126, 400, 416; 130, 240, 252 f.[]
  16. vgl. BVerfGE 124, 199, 220; 129, 49, 68; 130, 240, 253[]
  17. vgl. BVerfGE 117, 1, 30; 126, 400, 416; 130, 240, 254; stRspr[]
  18. vgl. zum Ein­kom­men- und Kör­per­schaft­steu­er­recht BVerfGE 6, 55, 67; 127, 224, 247 f.[]
  19. vgl. BVerfGE 127, 224, 247; sie­he auch Schwei­ze­ri­sches Bun­des­ge­richt, Urteil der II. öffent­lich-recht­li­chen Abtei­lung vom 01.06.2007 – 2P.43/2006, BGE 133 I, 206, 220; Tip­ke, Die Steu­er­rechts­ord­nung, Bd. 1, 2. Aufl.2000, 403; P. Kirch­hof, StuW 1985, 319, 329; Werns­mann, Ver­hal­tens­len­kung in einem ratio­na­len Steu­er­sys­tem, 2005, 286[]
  20. vgl. BVerfGE 29, 402, 412; 32, 333, 339; 36, 66, 72; 43, 108, 125[]
  21. vgl. BVerfGE 13, 331, 346 f.; 29, 402, 412; 43, 108, 119; 61, 319, 343 f.[]
  22. BVerfGE 61, 319, 344; 66, 214, 223; jeweils unter Bezug­nah­me auf BT-Drs. 7/​1470, 211 f.[]
  23. vgl. BVerfGE 82, 60, 89; 116, 164, 180; 120, 1, 44; 122, 210, 231; 127, 224, 245[]
  24. vgl. BVerfGE 107, 27, 47; 115, 97, 116 f.[]
  25. vgl. BVerfGE 117, 1, 30; 120, 1, 29; 122, 210, 230; 123, 1, 19; 127, 224, 245[]
  26. vgl. BVerfGE 127, 224, 248[]
  27. vgl. BVerfGE 27, 58, 68; 43, 108, 120 f.[]
  28. vgl. BVerfGE 52, 277, 280 f.; 68, 287, 301; 81, 108, 117 f.; 84, 348, 359[]
  29. vgl. BVerfGE 127, 224, 245 m.w.N.[]
  30. vgl. BVerfGE 110, 274, 292; 116, 164, 182 f.; 117, 1, 31; 120, 1, 30[]
  31. BVerfGE 116, 164, 182 m.w.N.[]
  32. vgl. BVerfGE 98, 106, 117; 117, 1, 31 f.[]
  33. BVerfGE 117, 1, 32 m.w.N.[][]
  34. vgl. BVerfGE 17, 210, 216; 110, 274, 293; 117, 1, 32[]
  35. vgl. BVerfGE 99, 280, 296; 105, 73, 112 f.; 117, 1, 31 ff.; stRspr[]
  36. vgl. BVerfGE 99, 280, 296 f.[]
  37. vgl. BVerfGE 116, 164, 191 ff.; vgl. aber BVerfGE 130, 131, 144[]
  38. vgl. BVerfGE 110, 274, 296 f.[]
  39. vgl. BVerfGE 62, 169, 183 f.[]
  40. vgl. BVerfG, Beschluss vom 08.05.2013 – 1 BvL 1/​08, NJW 2013, 2498, 2502, Rn. 66[]
  41. vgl. dazu VGH Baden-Würt­tem­berg, Beschluss vom 28.12 1992 – 2 S 1557/​90, NVwZ-RR 1993, 509, 510[]
  42. vgl. BVerfGE 103, 293, 307; 115, 276, 308 f.[]
  43. vgl. BVerfGE 120, 1, 37 ff.[]